摘要：分析了我國(guó)現(xiàn)行的內(nèi)外兩套企業(yè)所得稅制度中的差異，這些差異，既不利于內(nèi)外資企業(yè)的公平競(jìng)爭(zhēng)，也不利于現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和規(guī)范，已經(jīng)無法適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，提出了完善企業(yè)所得稅制的構(gòu)想。

　　關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅；稅制；問題；思考

　　建立科學(xué)、嚴(yán)密、高效合理的稅收制度，是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要因素之一。社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，所得稅是實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)資源合理配置的重要手段，其調(diào)節(jié)作用直觀而有效。1994年實(shí)施的稅制改革，統(tǒng)一了內(nèi)資企業(yè)所得稅，實(shí)行內(nèi)外有別的兩套企業(yè)所得稅制度。近年來，隨著企業(yè)制度改革和經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，地區(qū)間發(fā)展不平衡、社會(huì)貧富差距擴(kuò)大的問題日益突出，再加上“入世”后需要面臨一系列挑戰(zhàn)，兩種有差異的企業(yè)所得稅制，既不利于內(nèi)外資企業(yè)的公平競(jìng)爭(zhēng)，也不利于現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和規(guī)范，已經(jīng)無法適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，改革現(xiàn)行稅制、建立內(nèi)外統(tǒng)一、與國(guó)際慣例接軌的企業(yè)所得稅制已勢(shì)在必行。

　　統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅制，可遵循公平稅負(fù)與促進(jìn)平等競(jìng)爭(zhēng)、統(tǒng)一稅收優(yōu)惠與規(guī)范稅制、國(guó)際慣例與我國(guó)國(guó)情相結(jié)合的原則。

　　根據(jù)兩個(gè)所得稅制的運(yùn)行實(shí)踐和統(tǒng)一企業(yè)所得稅的原則要求，在設(shè)計(jì)新的企業(yè)所得稅制時(shí)應(yīng)把握兩點(diǎn)基本思路：一是以現(xiàn)行外資企業(yè)所得稅為新稅法的基本藍(lán)本，體現(xiàn)與國(guó)際慣例的接軌；二是應(yīng)從我國(guó)企業(yè)改革的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)出發(fā)，既保留現(xiàn)行“兩法”中符合我國(guó)國(guó)情、易于操縱、行之有效的內(nèi)容，又能適應(yīng)國(guó)企改制急資產(chǎn)重組、購(gòu)并、破產(chǎn)等新情況，以便在維護(hù)國(guó)家權(quán)益的同時(shí)，也為企業(yè)的生存和發(fā)展創(chuàng)造良好的環(huán)境。

　　1　納稅人的確定

　　統(tǒng)一后企業(yè)所得稅，應(yīng)該借鑒國(guó)際上的通行做法，以民法中定義的企業(yè)法人為納稅人，這主要是基于以下幾個(gè)方面的考慮：（1）可以解決我國(guó)現(xiàn)行稅法中總公司與分公司、母公司與子公司納稅主體難以界定的問題。而以是否實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算為標(biāo)準(zhǔn)來確定納稅人，由于獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算不是一個(gè)準(zhǔn)確的民事主體的法律概念，容易產(chǎn)生歧義。（2）可以使企業(yè)所得稅與個(gè)人所得稅的界限更加分明，前者以法人為納稅人，后者以自然人為納稅人。這種劃分方法將有效地涵蓋各種所得的征收面。實(shí)行法人所得稅制，對(duì)不具備法人資格的經(jīng)濟(jì)組織，可以歸屬于某個(gè)法人組織集中繳納，也可以作為個(gè)人所得稅的納稅人。（3）符合國(guó)際慣例。關(guān)于所得稅的理論依據(jù)，主要有法人實(shí)在說和法人虛擬說兩種觀點(diǎn)。我國(guó)統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅，可以采用法人為納稅人的判定標(biāo)準(zhǔn)。

　　2　稅率的確定

　　我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅稅率為33%，這個(gè)水平同周邊國(guó)家和其他國(guó)家相比，并不高。從我國(guó)主要的周邊國(guó)家和地區(qū)來看，企業(yè)（公司）所得稅稅率最高的印度為40%，最低的我國(guó)香港特別行政區(qū)為16.5%，其他國(guó)家如日本為37%，馬來西亞為35%，韓國(guó)為34%，泰國(guó)為30%，新加坡為27%.世界上其他國(guó)家的稅率大多在25%-45%之間。而我國(guó)由于大量稅收優(yōu)惠政策的存在，現(xiàn)行企業(yè)所得稅的名義稅率和實(shí)際稅負(fù)相差很大。據(jù)測(cè)算，內(nèi)資企業(yè)所得稅平均實(shí)際負(fù)擔(dān)率為22%左右，外資企業(yè)所得稅的平均實(shí)際負(fù)擔(dān)率為11%左右。所得稅負(fù)的這種差別，給內(nèi)資企業(yè)的公平競(jìng)爭(zhēng)帶來極大的障礙。應(yīng)該說，內(nèi)資企業(yè)目前的實(shí)際負(fù)擔(dān)水平是比較合理的，同世界各國(guó)相比也屬于中等水平，而外資企業(yè)的負(fù)擔(dān)水平明顯偏低，統(tǒng)一后應(yīng)同內(nèi)資企業(yè)保持大致相同的水平。關(guān)于統(tǒng)一后應(yīng)同企業(yè)所得稅稅率的設(shè)計(jì)，建議采用25%左右的比例稅率。另設(shè)兩檔較低的全額累進(jìn)稅率20%和15%.具體為：年所得額不超過3元的，全部所得按15%的稅率征收；年所得額超過3萬元但未超過10萬元的，全部所得按20%的稅率征收；年所得額超過10萬元的，全部所得按25%的稅率征收。

