[關鍵詞]審計法律責任；確定標準；歸責與免責

　　[摘要]依法治國和以德治國是我們國家實現(xiàn)社會主義現(xiàn)代化建設目標的基本方略；依法審計是審計工作的基本原則和方針，也是加強依法治國和以德治國的重要組成部分。本文全面論述了審計法律責任確定的標準、審計法律責任的歸責與免責條件、審計法律責任的實現(xiàn)方式等問題。

　　依法治國和以德治國是我們國家實現(xiàn)社會主義現(xiàn)代化建設目標的基本方略；依法審計是審計工作的基本原則和方針，也是加強依法治國和以德治國的重要組成部分。本文擬就我國審計法律責任的確定問題進行初步探討。

　　一、審計法律責任的標準

　　審計法律責任的確定應包括審計者（審計機關、審計團體及其審計人員）、被審計者（被審計單位或個人）、委派者（財產所有者，即授權者）的審計法律責任的確定。根據(jù)不同的審計關系人的行為和行為性質，適用于確定審計法律責任的標準也有不同的分類。

　　1、公法責任和私法責任

　　公法責任主要是指行政責任、刑事責任、訴訟責任、國家賠償責任和違憲責任。私法責任主要是指民事責任。西方國家審計法律責任主要追究民事責任，很少追究刑事責任或行政責任。我國審訂責任則主要追究行政責任，而很少追究民事責任。

　　私法責任中的民事責任是指公民或法人因違約、違反民商法或者因法律規(guī)定的其他事由而依法承擔的不利后果，如賠償受害者的經濟損失等。公法責任中的行政責任是指公民或法人因違反行政法規(guī)定的事由而應承擔的不利后果，它主要包括行政機關及其工作人員的行政責任及行政相關人的行政責任，如被審計單位非法排污行為的責任，既有損害賠償（屬民事責任），又有行政處罰。刑事責任是指公民或法人因違反刑事法律而應承擔的不利后果。如被審計單位串聯(lián)作弊、貪污受賄等情節(jié)嚴重者，應承擔刑事責任。國家賠償責任是指國家機關在行使權力時，由于國家機關及其工作人員不當作為或不作為所引起的由國家作為承擔主體的賠償責任。如審計機關及其工作人員對被審計單位虛假利潤不予披露（不作為），誘導投資者作出錯誤決策并產生嚴重后果的，審計機關應承擔國家賠償責任。違憲責任是指有關國家機關制定的某種規(guī)范性法律文件或者國家機關作出的具體行政行為與憲法精神相違背或者相抵觸，從而應當承擔的法律責任。如我國憲法規(guī)定對國務院及其地方各級政府實行審計監(jiān)督制度，有個別行政文件卻沒有規(guī)定各級政府和國有企業(yè)必須自覺接受審計監(jiān)督，這就是一種違憲行為，從而應當承擔違憲責任。

　　2、過錯責任、無過錯責任和公平責任

　　根據(jù)審計者、被審計者和委托者的主觀過錯在法律責任中的不同地位，可以把審計責任分為過錯責任、無過錯責任和公平責任。過錯責任是指以存在主觀過錯為必要條件的法律責任。它是根據(jù)“無過錯，即無責任”的原則認定的一種法律責任?，F(xiàn)代法十分關心能夠保障權利主體權利平等與自由，由此引出在承擔責任時必須以行為人有過錯為前提條件。所以，過錯責任與權利平等有密切關系與影響。無過錯責任是指不以主觀過錯的存在為必要條件而認定的責任。在現(xiàn)代社會，無過錯的合法行為，同樣可以產生損害。如審計者在審計過程中盡管嚴格按照審計程序和審計原則辦事，卻仍然難以避免審計風險而出現(xiàn)失誤，這就是一種無過錯行為但卻要承擔的無過錯責任。一般來說，無過錯責任不適用于刑法。公平責任是指法律無明文規(guī)定適用無過錯責任，但適用過錯責任又顯失公平，因而不以行為人有過錯為前提并由當事人合理分擔的一種特殊的責任。這是19世紀后期出現(xiàn)的一種特殊性的法律責任。它與無過錯責任一樣，不以行為人的主觀過錯為責任人承擔的前提。但與過錯責任不同，它的適用范圍僅限于法律無明確規(guī)定要適用無過錯責任；如果適用過錯責任又顯失公平或違反公平合理原則的情況。如投資者因財務報表的誘導而決策失誤，將會計師事務所告上法庭，中途又撤訴，而后兩家協(xié)商解決。會計師事務所賠償受害者一定經濟損失，受害者也承擔一部分經濟損失，這就體現(xiàn)了公平責任原則。

