合并內(nèi)外資企業(yè)所得稅法（條例）重新立法，是當(dāng)前我國(guó)完善稅制亟待抓緊調(diào)研的重要課題，涉及面廣，情況復(fù)雜，需要著力研究的問(wèn)題很多。對(duì)企業(yè)境外所得如何消除雙重征稅，就是其中的重點(diǎn)問(wèn)題之一。這是一個(gè)看起來(lái)似乎已經(jīng)解決，實(shí)際并沒(méi)有完全解決，而且是亟應(yīng)引起重視深入探討研究的課題。特別是加入WTO以后，將有更多的企業(yè)走出國(guó)門實(shí)現(xiàn)國(guó)際化經(jīng)營(yíng)、對(duì)他們的境外所得如何科學(xué)合理的消除重復(fù)征稅，直接關(guān)系到實(shí)施“走出去”的發(fā)展戰(zhàn)略，關(guān)系到“充分利用兩種資源、兩個(gè)市場(chǎng)”等一系列戰(zhàn)略方針，具有極大的重要性和緊迫性。對(duì)此，我們必須有足夠的重視和透徹的研究。

　　當(dāng)今，對(duì)境外投資辦企業(yè)的所得避免和消除雙重征稅的方法有三種：

　　一是免稅法。即對(duì)境外所得已在來(lái)源地國(guó)家繳納了所得稅的，納稅人為其居民的國(guó)家（即母公司或總機(jī)構(gòu)所在國(guó)）不再征稅，即對(duì)境外所得給予免稅，但限于直接投資的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得，不包括消極投資所得。

　　二是抵免法。即對(duì)境外所得已在來(lái)源地國(guó)家繳納的所得稅稅額，準(zhǔn)予從本國(guó)（居住國(guó)）的應(yīng)納稅額抵免（即扣除）。其抵免額一般都規(guī)定不得超過(guò)該項(xiàng)所得按照本國(guó)法律計(jì)算的應(yīng)納稅額（即抵免限額）。

　　三是費(fèi)用扣除。即對(duì)境外所得已在來(lái)源地國(guó)家繳納的所得稅稅額，可以列為計(jì)算應(yīng)納稅所得額的一項(xiàng)費(fèi)用扣除，即準(zhǔn)予列支。

　　我國(guó)采用稅收抵免法消除重復(fù)征稅，依照《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局于1995年9月22日發(fā)布了“境外所得計(jì)征所得稅暫行辦法”（以下簡(jiǎn)稱“暫行辦法”），并于1997年進(jìn)行了修訂。其主要限定有以下幾項(xiàng)：

　　1.境外所得額的計(jì)算，分為兩種情況：

　?。?）全資境外機(jī)構(gòu)的境外所得，是指境外收入總額扣除境外實(shí)際發(fā)生的，我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度允許列支的成本、費(fèi)用，以及應(yīng)分?jǐn)偪偛康墓芾碣M(fèi)用后的金額。

　?。?）非全資境外機(jī)構(gòu)取得境外投資所得，是指被投資企業(yè)分配給的利潤(rùn)、股息、紅利等。但是為進(jìn)行投資所發(fā)生的費(fèi)用（如管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等）如何扣除并未明確。

　　境外業(yè)務(wù)之間的盈虧可以互相彌補(bǔ)，但企業(yè)境內(nèi)外之間的盈虧不得相互彌補(bǔ)。

　　2.對(duì)在境外已繳納所得稅稅額的抵免計(jì)算，也分為兩種情況：

　　（1）分國(guó)不分項(xiàng)抵免。即分國(guó)不分項(xiàng)計(jì)算抵免限額，抵免額不得超過(guò)限額。計(jì)算公式為：

　　稅收抵免限額＝境內(nèi)外所得的應(yīng)納稅額×來(lái)源于某國(guó)（地區(qū)）的所得額／境內(nèi)外所得總額

　　境內(nèi)、外所得的應(yīng)納稅額一律按法定稅率33％計(jì)算。

　　境外獲得的減免稅，在簽訂有稅收協(xié)定的情況下，可以視同已納稅進(jìn)行抵免。

　?。?）定率抵扣。即經(jīng)企業(yè)申請(qǐng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可以統(tǒng)一按境外應(yīng)納稅所得額16.5％的比率抵扣。

