世界上國家審計在上世紀(jì)下半葉取得的一個突破性發(fā)展就是將績效審計引入國家審計領(lǐng)域，這種以評價與監(jiān)督政府部門所管理的公共資源或公共支出的經(jīng)濟性、效率性和效果性為目標(biāo)和內(nèi)容的審計工作目前已成為許多國家審計機關(guān)的主要職責(zé)，并被廣泛認(rèn)為是控制政府行政開支以及評價政府受托經(jīng)濟責(zé)任的一個有效武器?？冃徲嬍菄H內(nèi)部審計師協(xié)會在1978年制訂《內(nèi)部審計標(biāo)準(zhǔn)》之后，正式向世界各國的審計機構(gòu)和審計專業(yè)人士推行的。但在此之前，許多國家都早巳實行了。由于績效審計有著與傳統(tǒng)財務(wù)審計明顯不同的效果，紛紛引起許多國家竟相效尤，所以國際內(nèi)部審計師協(xié)會才總結(jié)各國的做法和經(jīng)驗，制訂統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)予以推廣。

　　澳大利亞如何實施績效審計

　　澳大利亞審計署從20世紀(jì)70年代初期開始對聯(lián)邦公共部門開展績效審計。當(dāng)時主要是適應(yīng)建立高效率政府的要求，提高公共資源的使用效率和效果，改善公共管理水平和公共服務(wù)質(zhì)量。20世紀(jì)90年代績效審計在澳大利亞得到迅速發(fā)展。1997年議會通過《1997審計長法案》取代了《1901審計長法案》，確立了審計長和審計署的法律地位，明確了審計長是議會的獨立議員，確立了審計長的獨立性和其與議會之間的惟一關(guān)系；規(guī)定了審計長作為聯(lián)邦公共部門的外部審計人員，享有對聯(lián)邦政府部門（Agency）、事業(yè)單位和公司（authority and company）及其下屬單位進行績效審計的權(quán)力，并根據(jù)部長、財務(wù)大臣和議會會計審計聯(lián)合委員會的要求，對政府企業(yè)（GBE）進行績效審計。

　　目前績效審計已經(jīng)成為澳大利亞審計署的一項主要任務(wù)。從績效審計報告的數(shù)量看，績效審計在審計署的審計業(yè)務(wù)中占相當(dāng)重的分量。

　　1.預(yù)備研究以確定是否進行績效審計。預(yù)備研究的內(nèi)容主要是調(diào)查、評價被審計單位的管理，檢查組織內(nèi)部某一個行政單位的運作情況，或某項具體職能的履行情況，或組織內(nèi)部的某項活動的系列程序等。預(yù)備研究的目的是在正式實施審計前，調(diào)查研究被審計單位的管理，并根據(jù)發(fā)現(xiàn)的問題確定是否對其進一步實施績效審計。如果不實施審計，則向議會報告預(yù)備研究的結(jié)論；如果實施審計，應(yīng)制訂項目審計實施計劃。審計實施計劃應(yīng)包含以下內(nèi)容：了解被審計單位的業(yè)務(wù)情況，包括被審計單位的目標(biāo)、責(zé)任關(guān)系、資源、程序、經(jīng)營管理程序和系統(tǒng)，以及外部經(jīng)營環(huán)境；確定審計目標(biāo)和審計范圍；計劃聘用外部專家；制訂具體審計標(biāo)準(zhǔn)；評估潛在的審計影響；制訂審計實施的具體時間安排和審計經(jīng)費預(yù)算。

　　2.審計實施應(yīng)具備的步驟。①審計進點會。在預(yù)備研究中，審計人員向被審計單位的管理人員就審計的目標(biāo)、范圍和重點作出說明，并對實施審計的具體事項作出安排。在沒有開展預(yù)備研究的項目中，審計組通常在審計開始的時候與被審計單位的高層管理人員舉行進點會。舉行進點會的目的是：使審計組能夠會見被審計單位的重要管理人員；進一步解釋審計的類型和目標(biāo)、范圍、時間安排和采用的方法；給被審計單位提供向?qū)徲嬍鸢l(fā)表意見和建議的機會；在管理層和基層建立合適的聯(lián)絡(luò)安排，對階段性建議和初步發(fā)現(xiàn)的問題進行討論；確保被審計單位清楚地理解審計的程序，包括對其實施審計的權(quán)力和保守機密；說明被審計單位的義務(wù)，澄清任何疑問和誤解：為審計組作出行政安排，如辦公場所、出入手續(xù)、人員、文件、系統(tǒng)和資料。②審計取證。在績效審計中涉及的證據(jù)主要是：通過查看和調(diào)查取得的審計證據(jù)；通過會談取得的證詞和相關(guān)人員的陳述；文書證據(jù)包括法律文件、部長的聲明、報告、會議紀(jì)要、備忘錄、參照標(biāo)準(zhǔn)、會計記錄的摘錄、正式的圖表和文書傳遞流程的說明、系統(tǒng)設(shè)計、操作手冊、組織機構(gòu)和職能圖表等；通過對審計人員所收集信息的分析取得的審計證據(jù)。