　　3、職務責任和個人責任

　　職務責任是指行為主體以職務的身份或名義從事行政活動時違法所引起的法律責任，它是由該行為主體所屬的組織來承擔責任的。如審計機關工作人員在行使審計監(jiān)督權時凍結被審計單位銀行賬產造成經濟損失，被審計單位不服而行政訴訟勝訴，導致審計機關賠償其經濟損失的，應當認定是一種公務行為而承擔職務責任。個人責任是指行為主體以個人的身份或名義從事活動時違法所引起的法律責任，它是由該行為個人來承擔責任的。如審計人員以個人名義為被審計單位從事偷稅避稅活動的行為，就要承擔個人責任。

　　4.財產責任和非財產責任

　　財產責任是指以侵害財產為前提條件所承擔的法律責任，如民法中的賠償損失、返還原物；行政法中的罰款；刑法中的罰金、沒收非法收入和非法財產等。非財產責任是指不以侵害財產為前提條件而是以人身、行為、人格等為前提條件承擔的法律責任，如拘留、徒刑是以人身傷害為責任承擔內容的；修理、重作是以行為為責任承擔內容的；訓戒是以人格為責任承擔內容的。

　　另外，根據(jù)審計者、被審計者和委托者責任的承擔程度為標準，可分為有限責任和無限責任；嚴格責任、較嚴格責任和非嚴格責任；單一責任和連帶責任；共同責任和混合責任等。

　　我國對CPA及事務所的審計法律責任包括有行政責任、民事責任和刑事責任而以行政責任為主。借鑒發(fā)達國家的經驗和我國市場經濟發(fā)展的需要，我國審計責任應由現(xiàn)在的以行政責任為主過渡到將來的以民事責任為主，并相應明確其歸責和免責的界限。

　　二、審計法律責任的歸責和免責

　?。ㄒ唬徲嫹韶熑蔚臍w責及其條件

　　對法律責任的歸結稱歸責，它是指對違法行為所引起的法律責任進行判斷、確認、追究以及免除的活動。審計法律責任的歸責其一個重要內容是確定歸責的原則。審計法律責任的歸責原則應包括責任法定原則、因果聯(lián)系原則、責任相稱原則和責任自負原則。

　　1、責任法定原則。其主要涵義包括：（1）違法行為發(fā)生后應當按照法律事先規(guī)定的性質、范圍、程度、期限、方式追究違法者的責任。作為一種否定性法律后果，它應由法律規(guī)范明確規(guī)定，這是法律可預測性的必然要求。如《審計法》、《會計法》、《公司法》等法律法規(guī)中“法律責任”條款等。（2）排除無法律依據(jù)的責任，即“責任擅斷”和“非法責罰”。即國家的任何歸責主體都無權向一個責任主體追究法律規(guī)定以外的責任。任何法律主體都有權拒絕承擔法律明文規(guī)定以外的責任。刑事責任還有“罪行法定主義”和“法無明文不為罪”的法律條款。（3）在一般情況下，要排除對行為人有害的既往追溯。國家不能以今天的法律來要求人們昨天的行為。這主要表現(xiàn)在刑法上的不溯及既往原則。

　　2.因果聯(lián)系原則。其主要涵義包括：（1）在認定行為人違法責任之前，應首先確認行為與危害或損害結果之間的因果聯(lián)系。如傷害動作與被害人的傷勢狀況之間是否存在因果聯(lián)系；貪污受賄與國家財產損失之間的因果聯(lián)系等，這是認定法律責任的重要事實依據(jù)。（2）在認定行為人違法責任之前，應當首先確認意志、思想等主觀方面因素與外部行為之間的因果聯(lián)系。這是確定行為人有責任與無責任的重要條件之一。如沒有主觀上的過錯而導致他人對自己財產失去控制或損失，就不能認定為犯罪行為。（3）在認定行為人違法責任之前，應當區(qū)分因果聯(lián)系的必然性與偶然性、直接性與間接性。如果存在一因多果或一果多因的情況，應該具體情況具體分析，區(qū)分主次，分別對待。如財務報表的虛假信息與股市行情上漲等多種因素，促使投資者決策失誤造成經濟損失的，應該考慮一果多困的因果聯(lián)系問題。