　　3.境外所得不論是否匯回都要按年申報(bào)繳納所得稅?？梢园窗肽昊虬茨暧?jì)算預(yù)繳。具體預(yù)繳日期和稅款數(shù)額由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)核定。納稅人應(yīng)于次年1月15日之前預(yù)繳全年應(yīng)繳稅款，年度終了后4個(gè)月內(nèi)，把境外所得和境內(nèi)所得合并統(tǒng)一進(jìn)行匯算清繳。

　　上述規(guī)定，仍然存在概念界定不清，不便于操作等問(wèn)題。

　　一、用稅收抵扣（免）法消除重復(fù)征稅的層次范圍問(wèn)題

　　稅收抵免是現(xiàn)今世界上多數(shù)國(guó)家采用的消除重復(fù)征稅的方法，一般有三個(gè)層次：

　　一是直接抵免。即對(duì)從境外子公司取得的股息或從境外分公司取得的利潤(rùn)所繳納的外國(guó)稅收，可以從母公司或總公司國(guó)內(nèi)應(yīng)繳納的稅額中扣除；

　　二是間接抵免。即從境外直接投資取得的股息所繳的外國(guó)稅收，對(duì)其計(jì)算稅收抵免時(shí)，可以包括分配股息公司就支付該項(xiàng)股息相應(yīng)的公司利潤(rùn)所繳納的所得稅。間接抵免的限定條件是直接投資取得的股息，要求擁有分配股息公司的股份具有一定的比例。所謂間接抵免實(shí)際上是直接抵免與間接抵免并用。通常是對(duì)母公司從子公司取得的股息被扣繳的預(yù)提稅給予直接抵免，并對(duì)支付該股息的公司就與該項(xiàng)股息相應(yīng)的利潤(rùn)繳納的稅收給予間接抵免，以有效地消除經(jīng)濟(jì)性的重復(fù)征稅。

　　舉例說(shuō)明如下：

　　A國(guó)公司擁有設(shè)于××國(guó)子公司10％的股份，取得股息67萬(wàn)元，按照與××國(guó)稅收協(xié)定的規(guī)定，對(duì)股息預(yù)提稅的限制稅率為10％，該國(guó)公司所得稅率為33％（假設(shè)）。如果只給予直接抵免，則僅能抵免股息被征收的預(yù)提稅6.7萬(wàn)元；如果準(zhǔn)許間接抵免，則還要計(jì)算與分配股息相應(yīng)的公司利潤(rùn)所繳納的公司所得稅，一并給予稅收抵免，認(rèn)可的稅收抵免額為39.7萬(wàn)元。

　　計(jì)算如下：

　　1.與股息相應(yīng)的公司稅前利潤(rùn)額

　　67÷（1－33／100）＝100

　　2.與股息相應(yīng)的公司稅額

　　100×33％＝33

　　3.認(rèn)可的稅收繳納數(shù)額

　　33＋6.7＝39.7

　　三。多層抵免

　　所謂“多層抵免”，是指間接抵免不僅適用母公司從其子公司取得的股息，也適用于母公司從其子公司所屬的地區(qū)級(jí)子公司取得的股息，即適用于從多層子公司取得的股息。每一層都要計(jì)算認(rèn)可的境外稅收繳納數(shù)額和間接抵免所應(yīng)繳納的稅收數(shù)額。

　　舉例說(shuō)明如下：

　　A公司在B國(guó)設(shè)立子公司，通過(guò)子公司在C國(guó)設(shè)立地區(qū)級(jí)子公司。B國(guó)與C國(guó)的公司所得稅稅率都為33％，對(duì)股息的預(yù)提稅率為10％。A公司從子公司取得股息67萬(wàn)元；子公司從地區(qū)級(jí)子公司取得股息67萬(wàn)元，