　　3　應(yīng)納稅所得額的確定

　　統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅，必須統(tǒng)一稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)和范圍，統(tǒng)一資產(chǎn)處理的方法和標(biāo)準(zhǔn)，也就是采取同樣的程序和方法來確定應(yīng)納稅所得額，這是稅負(fù)公平的前提條件。應(yīng)該看到，隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，企業(yè)經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)多樣化、集團(tuán)化和國(guó)際化的趨勢(shì)，反映到稅收上，各種新情況、新問題也越來越多，新的企業(yè)所得稅稅法應(yīng)盡可能多地考慮這些情況和問題。

　　3.1　稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)和范圍

　?。?）工資的稅務(wù)處理。新的企業(yè)所得稅職工工資的列支應(yīng)摒棄現(xiàn)行計(jì)稅工資的做法，采用目前外資企業(yè)工資列支的辦法，即經(jīng)董事會(huì)或企業(yè)決策層決定發(fā)給職工的工資，可據(jù)實(shí)在所得稅前扣除。如果擔(dān)心企業(yè)工資失控，可以通過個(gè)人所得稅加以調(diào)節(jié)。為此應(yīng)加強(qiáng)企業(yè)所得稅與個(gè)人所得稅在稅制上和征管上的銜接，一是個(gè)人所得稅應(yīng)采用綜合稅制，或至少各種勞動(dòng)所得應(yīng)采取綜合申報(bào)的方法，以便在公平的基礎(chǔ)上進(jìn)行收入調(diào)節(jié)；二是企業(yè)發(fā)放工資在稅前據(jù)實(shí)扣除的前提是必須標(biāo)明所領(lǐng)工資的每個(gè)人的身份證號(hào)碼，這部分信息應(yīng)能自動(dòng)進(jìn)入個(gè)人所得稅的征管系統(tǒng)，以便于稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽核，防止稅收流失。

　?。?）公益或救濟(jì)性捐款的稅務(wù)處理。由于目前我國(guó)政府的財(cái)力還十分有限，因此企業(yè)在條件許可的情況下向社會(huì)公益事業(yè)進(jìn)行捐贈(zèng)，或向受災(zāi)或貧困地區(qū)進(jìn)行捐贈(zèng)，是一種應(yīng)該鼓勵(lì)的行為。新的企業(yè)所得稅對(duì)公益或慈善性捐款支出的稅務(wù)處理的規(guī)定可以現(xiàn)行的有關(guān)規(guī)定為藍(lán)本，并作相應(yīng)的調(diào)整。必須明確的是，這種公益或慈善性捐贈(zèng)支出是指企業(yè)通過我國(guó)境內(nèi)非盈利的社會(huì)團(tuán)體或國(guó)家機(jī)關(guān)向教育、民政等公益事業(yè)或遭受自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈(zèng)，企業(yè)不可以直接向受贈(zèng)人捐贈(zèng)，否則，這種捐贈(zèng)不允許扣除?？鄢椒☉?yīng)將現(xiàn)行的按應(yīng)納稅所得額的一定比例，改為按照收入的一定標(biāo)準(zhǔn)從收入中扣除為宜。

　?。?）利息費(fèi)用支出的稅務(wù)處理。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅法，利息費(fèi)用的支出應(yīng)采用現(xiàn)行外資企業(yè)所得稅的辦法。企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的合理的借款利息，應(yīng)在提供付息的證明文件、且經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)審核同意后，準(zhǔn)許在所得稅前列支。

　?。?）業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅務(wù)處理。新的企業(yè)所得稅法應(yīng)統(tǒng)一企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，可以目前外資企業(yè)的提取辦法為基礎(chǔ)，分兩個(gè)層次，把銷售和經(jīng)營(yíng)區(qū)分開來，參照外資企業(yè)的提取標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。

　　（5）呆帳和壞帳準(zhǔn)備金提取的稅務(wù)處理。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅法關(guān)于壞帳的處理應(yīng)采用現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)的辦法，按照年末應(yīng)受款項(xiàng)余額提取，分呆帳準(zhǔn)備金和壞帳準(zhǔn)備金。