　　審計的問題是通過比較被審計單位的實際績效水平與審計組制定的審計標(biāo)準(zhǔn)來發(fā)現(xiàn)的。這些審計標(biāo)準(zhǔn)通常要征求被審計單位的意見。除一些例外情況以外，審計署應(yīng)與被審計單位討論發(fā)現(xiàn)的任何不合規(guī)問題或弱點，以及改進意見。被審計單位的反饋意見應(yīng)歸入審計檔案，并在審計報告中得到充分考慮。

　　我國績效審計發(fā)展滯后的原由

　　我國審計理論界在上世紀(jì)80年代初國家審計制度建立后不久，就開始探討績效審計（當(dāng)時也有人稱之為經(jīng)濟效益審計）問題，并提出我國審計工作應(yīng)該朝績效審計方向轉(zhuǎn)變。國家審計署對此也是一直持積極態(tài)度，倡導(dǎo)和鼓勵審計機關(guān)在審計實踐中探索和開展績效審計。但2002年下半年針對我國審計體制問題所開展的一次問卷調(diào)查結(jié)果顯示，我國審計機關(guān)目前仍主要是以真實性和合法性審計為主，很少開展績效審計，主要體現(xiàn)在以下幾點：

　　1、現(xiàn)行審計監(jiān)督體制存在嚴(yán)重缺陷。長期以來，各級政府花錢一直遵循一個慣例：每年“兩會”期間，政府先拿出一個財政預(yù)算，然后由人大表決通過。但以后錢用到了何處，是不是產(chǎn)生了預(yù)期的效果，卻很少有人知道。由于缺少有效的監(jiān)督，一些部門將財政資金當(dāng)成“搖錢樹”，本著“公家的錢，不花白不花”的心態(tài)，隨意支出，往往勞民傷財卻并沒有產(chǎn)生多少積極的效果。根據(jù)我國《憲法》和《審計法》的規(guī)定，我國目前的審計體制是行政型審計監(jiān)督體制，實施審計的主體實際上僅是政府下的一個機關(guān)。審計署南京特派辦審計理論研究組王景東認(rèn)為，這種體制存在先天不足，妨礙了審計監(jiān)督的獨立性，不利于國家審計對國家行政機關(guān)行使公共資源的配置權(quán)和執(zhí)行權(quán)的制約與監(jiān)督。把國家審計放在行政框架內(nèi)，在實踐中審計、財政、稅務(wù)在各自的監(jiān)督活動中行使各自享有的行政權(quán)，無法體現(xiàn)國家審計的最高監(jiān)督。即使進行績效審計，由政府下屬審計部門向人大提交績效審計報告，也要經(jīng)過政府選擇決定，這實際上意味著是“我要告訴你什么，你才能聽什么，才能審計什么”，也就是“自己審計自己，其獨立性和公正性不能從根本上得到保證”，難免出現(xiàn)走過場現(xiàn)象。而且，在現(xiàn)實的審計工作絕大部分屬于“事后審計”，即便查出些問題，原先項目的有關(guān)責(zé)任人要么換崗要么退休，審計機關(guān)最終得到的很可能只是一堆看似“證據(jù)確鑿”卻“無用”的數(shù)據(jù)。

　　2、績效審計結(jié)果的處理無法可依。監(jiān)督政府花錢，績效審計完善了財政資金的監(jiān)管鏈條，但是，如何追究當(dāng)事人的責(zé)任，怎樣追回?fù)p失的國有資產(chǎn)，等等，都沒有相應(yīng)規(guī)定。

　　有學(xué)者提出，不妨實行“上審下”，即由上一級的審計機關(guān)來負(fù)責(zé)對下一級政府的審計?！斑@樣雖然避開了政府對審計機關(guān)的羈絆，但同時也存在了信息不對稱和行政成本增加的問題?！鄙钲谑猩鐣茖W(xué)院研究員楊立勛認(rèn)為，“要想充分發(fā)揮審計監(jiān)督的作用，審計機關(guān)就不能依附于各地方行政機關(guān)，而應(yīng)該是獨立于各地方行政機關(guān)，直接受上一級審計機關(guān)的垂直領(lǐng)導(dǎo)?！币灿袑W(xué)者認(rèn)為，當(dāng)前，國家審計監(jiān)督的法治化需要解決的是獨立性和公開性兩大難題。獨立性是審計的靈魂。同時，有步驟地推行審計公告制度，保持國家審計監(jiān)督的公開性。績效審計應(yīng)作為充分發(fā)揮審計機關(guān)作用、拓展人大監(jiān)督職能的一項重要制度確立下來。