　　其多層抵免計(jì)算如下：

　　1.子公司對(duì)地區(qū)級(jí)子公司：

　?。?）與股息相應(yīng)的公司稅前利潤(rùn)額

　　67÷（1－33／100）＝100

　?。?）與股息相應(yīng)的公司稅額

　　100×33％＝33

　　（3）認(rèn)可的稅收繳納數(shù)額

　　33＋6.7＝39.7

　?。?）間接抵免后的應(yīng)納稅額

　　100×33％－39.7＝－6.7（即下層次可計(jì)算多層抵免的稅額）

　　2.A公司對(duì)子公司：

　?。?）與股息相應(yīng)的公司稅前利潤(rùn)額

　　67÷（1－33／100）＝100

　?。?）與股息相應(yīng)的公司稅額

　　100×33％＝33

　?。?）認(rèn)可的稅收繳納數(shù)額

　　33＋6.7＋6.7＝46.4

　　（4）多層抵免后應(yīng)納稅額

　　100×33％－46.4＝－13.4（向后結(jié)轉(zhuǎn)）

　　通過(guò)上述計(jì)算得出，A公司從境外多層子公司取得股息67萬(wàn)元，認(rèn)可的稅收繳納數(shù)額為46.4萬(wàn)元，超出抵免限額13.4萬(wàn)元。國(guó)際上的通常作法是，境外稅額少于抵免限額的，只能抵免在境外實(shí)際繳納的稅額，其差額為應(yīng)在國(guó)內(nèi)繳納的稅額；境外稅額超過(guò)稅收抵免限額的，其超過(guò)部分當(dāng)期不得抵扣，也不得列為費(fèi)用支出，但可以結(jié)轉(zhuǎn)用以后年度有稅收抵免限額的余額時(shí)抵免。但大多有一定的年數(shù)限制，一般是不得超過(guò)5年。

　　我國(guó)在企業(yè)所得稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則以及“暫行辦法”中雖然都明確對(duì)來(lái)源于境外的所得已在境外繳納的所得稅。可以在本國(guó)應(yīng)納稅額中抵扣，即用稅收抵免法消除重復(fù)征稅，但是都沒(méi)有明確是否僅限于直接抵免，是否可以有條件的準(zhǔn)許間接抵免和多層抵免？

　　在我國(guó)對(duì)外簽訂約避免雙重征稅協(xié)定中，除了同亞美尼亞、新西蘭、馬其頓、南斯拉夫等少數(shù)國(guó)家以外，一般都明確對(duì)中國(guó)公司從對(duì)方國(guó)家居民公司取得的股息，同時(shí)該中國(guó)公司擁有支付股息公司的股份不少于10％的，該項(xiàng)抵免應(yīng)考慮分配股息公司就支付該股息的相應(yīng)利潤(rùn)繳納的稅收，即給予間接抵免。但這僅是在稅收協(xié)定中的原則性規(guī)定，具體如何實(shí)施，也有待在國(guó)內(nèi)法中加以明確。

　　當(dāng)今大型企業(yè)或集團(tuán)公司的跨國(guó)投資，普遍做法是在境外設(shè)立子公司，以有利于獲得注冊(cè)地國(guó)家的法律保護(hù)和負(fù)有限責(zé)任減少投資風(fēng)險(xiǎn)。入世后，我國(guó)企業(yè)將更多地進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)，也將更多地采取設(shè)立子公司或在低稅少稅的避稅地設(shè)立子公司擴(kuò)展海外投資項(xiàng)目，如果間接抵免和多層抵免問(wèn)題不解決，將直接增加境外所得的稅收負(fù)擔(dān)，形成較多的重復(fù)征稅，不利于企業(yè)境外投資開(kāi)拓國(guó)際市場(chǎng)。既然在同大多數(shù)國(guó)家簽訂的稅收協(xié)定中已列入對(duì)我國(guó)居民公司的境外投資所得給予間接抵免，也應(yīng)適應(yīng)入世后將有更多的企業(yè)走出國(guó)門進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)的形勢(shì)發(fā)展，在稅收政策上給予支持，對(duì)境外直接投資取得的股息紅利，并擁有分配股息紅利公司的股份不少于10％的，準(zhǔn)予間接抵免和多層抵免，以期盡可能地避免和消除重復(fù)征稅。具體建議是：

　　1.對(duì)公司企業(yè)來(lái)源于境外的所得，已在境外實(shí)際繳納的所得稅稅款，準(zhǔn)予在匯總納稅時(shí)，從其應(yīng)納稅額中扣除（抵免）。

　　2.對(duì)公司企業(yè)從境外子公司或投資入股的股份公司取得的股息，并擁有支付股息公司的股份不少于10％的，其稅收抵免額可以包括支付股息公司就該項(xiàng)股息相應(yīng)的公司利潤(rùn)額所繳納的公司所得稅稅額。

