摘要：財務(wù)控制是現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)管理的核心，加強(qiáng)財務(wù)控制已成為企業(yè)自身生存發(fā)展的需要。文章在分析國外財務(wù)控制理論發(fā)展演化的基礎(chǔ)上，揭示出我國在財務(wù)控制理論研究方面存在的問題，提出構(gòu)建企業(yè)財務(wù)控制體系的設(shè)想。

　　關(guān)鍵詞：企業(yè)財務(wù)　控制體系　構(gòu)建

　　財務(wù)控制是指財務(wù)控制主體以財務(wù)法規(guī)、制度、預(yù)算等為依據(jù)，通過財務(wù)手段衡量和矯正企業(yè)財務(wù)活動，確保財務(wù)計劃（目標(biāo)）得以實現(xiàn)的管理活動。財務(wù)控制作為內(nèi)部控制的重要組成部分，其理論在西方經(jīng)過近一個世紀(jì)的發(fā)展，形成了一套較為完整的理論框架。然而，在我國這方面研究還剛剛起步，很不成熟，企業(yè)迫切需要建立有效的財務(wù)控制體系。

　　一、國外財務(wù)控制理論的發(fā)展

　　財務(wù)控制的思想產(chǎn)生于18世紀(jì)產(chǎn)業(yè)革命以后，但對財務(wù)控制理論的總結(jié)和研究卻是20世紀(jì)初的事，迄今已有近百年的歷史。隨著社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展和科技進(jìn)步等控制環(huán)境的變化，財務(wù)控制在企業(yè)管理中的地位和作用日漸突出，其理論的發(fā)展非常迅速，大體經(jīng)歷了三個發(fā)展階段。

　　1.企業(yè)活動的財務(wù)控制階段。20世紀(jì)初，西方資本主義經(jīng)濟(jì)得到了較大的發(fā)展，企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大，競爭日趨激烈，成本高低成為企業(yè)生存和發(fā)展的關(guān)鍵。泰羅、法約爾等人的科學(xué)管理理論應(yīng)運(yùn)而生，控制成本成為當(dāng)時財務(wù)控制的主題。20世紀(jì)30年代，世界性的經(jīng)濟(jì)危機(jī)迫使企業(yè)加強(qiáng)了對生產(chǎn)經(jīng)營活動的控制與監(jiān)督，從而使財務(wù)擴(kuò)展到整個經(jīng)營領(lǐng)域。進(jìn)入50年代之后，資源短缺、通貨膨脹、政府干預(yù)、科技進(jìn)步等外部環(huán)境因素影響企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，要求企業(yè)財務(wù)控制，不僅要控制現(xiàn)在，還要加入對未來活動的控制。

　　2.以控制人為主的多層次財務(wù)控制階段。20世紀(jì)70年代，威爾森、科斯等人創(chuàng)立了委托代理理論。該理論針對委托者與代理者之間的信息分布不對稱，設(shè)計了一套理論和方法，對代理人進(jìn)行激勵和約束，使代理人按照委托人的目標(biāo)努力工作，實現(xiàn)委托人的期望效用最大化。這樣財務(wù)控制就分為兩個層次：董事控制經(jīng)理，經(jīng)理控制企業(yè)經(jīng)營活動，同時董事會可以委派財務(wù)總監(jiān)約束經(jīng)理的逆向選擇行為。

　　3.以綜合控制為重要內(nèi)容的財務(wù)控制階段。1988年，美國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的《審計準(zhǔn)則公告第55號》，提出內(nèi)部控制三要素：控制環(huán)境、會計系統(tǒng)、控制程序，正式將控制環(huán)境納入內(nèi)部控制范疇。1992年，美國反對虛假財務(wù)報告委員會發(fā)布報告《內(nèi)部控制———整體框架》，即著名的COSO報告。該報告指出：“內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、經(jīng)理當(dāng)局以及其他員工為達(dá)到財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營活動的效率和效果、相關(guān)法律法規(guī)的遵循等三個目標(biāo)而提供合理保證的過程”，同時指出內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督等五個相互聯(lián)系的要素�？梢�，從20世紀(jì)80年代開始，財務(wù)控制進(jìn)入了內(nèi)外結(jié)合、內(nèi)部多角度進(jìn)行控制的階段。