　　3.2　資產(chǎn)的稅務(wù)處理

　?。?）關(guān)于固定資產(chǎn)折舊方式的選擇。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅法應(yīng)允許符合條件的所有內(nèi)資企業(yè)實(shí)行固定資產(chǎn)的加速折舊法，這樣既有利于鼓勵(lì)資本投資，加快固定資產(chǎn)更新改造。又有利于促進(jìn)企業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)進(jìn)步，并同國(guó)際慣例相銜接。

　　（2）關(guān)于股票發(fā)行溢價(jià)的稅務(wù)處理。股票超面值發(fā)行的溢價(jià)的部分，為股票購(gòu)買的實(shí)際投入，屬于股東權(quán)益，不宜征稅。

　?。?）股息的稅務(wù)處理?，F(xiàn)行稅法是對(duì)外資企業(yè)取得的股息免稅，對(duì)內(nèi)資企業(yè)取得的股息征稅。這種規(guī)定有其產(chǎn)生的特殊歷史原因，但不利于企業(yè)之間的平等競(jìng)爭(zhēng)，需要在新的企業(yè)所得稅法中進(jìn)行統(tǒng)一。按照向外資企業(yè)規(guī)定靠攏的原則，同時(shí)兼顧內(nèi)資企業(yè)的實(shí)際做法，可以對(duì)不同的股息規(guī)定不同的處理方法：企業(yè)投資于境內(nèi)企業(yè)取得的股息除外；企業(yè)投資于境外取得的股息已在外國(guó)納稅的，可按外國(guó)稅收抵免的有關(guān)規(guī)定計(jì)算抵免。

　?。?）資本交易利得或損失的稅務(wù)處理。隨著我國(guó)證券市場(chǎng)的進(jìn)一步發(fā)展，企業(yè)對(duì)證券市場(chǎng)的參與度迅速提高，不僅作為戰(zhàn)略投資者長(zhǎng)期持有其他企業(yè)的股票，而且還日益頻繁地參與各種證券的短期炒作，資本利得已經(jīng)成為企業(yè)收益的重要組成部分，某些企業(yè)甚至將資本利得作為調(diào)整當(dāng)期收益的一種手段。我國(guó)尚未開征資本利得稅，對(duì)資本利得的處理成為企業(yè)所得稅不宜回避的方面。但是我國(guó)現(xiàn)行稅法沒有對(duì)此作出專門的規(guī)定，一般的做法是將企業(yè)資本交易所取得的利得并入企業(yè)的利潤(rùn)總額征稅，有交易而發(fā)生的損失則沖抵企業(yè)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。在以往我國(guó)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)交易和證券交易尚不頻繁的情況下，上述稅務(wù)處理方法引起的問題還不很明顯。

　　4　稅收優(yōu)惠政策的選擇

　　稅收優(yōu)惠政策是我國(guó)現(xiàn)行兩套企業(yè)所得稅法差異最大的地方，也是導(dǎo)致內(nèi)外資企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)迥異的主要原因，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅法在選擇稅收優(yōu)惠政策方面，既要繼續(xù)保持吸引外商投資的政策，也要逐步縮小內(nèi)外資企業(yè)稅收優(yōu)惠的差異程度。

　　（1）縮小內(nèi)外資企業(yè)稅收優(yōu)惠政策的差異。導(dǎo)致內(nèi)外資企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)巨大差異的主要原因是稅收優(yōu)惠政策的差異，縮小這種政策上的差異應(yīng)是這企業(yè)所得稅合并的重點(diǎn)之一。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅應(yīng)該按照公平稅負(fù)的原則，取消對(duì)外資企業(yè)的特別優(yōu)惠，如普遍性的再投資退稅、對(duì)外資企業(yè)的部分出口稅收優(yōu)惠政策等。當(dāng)然，為了吸引外資，可以有選擇地保留對(duì)外資企業(yè)的部分個(gè)別優(yōu)惠政策。

　?。?）確立產(chǎn)業(yè)政策導(dǎo)向與區(qū)域發(fā)展戰(zhàn)略導(dǎo)向相協(xié)調(diào)的所得稅優(yōu)惠機(jī)制。統(tǒng)一后的稅收優(yōu)惠政策應(yīng)轉(zhuǎn)移到以產(chǎn)業(yè)發(fā)展導(dǎo)向?yàn)橹?、區(qū)域發(fā)展導(dǎo)向?yàn)檩o上來，以貫徹實(shí)施國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策。

　?。?）稅收優(yōu)惠政策應(yīng)以間接優(yōu)惠為主，配以減稅、免稅等直接優(yōu)惠政策。我國(guó)的稅收優(yōu)惠政策應(yīng)以加速折舊、放寬費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)、投資抵免等間接稅收優(yōu)惠為主，同時(shí)配以一定的減免稅的形式。

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