[摘要]本文以我國加入WTO后審計市場對外開放為背景，深刻論述了WTO框架對我國審計市場管理機(jī)制提出的新要求，并在全面分析我國現(xiàn)行的審計市場管理機(jī)制現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，提出了創(chuàng)新我國審計市場管理機(jī)制的思路。

　　[關(guān)鍵詞]WTO；審計市場；管理機(jī)制；中外比較；創(chuàng)新思路

　　一、WTO對我國審計市場管理機(jī)制的創(chuàng)新要求

　　按照WTO協(xié)議的框架要求，加人世貿(mào)組織后，我國將如期擴(kuò)大對外開放包括會計服務(wù)市場在內(nèi)的所有服務(wù)市場，未來將有越來越多的國外會計公司大舉進(jìn)入我國廣闊市場。同時，其他國家的審計服務(wù)市場也按WTO的有關(guān)規(guī)則向我國開放，WTO框架下的審計市場是一個規(guī)范化、法制化、多元化、有序競爭的、透明的、開放式的國際化市場，它對我國審計市場管理機(jī)制提出了新的要求：

　　（一）WTO要求我國資本市場發(fā)育不斷成熟

　　加入wro后，各成員國的政治、經(jīng)濟(jì)和文化交流日益頻繁，貨幣交易、資金借貸和資本的國際流動必然要求以規(guī)范化和成熟的資本市場作為基礎(chǔ)。由于資本市場是審計市場得以存在和發(fā)展的前提，審計市場是資本市場不斷發(fā)展的客觀要求，審計市場與資本市場密不可分。

　　資本市場的有效性、成熟度和規(guī)?；苯佑绊懼鐣Y源的配置效率，制約著審計市場的發(fā)展空間和規(guī)模，牽制著審計市場信息的傳遞機(jī)制。不斷成熟的資本市場對優(yōu)化審計客體的產(chǎn)權(quán)制度與公司治理結(jié)構(gòu)、防止會計信息粉飾、規(guī)范審計市場競爭秩序、提高審計市場質(zhì)量具有重大意義。WTO框架下，開放的審計市場必須以有效、完善、成熟和規(guī)模化的資本市場為依托。沒有成熟的資本市場，審計市場的功能作用也就難以發(fā)揮。可見，資本市場不斷成熟是我國加入wT0后審計市場管理機(jī)制國際化運(yùn)行的重要平臺。

　?。ǘ￤TO要求審計市場規(guī)范化建設(shè)具有國際趨同性

　　審計市場規(guī)范化要求建立健全與審計市場相關(guān)的法律法規(guī)，既包括市場準(zhǔn)入制度、退出制度、市場監(jiān)管制度，又包括審計主體執(zhí)業(yè)獨(dú)立性規(guī)范、質(zhì)量控制規(guī)范，還包括審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定、主體后續(xù)教育規(guī)范等等。審計規(guī)范是明確審計市場各方關(guān)系人權(quán)利、義務(wù)的依據(jù)，是約束市場主體行為的工具，是審計市場正常運(yùn)行的保證，開放有序的審計市場需要健全的法律約束和對等的權(quán)責(zé)關(guān)系。

　　不同國家的審計規(guī)范往往體現(xiàn)著不同的審計目標(biāo)，并與該國的政治、經(jīng)濟(jì)、審計文化和審計理念息息相關(guān)。加入WTO后，各締約國的審計市場相互開放，逐漸打破國與國的界限，最終融合成一個統(tǒng)一的國際性審計大市場。為了維護(hù)和促進(jìn)成員國間這一審計大市場的健康發(fā)展，各成員國應(yīng)該自覺地借鑒國際通行的審計規(guī)范，修改或廢除與WTO規(guī)則不一致或內(nèi)容相抵觸的有關(guān)審計法律法規(guī)，使本國審計市場相關(guān)法律的立法取向順應(yīng)國際審計市場法律制度的發(fā)展趨勢，提高審計規(guī)范在國際間的趨同性，特別是審計市場職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的國際通用性，保證國內(nèi)有關(guān)法律法規(guī)及政策措施符合WTO游戲規(guī)則和本國的對外開放市場承諾，滿足審計市場充分發(fā)育和步入國際化的需求，這是審計市場管理機(jī)制國際化運(yùn)行的重要內(nèi)容。