　　3.對(duì)公司企業(yè)在境外設(shè)立全資子公司，通過(guò)全資子公司在其他國(guó)家或地區(qū)投資設(shè)立地區(qū)級(jí)子公司，并擁有該地區(qū)級(jí)子公司股份不少于10％的，可以延伸上述第二項(xiàng)所說(shuō)的稅收抵免。其稅收抵免額可以包括全資子公司就股息相應(yīng)的公司利潤(rùn)額所繳納的公司所得稅和對(duì)地區(qū)級(jí)子公司抵免不足的稅額。

　　二、境外應(yīng)納稅所得額計(jì)算問(wèn)題

　　依照“企業(yè)所得稅暫行條例”第十二條和其實(shí)施細(xì)則第四十條的規(guī)定，境外所得是“依照條例及本細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，扣除為取得該項(xiàng)所得攤計(jì)的成本、費(fèi)用以及損失，得出應(yīng)納稅所得額”。其中所說(shuō)“攤計(jì)的成本、費(fèi)用以及損失”應(yīng)如何理解，有些限制性列支的規(guī)定，如業(yè)務(wù)招待費(fèi)、計(jì)稅工資和公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)等列支標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)如何適用于境外所得額的計(jì)算，都未見(jiàn)明確。“暫行辦法”第一條對(duì)境外所得的計(jì)算劃分為兩種情況：一是企業(yè)設(shè)立全資境外機(jī)構(gòu)的境外所得，明確為境外收入總額扣除境外實(shí)際發(fā)生的成本、費(fèi)用，以及應(yīng)分據(jù)總部的管理費(fèi)用后的金額。并且明確“境外實(shí)際發(fā)生的成本、費(fèi)用，是指我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度允許列支的成本、費(fèi)用?！辈](méi)有講稅收法規(guī)有關(guān)成本、費(fèi)用的限定，對(duì)此應(yīng)如何理解和依循；二是企業(yè)未設(shè)立全資境外機(jī)構(gòu)取得的境外所得，明確是指被投資企業(yè)已分配給投資方的利潤(rùn)、股息、紅利等。并沒(méi)有明確境外投資的費(fèi)用支出，如貸款投資的利息支出和管理費(fèi)支出等如何回收，應(yīng)否作為計(jì)算境外應(yīng)納稅所得額的扣除項(xiàng)目，所有這些都還有待于細(xì)化明確。境外業(yè)務(wù)有多種，對(duì)外投資與合作方式也各有不同，對(duì)境外應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，可以考慮分全資機(jī)構(gòu)與非全資機(jī)構(gòu)加以明確，但應(yīng)細(xì)化具體，以利于依循。具體意見(jiàn)是：

　　1.企業(yè)在境外設(shè)立全資機(jī)構(gòu)，包括全資子公司和分支機(jī)構(gòu)（如分公司和承包工程與提供勞務(wù)的場(chǎng)所），其來(lái)源于境外應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，可以依循所在國(guó)稅收法規(guī)的規(guī)定，從收入總額中扣除實(shí)際發(fā)生的成本、費(fèi)用和損失后的余額，再依照我國(guó)稅收法規(guī)的規(guī)定，扣除投資的財(cái)務(wù)費(fèi)用和管理費(fèi)支出以及應(yīng)分?jǐn)偟膿p失，以其作出上述扣除后的金額，為其來(lái)源于境外的應(yīng)納稅所得額。

　　2.企業(yè)在境外設(shè)立非全資機(jī)構(gòu)，包括投資入股舉辦的合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)（或股份制企業(yè)），其來(lái)源于境外應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，可以按被投資企業(yè)分配給的股息紅利額，依照我國(guó)稅收法規(guī)的規(guī)定，扣除投資的財(cái)務(wù)費(fèi)和管理費(fèi)支出以及應(yīng)分?jǐn)偟膿p失，以其余額為來(lái)源于境外的應(yīng)納稅所得額。

　　三、稅收抵免限額的計(jì)算問(wèn)題

　　“暫行辦法”第二條規(guī)定，“企業(yè)境外業(yè)務(wù)之間的盈虧可以相互彌補(bǔ)，但企業(yè)境內(nèi)外之間的盈虧不得相互彌補(bǔ)?！钡谌龡l規(guī)定“境外應(yīng)納稅所得額為企業(yè)境外業(yè)務(wù)之間盈虧相抵后的金額?！边@表明，企業(yè)可以實(shí)行“籬笆墻”制度，對(duì)其海外各公司可以盈虧相抵計(jì)算應(yīng)納稅所得額。與此相適應(yīng)應(yīng)當(dāng)實(shí)行稅收抵免綜合限額，因?yàn)橛?jì)算境外應(yīng)納稅所得額的目的，在于合理計(jì)算稅收抵免限額。但“暫行辦法”第四規(guī)定，納稅人在境外已繳納的所得稅稅款應(yīng)分國(guó)（地區(qū)）計(jì)算抵扣限額。來(lái)源于某國(guó)（地區(qū)）的‘境外所得稅稅款扣除限額’，按實(shí)施細(xì)則規(guī)定公式計(jì)算，即：