　　3、責任相稱原則。其主要涵義包括：（1）法律責任的性質與違法行為性質相適應。如貪污受賄的違法行為與貪污受賄的法律責任的性質要相適應。只有確定違法行為的性質，才能確定法律責任的性質。民事責任與刑事責任的性質不同，就不能用刑事責任的方式去追究民事違法行為。當然，情節(jié)特別惡劣并觸犯刑律的，也要追究其刑事責任。如1998年7月1日，上?；浐Ｆ髽I(yè)發(fā)展股份有限公司披露虛假資產置換公告，并在1998年中期報告中列示相關的收益。上海會計師事務所對粵海發(fā)展1998年中期報告出具無保留意見的審計報告。2000年上海會計師事務所被處以警告，沒收非法所得10萬元，罰款10萬元；并對簽字會計師各罰款3萬元。雖然沒有賠償投資者的投資損失，但追究該所的行政責任和民事責任，也是相當嚴厲的。如果追究簽字會計師的刑事責任，就顯失公平合理原則。（2）法律責任的輕重和種類應當與違法行為的危害程度或損害種類相適應，與行為人主觀惡性程度相適應。如在刑事領域中，除考慮犯罪構成外，還要考慮自首、未遂、中止、主犯和從犯等情節(jié)。在民事領域中，還要適當考慮當事人的經濟收入、必要的經濟支出等因素。（3）法律責任的輕重和種類應當與行為人主觀惡性相適應。即所謂“罰當其罪”、“罪責均衡”、“賠償不超額”原則，否則，不僅達不到恢復法律秩序和伸張正義的目的，還可能造成新的不公正事件。在責任相稱原則中還應注意責任的社會效益和生態(tài)效益，必要時以立法和司法手段適當加重違約、侵權者的法律責任，以提高其違法、侵權成本，從而抑制違法亂紀行為的發(fā)生。

　　4、責任自負原則。其主要涵義包括：（1）違法行為人應該對自己的違法行為負責。（2）不能讓沒有違法行為的人承擔法律責任，即反對株連或變相株連。（3）要保證責任人受到法律追究，無責任人受到法律保護，即不枉不縱，公平合理。責任自負原則是現(xiàn)代法的一般原則，體現(xiàn)了現(xiàn)代法的進步。當然，在某種特殊情況下，為了維護法律尊嚴和財產的安全完整，也產生責任轉承問題。如上級對下級的行為承擔替代責任等。

　?。ǘ徲嫹韶熑蔚拿庳熂捌錀l件

　　免責條件是指對于行為人免除法律責任的必備條件。免責條件在不同的法律上有不同的規(guī)定。一般來說，私法責任與公法責任有所不同。私法上的免責條件充分體現(xiàn)功利性，即功利主義。私法的免責條件有兩種：即法定免責條件和意定免責條件。私法上的法定免責條件主要是指由于“不可抗力”造成的影響，如天災人禍、戰(zhàn)爭動亂等。私法上的意定免責條件主要包括：（1）權利主張超過時效。即權利方當事人不行使其追償權利，經過一定法定期限，責任人被免除責任。（2）有效補救。即責任人或者其他人在國家機關追究責任之前，對于行為所引起的損害采取有效補救措施，受害人愿意放棄追究責任時，可以免責。（3）自愿協(xié)議。即基于雙方當事人在法律允許的范圍內協(xié)商同意，可以免責。公法責任由國家專門機關負責認定和追究，不允許雙方當事人協(xié)商“私了”。其免責條件除不可抗力、正當防衛(wèi)和緊急避險外，還有如下條件：（1）超過時效。即違法者在其違法行為發(fā)生一定期限后，不再承擔法律責任。（2）自首或立功。對于違法行為發(fā)生后有立功、自首表現(xiàn)的，可以免除其全部責任或部分責任。如減刑、緩刑或免于起訴。（3）當事人不起訴。如行政賠償、涉及家庭關系等刑事案件，法律責任的承擔與否取決于當事人的起訴行為。大多數(shù)情況下，公法責任的免責條件的認定是由法律規(guī)定或特定機關認定的。如對立功人員的刑事免責，是由法律規(guī)定并由法院裁決認定的。