　　（三）WTO要求審計主體具有更高的獨(dú)立性

　　加入WIO后，審計市場國際化使業(yè)務(wù)競爭、人才競爭、技術(shù)競爭由國內(nèi)向國際延伸，競爭層次和競爭水平高于保護(hù)狀態(tài)下的國內(nèi)市場。開放后的審計市場與未開放的審計市場相比，市場相關(guān)的法律規(guī)范更加有效，信息披露更加充分，審計市場競爭更加有序。隨著審計市場效率的提升，審計市場管理機(jī)制將發(fā)揮著越來越重要的作用，并逐步取代政府對審計市場的不當(dāng)干預(yù)。在這樣一個規(guī)范、有序的審計市場公平競爭狀態(tài)下，獨(dú)立性是左右審計市場透明度的靈魂，審計質(zhì)量是市場競爭成敗的關(guān)鍵，聲譽(yù)發(fā)揮著極大的作用。審計主體只有誠實守信、秉公守法，高度地保持實質(zhì)上和形式上的獨(dú)立性，按照市場運(yùn)行機(jī)制公平競爭，以質(zhì)量取勝，才能在講求公信力的審計市場上贏得一席之地。相反，若缺失獨(dú)立性，可能會帶來短期高額收益，但需要承受的風(fēng)險更為巨大，欺詐一旦被識破就不得不付出高昂的成本代價，承擔(dān)審計法律責(zé)任，甚至傾家蕩產(chǎn)而被逐出市場?？梢?，誠實守信才有市場，開放的審計市場要求審計主體具有更高的獨(dú)立性，這是審計市場管理機(jī)制國際化運(yùn)行的重要保證。

　?。ㄋ模￤TO要求確立和運(yùn)行公平競爭的審計市場機(jī)制

　　WTO加快了全球經(jīng)濟(jì)一體化的進(jìn)程，也加速了國際化審計市場的形成。WTO成員國的審計市場是WTO規(guī)則下統(tǒng)一大市場的一部分，審計市場機(jī)制在考慮本國特色的同時需要按照WTO規(guī)則進(jìn)行運(yùn)作。WTO框架下開放的審計市場強(qiáng)調(diào)市場機(jī)制配置社會資源的作用，強(qiáng)調(diào)公平競爭、信息透明的市場運(yùn)行機(jī)制。顯然，審計市場運(yùn)作中市場這只看不見的手發(fā)揮著相當(dāng)重要的作用。各國政府對審計市場機(jī)制的行政干預(yù)逐漸弱化，行業(yè)協(xié)會的監(jiān)管也將與WTO規(guī)則逐步一致。不論是實行政府監(jiān)管模式的審計市場、還是實行獨(dú)立監(jiān)管模式或市場監(jiān)管模式的審計市場，遵循市場經(jīng)濟(jì)規(guī)律，確立公平競爭、信息透明的審計市場機(jī)制，已成為wr0框架下審計市場機(jī)制國際化運(yùn)行的必然要求。

　?。ㄎ澹￤TO要求我國審計市場業(yè)態(tài)趨向國際主流

　　加入WT0意味著市場的開放，更意味著競爭的加劇。隨著審計市場國際競爭的開始，國內(nèi)市場的競爭也隨之加劇。審計市場的國際競爭，使不同國家的審計市場趨于同質(zhì)化、一體化，也使不同審計主體在國內(nèi)審計市場上的業(yè)務(wù)界限漸漸模糊。從國際審計市場的業(yè)務(wù)發(fā)展看，以民間審計為核心，以政府審計和內(nèi)部審計為基礎(chǔ)的多元化審計市場經(jīng)營格局已經(jīng)形成，并且這三個審計主體之間的服務(wù)對象、業(yè)務(wù)范圍及職權(quán)的劃分界限日趨模糊，它們在審計市場體系中公平競爭、關(guān)聯(lián)互動、優(yōu)勢互補(bǔ)和共謀雙贏已成為國際審計市場業(yè)務(wù)經(jīng)營的趨勢。從國際審計市場監(jiān)管方式看，采取行業(yè)自律的方式、完全的市場調(diào)節(jié)方式或組建專門機(jī)構(gòu)進(jìn)行監(jiān)管的方式已成為目前通行的做法?？梢?，政府監(jiān)管僅僅是輔助手段，是為了解決市場失靈，而不是取代市場的監(jiān)管，我國審計市場應(yīng)該順應(yīng)國際審計市場的發(fā)展態(tài)勢經(jīng)營和管理審計業(yè)務(wù)，這是審計市場管理機(jī)制國際化運(yùn)行的必然趨勢。