　　二、我國財務(wù)控制理論及其問題

　　近年來，我國財務(wù)控制制度的建設(shè)取得了重大的突破。但是，從進(jìn)一步發(fā)展和完善的眼光來看，我國財務(wù)控制理論研究還有許多問題亟待解決，主要表現(xiàn)在：

　　1.財務(wù)控制標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一。我國至今尚無一個類似美國COSO報告權(quán)威性很高的財務(wù)控制標(biāo)準(zhǔn)體系。有關(guān)部門未將財務(wù)控制作為一個體系來研究，在財務(wù)的控制標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計上存在著各自為政、就事論事的傾向。例如，中國證監(jiān)會《公開發(fā)行證券公司信息披露編報規(guī)則》是從信息披露的角度對企業(yè)財務(wù)控制予以要求；中注協(xié)《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》是從報表審計的角度來進(jìn)行規(guī)范；財政部《內(nèi)部會計控制基本規(guī)范》的諸多規(guī)范局限于會計核算。這就使得企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部財務(wù)控制和注冊會計師進(jìn)行外部審計時無所適從。

　　2.財務(wù)控制定位偏低。我國財務(wù)控制的目標(biāo)定位與COSO報告相對完整的定位相比有較大的差距。COSO報告將財務(wù)控制的目標(biāo)定位于：財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的效率效果以及法律法規(guī)的遵循性。我國財務(wù)控制的定位局限于保證財務(wù)活動有效進(jìn)行、會計資料的真實、合法與資產(chǎn)的安全和完整方面，不利于企業(yè)完善內(nèi)部監(jiān)控機(jī)制和提高經(jīng)營管理水平。

　　3.財務(wù)控制范圍狹窄。我國財務(wù)控制的內(nèi)容范圍主要集中于會計領(lǐng)域，與COSO報告相比，還有相當(dāng)?shù)木嚯x。財務(wù)控制是一個由一組相互聯(lián)系相互依賴的要素組成的復(fù)雜的整體，會計控制只是財務(wù)控制的內(nèi)容之一，但絕不是惟一內(nèi)容。尤其是我國企業(yè)的發(fā)展有特殊的背景，財務(wù)控制要注重環(huán)境控制，應(yīng)將企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)、文化理念、經(jīng)營哲學(xué)等環(huán)境因素納入財務(wù)控制的范圍予以考慮。

　　4.財務(wù)控制執(zhí)行不力。COSO報告和我國財務(wù)控制法規(guī)都均只注重制度本身的制定，很少站在企業(yè)的立場上考慮如何執(zhí)行控制制度、實現(xiàn)控制目標(biāo)。其實，服務(wù)控制不僅包括制定，而且包括執(zhí)行，對執(zhí)行情況的測試，對測試結(jié)果的分析，根據(jù)偏差進(jìn)行整改等，財務(wù)控制是一個完整的體系。

　　5.評價體系尚未建立。財務(wù)控制評價是對財務(wù)控制制度執(zhí)行有效性的檢測。對企業(yè)財務(wù)控制進(jìn)行評價，應(yīng)該執(zhí)行哪些程序、遵循什么樣的標(biāo)準(zhǔn)、用什么樣的評價方式等都是考慮的因素。目前我國財務(wù)控制的評價體系尚未建立，已制定和出臺的財務(wù)控制法規(guī)未將這方面的內(nèi)容作為主要部分予以重視，財務(wù)控制制度的有效性無法檢驗。

　　上述問題反映了我國財務(wù)控制理論研究的滯后，因此，現(xiàn)階段迫切需要加強(qiáng)財務(wù)控制理論的研究與探討，交流思想，形成共識，以指導(dǎo)企業(yè)建立有效的財務(wù)控制體系。