　　　　　　　　　　　　　　　   境內(nèi)、外所得　　　來(lái)源于某國(guó)(地區(qū))的所得額
　　境外所得稅稅款扣除限額?。健“炊惙ㄓ?jì)算的　×　—————————————
　　　　　　　　　　　　　　　　應(yīng)納稅總額　　　　　境內(nèi)、境外所得總額

　　依照“暫行辦法”的上述規(guī)定，除了“來(lái)源于某國(guó)（地區(qū)）的所得額是未經(jīng)海外公司之間盈虧相抵后的金額，其余境外所得額都是海外各公司盈虧相抵后的金額。這樣，計(jì)算公式中的分子與分母的計(jì)算口徑不一致。分子是未經(jīng)盈虧相抵的金額，分母是盈虧相抵后的金額，必然增大分子，提高計(jì)算抵免限額的比例，多計(jì)稅收抵免限額。如果境外稅率高和準(zhǔn)許間接抵免與多層抵免的情況下，加大稅收抵免限額，有利于消除重復(fù)征稅；如果境外稅率低和不予間接抵免與多層抵免的情況下，加大稅收抵免限額，將增加企業(yè)負(fù)擔(dān)。因?yàn)檎J(rèn)可的境外稅收繳納數(shù)額低于抵免限額的，其差額須在國(guó)內(nèi)補(bǔ)繳稅款。核心問(wèn)題是，境外業(yè)務(wù)之間可以盈虧相抵計(jì)算應(yīng)納稅所得額，與納稅人在境外已繳納的所得稅稅款應(yīng)分國(guó)（地區(qū)）計(jì)算抵免限額，這兩者應(yīng)如何協(xié)調(diào)，需要進(jìn)一步明確，以利于依循。按照”暫行辦法“規(guī)定，境外已繳納所得稅稅款的抵扣，有兩種可供選擇的辦法：一是分國(guó)不分項(xiàng)抵扣；一是定率抵扣，即按境外應(yīng)納稅所得額的16.5％抵扣。為此，明確境外應(yīng)納稅所得額為企業(yè)境外業(yè)務(wù)之間盈虧相抵后的余額，是必要的，也是合理的。但在這種情況下，對(duì)抵免限額的計(jì)算，應(yīng)考慮允許企業(yè)在下列兩種方法中選用其一：

　　1.對(duì)境外所得額分國(guó)（地區(qū)）計(jì)算稅收抵免限額，即分國(guó)限額；

　　2.按境外業(yè)務(wù)間盈虧相抵的應(yīng)納稅所得額計(jì)算稅收抵免限額，即綜合限額。

　　其計(jì)算公式如下：

　　　　　　　　　　　境內(nèi)、外所得　　　　境外業(yè)務(wù)盈虧相抵后所得額
　　境外所得稅抵免限額＝　的應(yīng)納稅額 　×　——————————————
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　境內(nèi)、外所得總額

　　納稅人計(jì)算稅收抵免限額的方法一經(jīng)選定，未經(jīng)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)、不得改變。

　　四、減免稅視同已全額征稅抵扣問(wèn)題

　　“暫行辦法”第六條規(guī)定“納稅人在與中國(guó)締結(jié)避免雙重征稅協(xié)定的國(guó)家，按所在國(guó)稅法及政府規(guī)定獲得的所得稅減免稅，可由納稅人提供有關(guān)證明，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，視同已交所得稅進(jìn)行抵免?！贝隧?xiàng)規(guī)定是限于在協(xié)定中列明減免稅視同已征稅抵免，還是不論在協(xié)定中是否列入減免稅視同已征稅抵免，凡是納稅人在與中國(guó)簽訂有避免雙重征稅協(xié)定的國(guó)家獲得減免所得稅，都可以辦理減免稅視同已征稅抵免，需要進(jìn)一步明確?，F(xiàn)在我國(guó)已同71個(gè)國(guó)家簽訂避免雙重征稅協(xié)定，只有同意大利、泰國(guó)、馬來(lái)西亞、保加利亞、馬耳他、毛里求斯、巴布亞新幾內(nèi)亞、大韓民國(guó)、印度、越南、馬其頓等少數(shù)國(guó)家的協(xié)定，列有中國(guó)企業(yè)從對(duì)方國(guó)家得到的減免所得稅可以視同已征稅抵免，同大多數(shù)國(guó)家簽訂的稅收協(xié)定沒(méi)有列入或者僅是對(duì)方國(guó)家承擔(dān)的協(xié)定義務(wù)。為了有利于我國(guó)企業(yè)增加國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，可以有兩種考慮：