　　（六）WTO要求我國審計市場監(jiān)管國際協(xié)調(diào)化

　　作為WTO成員國的審計市場，是統(tǒng)一國際大市場不可分割的一部分，彼此間必然存在一種市場傳遞機(jī)制，使各國的審計業(yè)務(wù)、市場狀況、審計規(guī)范、競爭態(tài)勢相互聯(lián)動、相互影響，最終融為一體。對審計市場監(jiān)管時，我國不能只顧自己的眼前利益，只考慮本國的具體國情，應(yīng)該以統(tǒng)一大市場為出發(fā)點(diǎn)，全面分析審計大市場的總體發(fā)展?fàn)顩r及趨勢，制定具有前瞻性的審計市場監(jiān)管策略，并注意與其他成員國溝通和協(xié)調(diào)，否則審計市場監(jiān)管效果將會事與愿違。假如一國審計市場監(jiān)管比其他成員國過于苛刻，則不利于本國審計主體和客體的健康成長，造成審計主體和客體為逃避監(jiān)管將審計的需求與供給過多地向國外市場轉(zhuǎn)移，導(dǎo)致本國審計市場的蕭條。相反，一國審計市場的監(jiān)管過于放松和弱化，則導(dǎo)致該國審計市場秩序混亂。在惡性競爭的壓力下，審計主體作為“有限理性”的經(jīng)濟(jì)人，在利益驅(qū)動下可能提供虛假的信息，參與上市公司的造假。而審計客體在監(jiān)管不力的環(huán)境中也往往喪失誠信，猖狂造假，從而嚴(yán)重影響審計行業(yè)的公信力，影響資本市場的發(fā)展。可見，各國審計市場監(jiān)管的國際協(xié)同是WTO下審計市場管理機(jī)制國際化運(yùn)行的必然結(jié)果。

　　二、我國審計市場管理機(jī)制的現(xiàn)狀分析

　　作為WTO成員國的中國審計市場，已經(jīng)被推入審計全球化浪潮中，但目前的審計市場管理機(jī)制與WTO的新要求相距甚遠(yuǎn)已成為不爭的事實。

　　（一）袖珍型資本市場抑制了我國審計市場的發(fā)展

　　隨著改革開放的不斷深入，我國實行了有管理的浮動匯率制，實現(xiàn)了貿(mào)易項目下人民幣的自由兌換，但資本項目卻還處在嚴(yán)格的監(jiān)管范圍內(nèi)，尚未全面對外開放，這對防范金融風(fēng)險，維護(hù)國家安全發(fā)揮了巨大作用。但同時也在一定程度上阻礙了我國資本市場的發(fā)展壯大。目前我國資本市場的上市公司數(shù)量不多，交易種類偏少，法律建設(shè)滯后，信息不對稱，公司治理結(jié)構(gòu)不完善，政府在市場監(jiān)管上常常越位或缺位，公平、公正、公開透明的市場競爭機(jī)制尚未建立。市場在社會資源優(yōu)化配置方面所起的作用還十分有限，投機(jī)色彩濃厚，還處在一個弱型有效的市場階段，存在較大的系統(tǒng)性風(fēng)險，甚至被喻為“賭場”，與類似西方成熟的規(guī)模資本市場相比，仍只能稱為袖珍型資本市場。在尚不成熟的資本市場上，股票市場常常低迷，審計市場規(guī)模受到極大限制，缺少良好的運(yùn)行環(huán)境，審計主體難以真正按照市場規(guī)則公平競爭，市場監(jiān)管必然只能以政府強(qiáng)制性監(jiān)管為主。在目前，我國審計市場難以參照國際審計主流的監(jiān)管模式進(jìn)行管理。