　　三、審計法律責任的實現(xiàn)方式

　　審計法律責任的實現(xiàn)方式是指承擔或追究審計法律責任的具體形式，如刑事處理、行政罰款、賠償損失等。任何法律責任都帶有國家的強制性，審計法律責任也不例外。其具體表現(xiàn)：第一、法律責任是國家法律法令的組成部分；第二、法律責任是由國家機關認定和追究的，以國家強制力保證法律責任的確認或解除；第三、即使由當事人自行處理的法律責任，也是由國家強制力作保證的，即一旦權利人申請法院強制執(zhí)行時，該法律責任就帶有強制性。

　　制裁是指以法律的道義性為基礎，通過國家強制力對責任主體實施的人身、精神以及財產方面的懲罰為內容的法律制裁。主要有民事制裁、行政制裁和刑事制裁三種，其中以刑事制裁最為嚴重。民事制裁通常是支付違約金，它對于責任人具有懲罰意義。行政制裁主要包括行政處罰、行政處分。刑事制裁具體分管制、拘役、有期徒刑、無期徒刑、死刑以及若干附加刑，它是最嚴厲的法律制裁。

　　補償是指以法律的功利性為基礎，通過當事人要求或者國家強制力保證，要求責任主體以作為或不作為形式承擔彌補或賠償?shù)呢熑畏绞?。主要包括民事補償、行政補償和司法補償。行政補償又稱行政賠償；司法補償也稱司法賠償，行政賠償和司法賠償合稱為國家賠償。

　　強制是指當責任主體不履行義務時，以法律上的強制性為基礎，通過國家強制措施，迫使責任主體履行義務的法律責任方式。強制包括對人身的強制，如強制治療、強制戒毒、拘留；對財產的強制，如強制劃撥、強制扣繳、強制拆除和強制拍賣等。

　　制裁、強制屬于道義性的，補償則屬于功利性的。

　　制裁責任與補償責任是不同的。其又還有如下區(qū)別：1、實現(xiàn)裁體不同。補償以財產為主，制裁以人身為主。補償責任的載體有三種：財產、行為和精神，其中大量使用的載體是財產。行為載體實際上也是以財產為條件的。精神載體也一樣，開始是公開賠禮道歉、恢復名譽和平反昭雪等精神慰藉，后來采取金錢賠償，有時賠償金高達數(shù)十萬元，帶有一定的懲罰性質，但它不屬于制裁范疇。制裁責任的載體主要是人身，它包括肉體、自由、名譽甚至生命等，雖然也有財產形式的制裁，但主要是人身的制裁，如監(jiān)禁、限制自由、判刑等。

　　2、與責任人精神的關系不同。補償責任主要通過賠償、返還（退賠）、恢復（修復）、抑止、精神慰藉等手段來實現(xiàn)，一般不涉及責任人的精神。雖然客觀上會給責任人帶來精神壓力，但這不是補償?shù)哪康摹Ｖ撇秘熑问侵竾沂褂脧娭剖侄螌ω熑稳说娜松恚ū旧砩婕熬瘢⒇敭a利益所施加的痛苦和損失（法律在主觀上有意識地要造成責任人精神上的痛苦）。這是制裁與預防雙重目的實現(xiàn)的基礎和條件。

　　3、成立基礎不同。補償與制裁的成立，雖然都是以客觀行為為條件，但補償責任成立的基礎是以客觀損害后果為主，至于主觀過錯的惡性程度是次要的。民事法律責任對客觀損失關心的程度要超過對主觀惡性的關心程度。制裁責任認定的基礎主要是主觀過錯，雖然也考慮客觀損害，但考慮的目的是為確定惡性程度。

　　4、評價標準的道德差異。補償責任的評價標準以事實評價為主，道德因素較少介入。如大多數(shù)因損害他人財產引起的賠償，在承擔責任時基本上不考慮道德因素。制裁責任的評價標準就帶有濃厚的道德評價色彩。如果沒有道德因素滲透其中，“懲罰”這一法律現(xiàn)象就會失去其賴以生存的基礎。因此，法律與道德的共性、滲透與交叉關系大體上可以從制裁與道義的相互關系中得以說明。