　　1.凡是納稅人從與中國(guó)簽訂有避免雙重征稅協(xié)定的國(guó)家取得減免所得稅，不論在協(xié)定中是否有減免稅視同已征稅給予稅收抵免的規(guī)定，都可以辦理視同已全額征稅抵免；

　　2.對(duì)納稅人從對(duì)方國(guó)家得到的減免所得稅，不論對(duì)方國(guó)家是否與我國(guó)簽訂避免雙重征稅協(xié)定，都可以由納稅人提供有關(guān)證明，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，視同已全額繳納所得稅進(jìn)行抵免。

　　五、納稅申報(bào)問(wèn)題

　　“暫行辦法”第八條規(guī)定“納稅人來(lái)源于境外的所得，不論是否匯回，均應(yīng)按照條例和實(shí)施細(xì)則規(guī)定的納稅年度（公歷1月1日至12月31日）計(jì)算申報(bào)并繳納所得稅?！贝隧?xiàng)規(guī)定，需要明確境外所得的實(shí)現(xiàn)日期問(wèn)題。境外投資項(xiàng)目須依從所在國(guó)稅收法律規(guī)定確定納稅年度，有些國(guó)家不是歷年制，而是4月制或7月制，與我國(guó)的納稅年度不一致，應(yīng)當(dāng)如何處理。境外投資項(xiàng)目有合資企業(yè)或股份制企業(yè)，其年度利潤(rùn)未分配，應(yīng)如何申報(bào)。對(duì)這類問(wèn)題，可以考慮采用從寬從簡(jiǎn)辦法處理。

　　對(duì)境外投資項(xiàng)目的納稅年度應(yīng)當(dāng)?shù)缽乃趪?guó)稅收法律規(guī)定，不應(yīng)硬性規(guī)定實(shí)行歷年制；對(duì)境外所得的實(shí)現(xiàn)，可以采取以項(xiàng)目結(jié)算和實(shí)施股息紅利分配為準(zhǔn)。

　　以上所述，都涉及境外所得如何科學(xué)合理地避免和消除重復(fù)征稅。這直接關(guān)系到企業(yè)走向國(guó)際化的進(jìn)程，對(duì)形成和發(fā)展國(guó)際化大企業(yè)將產(chǎn)生極為深遠(yuǎn)的影響。我們不僅要充分認(rèn)識(shí)解決這一問(wèn)題的重要性和緊迫性，而且要看到其復(fù)雜性和艱巨性，并非輕而易舉。應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持的原則是：1.境外投資經(jīng)營(yíng)所得的稅收負(fù)擔(dān)，以不低于國(guó)內(nèi)投資經(jīng)營(yíng)所得的稅收負(fù)擔(dān)為原則，防止資金過(guò)分外流，不利于國(guó)內(nèi)擴(kuò)大就業(yè)，對(duì)境外稅收少于稅收抵免限額的差額，應(yīng)在國(guó)內(nèi)補(bǔ)繳。2.不得用國(guó)內(nèi)稅收彌補(bǔ)境外的高征稅。對(duì)境外稅收高于稅收抵免限額的差額，不得從國(guó)內(nèi)稅收中抵扣；3.對(duì)境外的減免稅，可以視同已全額征稅給予稅收抵免，但應(yīng)限于稅收法律法規(guī)明確規(guī)定的減免稅和稅收協(xié)定限制稅率所減少的稅收。總之，一是政策要明朗，能夠準(zhǔn)確到位，有利于解除企業(yè)走出國(guó)門的后顧之憂；二是辦法要具體，宜細(xì)不宜粗，易于操作，以堅(jiān)持不懈的努力，切實(shí)把企業(yè)走出國(guó)門的國(guó)內(nèi)稅收問(wèn)題解決好。