　　澳大利亞績效審計對我國的啟示

　　1、績效審計的監(jiān)督成效急需公平、公開?，F(xiàn)行審計體制下，審計監(jiān)督成效受政府首長個人意志左右。應(yīng)該認(rèn)識到這種在行政型體制下必然出現(xiàn)的現(xiàn)象是有其制度上和法律上的依據(jù)的，也是政府首長履行其行政管理職責(zé)的必然結(jié)果。那么在現(xiàn)行審計體制下，決定審計根本大事和工作重點的決策者必然是政府首長而不是審計機關(guān)自己。這樣審計工作的安排就與政府首長工作職責(zé)、政績評價甚至個人偏好有直接或間接的關(guān)系。在諸如審計機關(guān)審查哪些部門、哪些方面、哪些事項和哪些重點以及問題如何披露、如何處理等等方面上無不受到政府首長個人意志的影響。

　　2、政府層次上急需進行績效審計。一方面，審計機關(guān)要審計本級財政預(yù)算，審預(yù)算從某種意義上講就是審政府，因為預(yù)算的整個“大盤子”是政府安排的，預(yù)算的執(zhí)行及其執(zhí)行過程中的調(diào)整都是政府負(fù)責(zé)的。另一方面預(yù)算執(zhí)行中存在的許多問題，如隱瞞轉(zhuǎn)移收入、擠占挪用資金、違規(guī)使用財政資金等許多問題無不與政府息息相關(guān)。特別是當(dāng)前公共支出（包括公共項目投資）的決策和使用權(quán)集中在政府或個別負(fù)責(zé)人手中時，權(quán)力的集中往往伴隨著權(quán)力運作上缺乏透明度，如再得不到有效的監(jiān)督制約，既容易產(chǎn)生權(quán)錢交易等腐敗行為，又容易縱容決策隨意性和長官意志等現(xiàn)象發(fā)生從而無可避免地使財政資金出現(xiàn)巨大的浪費和損失。但“內(nèi)部審計”下審計監(jiān)督對象主要是財政和其他預(yù)算執(zhí)行部門、單位以及下級政府，不包括本級政府層次。這樣一些問題特別是那些與政府或政府首長有直接關(guān)系的問題就難以深查，對發(fā)現(xiàn)的問題，也難以對外部披露。由于許多問題與政府行為有關(guān)，審計機關(guān)也無可奈何。

　　3、績效審計急需強調(diào)人大立法監(jiān)督。我國在上世紀(jì)80年代初建立國家審計制度之時，人大作為我國最高權(quán)力機關(guān)的地位和權(quán)力還主要體現(xiàn)在憲法和理論上。黨的工作平臺、國家的政務(wù)和經(jīng)濟管理權(quán)限基本集中在政府特別是中央政府中。當(dāng)時基本仍是計劃經(jīng)濟時代，正在進行經(jīng)濟體制改革。改革中出現(xiàn)了許多問題，如經(jīng)濟秩序混亂、企業(yè)財務(wù)混亂等。這些問題大都是由政府來處理和解決的。所以政府需要建立審計這樣的監(jiān)督制度以加強其經(jīng)濟監(jiān)管職能。這樣我國審計機關(guān)自成立以來就一直圍繞著黨政工作中心實施審計監(jiān)督工作。李金華審計長的一句話對此進行了權(quán)威性的詮釋：審計機關(guān)要真正圍繞地方黨委、政府的工作中心開展工作并取得成效，當(dāng)?shù)攸h委滿意、政府滿意，審計署就滿意。顯然這種對國家審計的定位就在一定程度上影響了審計監(jiān)督朝服務(wù)于人大立法監(jiān)督方向的轉(zhuǎn)移。

　　可見，現(xiàn)行審計體制既限制了績效審計在審計機關(guān)內(nèi)部的“自我發(fā)育”，又限制了審計監(jiān)督與人大立法監(jiān)督的直接結(jié)合從而堵塞了績效審計發(fā)展的最佳路徑。而要真正開展績效審計就必須使審計機關(guān)建立在能夠獨立、客觀和公正地審查和評價政府層次在財政預(yù)算管理中的職責(zé)和行為的制度基礎(chǔ)上。為此通過體制改革一方面使政府公共權(quán)力受到制約并走向透明化，由一個包攬一切的全能政府向有限政府轉(zhuǎn)變，使政府對人大以至納稅人的每一分錢都真正負(fù)起責(zé)。另一方面使人大制度得到進一步完善以及預(yù)算監(jiān)督得到實質(zhì)性加強。惟有如此，績效審計在配合和加強人大預(yù)算監(jiān)督方面的意義和作用才能凸顯出來，而績效審計也只有借助于立法機關(guān)的權(quán)力與推動才能真正發(fā)展起來。