　?。ǘ┱划?dāng)?shù)母深A(yù)阻礙了我國審計市場管理機(jī)制的效用

　　市場調(diào)節(jié)功能決定著市場的發(fā)達(dá)程度，審計市場運(yùn)行自然離不開市場這只無形的手。一國政府干預(yù)市場的程度會嚴(yán)重影響該國審計市場的發(fā)展?fàn)顩r。長期以來，由于我國經(jīng)濟(jì)落后于發(fā)達(dá)國家，市場經(jīng)濟(jì)還欠成熟，政府在引導(dǎo)與扶持經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的力量和作用很大，在審計市場中擔(dān)當(dāng)著主要角色。資本市場基本上不存在市場對會計服務(wù)的內(nèi)在需求，注冊會計師的行為主要是行政管理的過程，而非市場自然選擇的結(jié)果。20多年來，我國的獨(dú)立審計不過是政府管制機(jī)構(gòu)模仿國際慣例的一個附屬物，審計市場的發(fā)展在很多方面依賴政府行政力量的推進(jìn)。當(dāng)然政府對審計市場的干預(yù)是必要的，在目前也是有效率的，但由于沒有建立適當(dāng)?shù)膶?quán)力的制約，導(dǎo)致行政權(quán)力對獨(dú)立審計市場人為行政細(xì)分。政府在審計市場管理中常常越位、移位和缺位，造成許多不當(dāng)?shù)母深A(yù)，市場機(jī)制難以充分發(fā)揮固有的調(diào)節(jié)作用。隨著政府職能的轉(zhuǎn)變，政府對審計市場的干預(yù)逐漸減少，但政府干預(yù)的慣性仍然存在，使審計市場運(yùn)行機(jī)制步履艱難。政府對審計市場過多的不當(dāng)干預(yù)，不利于發(fā)揮市場固有的調(diào)節(jié)功能，阻礙了我國審計市場管理機(jī)制的作用功效。

　　（三）法律制度不健全導(dǎo)致我國審計市場質(zhì)量監(jiān)管機(jī)制效率低下

　　審計質(zhì)量是決定審計市場生命力的關(guān)鍵，開放有序的市場需要高度透明的會計信息。在獨(dú)立審計活動中，各審計關(guān)系人之間的信息不對稱現(xiàn)象很難完全消除，依據(jù)信息不對稱的基本原理，各審計關(guān)系人之間始終存在著隱藏的道德風(fēng)險和逆向選擇機(jī)會，強(qiáng)化審計市場質(zhì)量控制機(jī)制是審計市場永恒的主題。在法律制度不健全的審計市場上，無序競爭常常使信息優(yōu)勢方在利益驅(qū)動下，利用自己占有信息的優(yōu)勢，提供虛假的信息，而毫不猶豫地將諸如職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則等規(guī)范和要求拋到一邊，為了追逐利益最大化鋌而走險、豪賭一番，自覺或不自覺地參與上市公司的造假。而“一股獨(dú)大”的國有企業(yè)作為審計的主要對象，內(nèi)部人控制現(xiàn)象十分嚴(yán)重，會計造假十分猖狂，審計市場的質(zhì)量監(jiān)管機(jī)制顯得蒼白無力，執(zhí)業(yè)質(zhì)量不盡如人意。可見完善的市場秩序和較高的審計質(zhì)量離不開健全、有力的法律監(jiān)控體系和對等的權(quán)責(zé)關(guān)系。我國政府和相關(guān)部門雖然頒布實施了一系列規(guī)范審計市場活動的法律法規(guī)，但許多審計領(lǐng)域的法律到目前仍為空白，并且現(xiàn)行審計法律規(guī)范的系統(tǒng)性和協(xié)調(diào)性不強(qiáng)，有些甚至相互矛盾。此外我國現(xiàn)有的審計法律責(zé)任也規(guī)定過輕，特別是民事賠償責(zé)任規(guī)定較低，并且執(zhí)法不嚴(yán)，嚴(yán)重削弱了我國審計市場質(zhì)量管理機(jī)制的作用。

　?。ㄋ模┯行枨蟛蛔愕氖袌鰻顩r影響了我國審計市場獨(dú)立性監(jiān)管機(jī)制

　　價格機(jī)制是市場中協(xié)調(diào)供需矛盾的平衡機(jī)制，然而我國價格機(jī)制的調(diào)節(jié)對審計市場失去了效用，政府干預(yù)下缺乏供求彈性的市場使惡性競爭、低價攬客現(xiàn)象十分嚴(yán)重。由于我國公司法人治理結(jié)構(gòu)不合理，審計服務(wù)還沒有成為企業(yè)的內(nèi)在需求，再加上審計的客戶標(biāo)準(zhǔn)在我國的法律中無具體規(guī)定，審計客戶資源十分有限。截至2002年底，我國4403家會計師事務(wù)所中，71家具有證券、期貨審計資格的會計師事務(wù)所僅為1300多家上市公司承辦了審計業(yè)務(wù)，每家事務(wù)所的客戶數(shù)平均不到2家。審計市場有效需求嚴(yán)重不足，存在著供大于求的現(xiàn)象，屬于典型的買方市場。而美國的相關(guān)法律規(guī)定：凡是資產(chǎn)在500萬美元，股東有500人以上的公司均需要接受審計。法國也規(guī)定：所有的股份公司、合資合營公司和發(fā)行債券的企業(yè)，其職工超過1000人的都需要接受審計，其他企業(yè)只要符合以下三條標(biāo)準(zhǔn)中的兩條也需接受審計：其一是資產(chǎn)超過。1000萬法郎；其二是其營業(yè)額2000萬法郎；其三是職工總數(shù)在200人以上。此外，還有大量的合作性或協(xié)作性的經(jīng)濟(jì)事業(yè)單位需要接受審計，這為法國數(shù)量眾多的小型會計審計事務(wù)所創(chuàng)造了生存的空間。在我國企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)不完善的情況下，管理當(dāng)局既是被審客戶又是審計服務(wù)的需求者，掌握著支付審計費(fèi)用的主動權(quán)，造成市場上對高質(zhì)量獨(dú)立審計服務(wù)的淡漠。由于我國審計市場供大于求，審計人員為了取悅于客戶，在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的過程中喪失獨(dú)立性，出現(xiàn)惡性競爭或欺詐，成為審計違規(guī)的市場供給者，審計市場成為一個劣質(zhì)品市場，即經(jīng)濟(jì)學(xué)家所稱的“檸檬市場”，造成“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象。