　　三、企業(yè)財務(wù)控制體系的構(gòu)建

　　1.公司治理：財務(wù)控制的環(huán)境。由于所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，出現(xiàn)了經(jīng)理與股東之間的利益不一致、信息不對稱、道德風(fēng)險等問題，由此產(chǎn)生代理人（經(jīng)理）為追求自身利益而損害委托人（股東）利益的行為，或稱內(nèi)部人控制問題。為了防止經(jīng)營者對所有者利益的背離，公司治理明確規(guī)定公司所有者與經(jīng)營者的責(zé)任和權(quán)力，并清楚地說明處理公司事務(wù)時所應(yīng)遵循的規(guī)則和程序。因此，公司治理是決定公司能否正常運(yùn)轉(zhuǎn)和健康成長的基礎(chǔ)性制度，是一切財務(wù)控制方法、程序存在和運(yùn)行的組織保證。

　　2.風(fēng)險評估：財務(wù)控制的依據(jù)。風(fēng)險評估是指辨別和分析影響目標(biāo)達(dá)成的各種不確定因素，包括風(fēng)險識別和風(fēng)險分析。風(fēng)險識別是指外部和內(nèi)部不確定因素進(jìn)行檢查，風(fēng)險分析是指估計風(fēng)險的重大程度、評價風(fēng)險發(fā)生的可能性、如何管理風(fēng)險等。應(yīng)該說，企業(yè)風(fēng)險雖然不僅僅局限于財務(wù)方面，但企業(yè)的所有風(fēng)險最終必然表現(xiàn)在財務(wù)報表和財務(wù)運(yùn)行上。所以，風(fēng)險評估是管理目標(biāo)出現(xiàn)偏差時得以糾正的保證，是財務(wù)控制的依據(jù)。

　　3.控制活動：財務(wù)控制的手段。控制活動是對所確認(rèn)的風(fēng)險采取必要的措施，以保證管理目標(biāo)實現(xiàn)所制定的各種政策和程序�？刂苹顒影�括兩個因素：政策和程序，政策規(guī)定應(yīng)該做什么，而程序在于規(guī)定怎樣做�？刂苹顒邮轻槍﹃P(guān)鍵控制點而制定的，因此制定控制活動，關(guān)鍵在于尋找關(guān)鍵控制點，控制活動的關(guān)鍵控制點應(yīng)該從業(yè)務(wù)處理流程中去尋找確定。

　　4.信息溝通：財務(wù)控制的載體。信息溝通是指企業(yè)內(nèi)部各部門、人員能夠獲得他們在執(zhí)行管理和控制企業(yè)過程中所需要的信息。有效的信息溝通系統(tǒng)，要求能夠?qū)π畔⒓皶r予以識別、獲取和加工并采用便于有關(guān)組織及其員工在履行其職責(zé)時使用這些信息的形式，在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行縱向和橫向的有效傳遞，讓每個員工清楚地知道財務(wù)控制的有關(guān)方面，自己承擔(dān)的職責(zé)及扮演的角色，與他人工作的關(guān)系，與他人溝通的方式和渠道等。信息溝通使員工了解其職責(zé)，保持對財務(wù)活動的控制，是財務(wù)控制的載體。

　　5.內(nèi)部監(jiān)督：財務(wù)控制的保證。內(nèi)部監(jiān)督是指利用掌握的信息來監(jiān)督各項控制措施的執(zhí)行，從而保證財務(wù)控制目標(biāo)的實現(xiàn)。在財務(wù)控制的監(jiān)督過程中，有兩項職能發(fā)揮著重要作用。內(nèi)部監(jiān)督的主要形式是內(nèi)部審計。內(nèi)部審計是企業(yè)內(nèi)部設(shè)立的審計機(jī)構(gòu)進(jìn)行的一種監(jiān)督和評價活動，目的在于協(xié)助管理層調(diào)查、評估財務(wù)控制和其他管理控制的執(zhí)行及效率，對企業(yè)管理層負(fù)責(zé)。通過內(nèi)部監(jiān)督來評估財務(wù)控制體系的運(yùn)行質(zhì)量，并及時得以修訂，因此，內(nèi)部監(jiān)督是財務(wù)控制良性運(yùn)行的保證。

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