　　供大于求的市場現(xiàn)象，使我國審計市場獨(dú)立性監(jiān)管機(jī)制未能起應(yīng)有的作用。為了遏制惡性競爭，我國應(yīng)制定法定審計的最低收費(fèi)制。

　?。ㄎ澹┲贫热睋p削弱了我國審計市場風(fēng)險管理機(jī)制的發(fā)揮

　　從審計實踐看，審計風(fēng)險主要來源于兩個方面：一是審計人員的執(zhí)業(yè)水平，二是審計人員的獨(dú)立性。制定嚴(yán)格的市場準(zhǔn)入和退出制度，是有效發(fā)揮審計市場風(fēng)險管理機(jī)制的前提。首先從審計人員看：注冊會計師資格的取得，在國外必須是大學(xué)本科或碩士學(xué)歷，而我國只需?？疲谫Y格考試中不論是否為會計專業(yè)，僅要求五門科目合格。即使取得注冊會計師資格證，也因我國沒有個人信用檔案制度而無法了解影響審計人員獨(dú)立性的道德水　期，審計市場處在弱型有效的市場階段，尚不具備這兩種模式實施的條件，很多方面只有通過政府這只“有形的手”的適當(dāng)干預(yù)，才能盡快達(dá)到成熟和規(guī)范。但為了盡快與國際接軌，審計市場除了政府部門和行業(yè)協(xié)會的監(jiān)管外應(yīng)逐步發(fā)揮市場自發(fā)調(diào)節(jié)機(jī)制的作用，培育公平競爭的市場機(jī)制。

　?。﹦?chuàng)新審計市場有效監(jiān)管機(jī)制

　　有效監(jiān)管不僅是審計市場可持續(xù)發(fā)展的根本保證，也是調(diào)控審計市場導(dǎo)向的重要手段。從美國“四大”國際會計公司到歐洲的獨(dú)立審計，其成功經(jīng)驗表明：事務(wù)所只有通過國內(nèi)聯(lián)合、規(guī)模發(fā)展、業(yè)務(wù)多元、風(fēng)險經(jīng)營、強(qiáng)化職業(yè)培訓(xùn)、嚴(yán)格行業(yè)監(jiān)督才能打造出國際名牌。為了規(guī)范市場競爭行為，重樹審計市場形象，我國審計市場監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)借鑒國際先進(jìn)經(jīng)驗，創(chuàng)新當(dāng)前落后的審計市場監(jiān)管理念，逐步出臺有利于我國事務(wù)所聯(lián)合、兼并的新政策，鼓勵事務(wù)所走規(guī)?；l(fā)展之路，以適應(yīng)WTO下審計國際化競爭和發(fā)展的需要。通過市場監(jiān)管，督促事務(wù)所引入風(fēng)險管理機(jī)制，倡導(dǎo)品牌經(jīng)營意識。審計市場監(jiān)管部門可以組織公認(rèn)的專家制訂科學(xué)、合理的綜合評價指標(biāo)體系，成立權(quán)威專家評審委員會，定期對各審計主體進(jìn)行評價，核定市場經(jīng)營等級，評選審計市場明星并推行審計主體星級管理制度，建立健全系統(tǒng)化的考試、培訓(xùn)和人才標(biāo)準(zhǔn)體系，強(qiáng)化行業(yè)自律和行業(yè)監(jiān)管力度，促進(jìn)審計主體誠實守信，公平競爭，實現(xiàn)我國審計市場有效監(jiān)管目的。

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