稅收環(huán)境是指稅收制度賴以產(chǎn)生和發(fā)揮作用的各種外部影響因素以及構(gòu)成經(jīng)濟(jì)運(yùn)行環(huán)境的稅收要素的總和。它包括政治、經(jīng)濟(jì)、社會、文化、道德、法制、科技等外部因素和稅收立法、稅收制度、稅收政策、稅收執(zhí)法、稅收征管等稅收要素。稅收外部因素是稅收產(chǎn)生及運(yùn)作的基礎(chǔ)，同時，稅收要素又對稅收外部因素產(chǎn)生一定的反作用，如稅制的公平性直接影響經(jīng)濟(jì)運(yùn)行環(huán)境的公平性。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立和發(fā)展，特別是我國加入WTO步伐的加快，如何建立與市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)，符合國際通行原則，法治、公平、效率的稅收環(huán)境，成為擺在我們面前的重要課題。美國是十分重視稅收環(huán)境治理的國家，其在構(gòu)建公平、效率的稅收環(huán)境方面的許多經(jīng)驗和做法，值得我們學(xué)習(xí)和借鑒。

　　美國稅收環(huán)境主要特點(diǎn)

　?。ㄒ唬┳⒅剡\(yùn)用稅收調(diào)控手段，營造公平、效率的稅收政策環(huán)境。自20世紀(jì)30年代世界性經(jīng)濟(jì)大危機(jī)以來，美國歷屆政府都非常注重運(yùn)用財政、貨幣、稅收政策，調(diào)節(jié)宏觀經(jīng)濟(jì)總量和結(jié)構(gòu)，刺激經(jīng)濟(jì)發(fā)展和維護(hù)社會穩(wěn)定，為實現(xiàn)宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展各項目標(biāo)，積極創(chuàng)造公平、效率的稅收政策環(huán)境。如為了調(diào)節(jié)個人收入分配，美國稅法規(guī)定，不同類型的家庭或個人，其應(yīng)交納的個人所得稅分別適用不同的累進(jìn)級距，充分體現(xiàn)了稅收負(fù)擔(dān)能力原則，有效緩解社會收入不公矛盾。特別是80年代以來，美國奉行供應(yīng)學(xué)派理論，推行“降低稅率、擴(kuò)大稅基”的稅制改革，通過減稅刺激經(jīng)濟(jì)增長，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和升級，有效解決了長期困擾美國的經(jīng)濟(jì)滯脹問題。從90年代開始，美國出現(xiàn)了戰(zhàn)后持續(xù)時間最長的經(jīng)濟(jì)繁榮。

　　在稅收調(diào)控手段的運(yùn)用上，美國注重選擇對預(yù)算收入影響不大，調(diào)節(jié)效果比較明顯的公司所得稅。美國聯(lián)邦稅收收入主要依賴個人所得稅，約占聯(lián)邦稅收收入的50％，公司所得稅處于輔助性地位，因此，聯(lián)邦政府可以充分運(yùn)用公司所得稅政策，鼓勵高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)優(yōu)化升級，保持美國在全球經(jīng)濟(jì)競爭中的優(yōu)勢地位。如美國稅法允許采取加速折舊方法加快固定資產(chǎn)更新?lián)Q代；投資可以抵免最多不超過2.6萬美元應(yīng)納稅所得額，因當(dāng)年應(yīng)納稅所得額低于2.6萬美元，未抵免完的部分，下年不再抵免，而是轉(zhuǎn)為折舊；對于公司虧損允許從過去兩年和今后20年利潤中彌補(bǔ)；科技開發(fā)費(fèi)用可以從應(yīng)納所得稅額中扣除，超過三年平均數(shù)的部分可以直接從所得稅額中扣除。這些政策對美國高科技產(chǎn)業(yè)的發(fā)展起到了積極的作用。

　　（二）發(fā)達(dá)、規(guī)范的稅務(wù)代理業(yè)。由于美國稅收法律制度十分復(fù)雜，一般非專業(yè)納稅人很難掌握，必須依賴稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)完成復(fù)雜的報稅程序，為此，美國建立了發(fā)達(dá)的稅務(wù)代理業(yè)，普遍實行由注冊會計師、稅務(wù)代理人等專門技術(shù)人員和機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)的代理制，注冊會計師不僅可以為公司或個人代理報稅，而且可以輔導(dǎo)公司或個人進(jìn)行稅收籌劃。同時，美國法律對稅務(wù)代理從業(yè)機(jī)構(gòu)及人員的職業(yè)行為作出了嚴(yán)格規(guī)定，如果發(fā)現(xiàn)在代理業(yè)務(wù)中注冊會計師有意進(jìn)行不實申報，代理機(jī)構(gòu)和人員將承擔(dān)由此而產(chǎn)生的法律責(zé)任。美國稅務(wù)代理業(yè)的高度發(fā)展，是美國經(jīng)濟(jì)高度市場化和社會化的必然產(chǎn)物，他在為納稅人提供廣泛社會化稅務(wù)服務(wù)的同時，也成為稅收管理的重要輔助手段，使對報稅環(huán)節(jié)的監(jiān)管從稅務(wù)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)移到稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)，大大降低了稅收征收成本，提高了稅務(wù)機(jī)關(guān)征管效率。

　　（三）嚴(yán)密、系統(tǒng)的社會化監(jiān)控體系。美國推行了完善的社會保障號碼制度，所有個人基礎(chǔ)資料、工薪收入、信譽(yù)狀況都記錄在個人社會保障帳號內(nèi)，因此該號碼成為聯(lián)邦稅務(wù)局控管個人收入的有效途徑。同時，美國建立了發(fā)達(dá)的個人信譽(yù)評級制度，納稅申報記錄往往被作為衡量個人信譽(yù)水平的重要標(biāo)準(zhǔn)，并直接與個人商業(yè)信譽(yù)掛鉤，凡是有不良納稅記錄的個人或單位在申請商業(yè)貸款時會受到種種限制。此外，美國廣泛采用信用卡制度，大多數(shù)美國公司和個人都通過銀行進(jìn)行結(jié)算，因此，凡是涉及公司或個人的各項收支稅務(wù)局都可通過銀行進(jìn)行監(jiān)控。正是有了社會化監(jiān)控體系，使稅收管理延伸到社會經(jīng)濟(jì)的每一個角落，稅收管理不再是稅務(wù)部門一家的責(zé)任，而是全社會共同的義務(wù)。這正是美國稅收環(huán)境的一個重要特征。

　?。ㄋ模┈F(xiàn)代化的稅務(wù)信息系統(tǒng)。美國借助現(xiàn)代信息技術(shù)，實現(xiàn)了稅收管理的信息化、網(wǎng)絡(luò)化、集中化，對稅收信息資源達(dá)到高度占有和共享。美國聯(lián)邦稅務(wù)局在全國設(shè)立了8個計算機(jī)系統(tǒng)，集中處理來自全國各地的申報資料，并在華盛頓聯(lián)邦稅務(wù)局總部設(shè)置巨型計算機(jī)，儲存了全國所有納稅人歷年的資料。同時，從聯(lián)邦到各州以至地方稅務(wù)局都普遍實現(xiàn)與銀行、個人信用機(jī)構(gòu)、公司電腦聯(lián)網(wǎng)，可以通過不同信息渠道掌握著納稅人的相關(guān)信息，并以此為基礎(chǔ)建立了完善的電腦選案稽查體系。由于稅務(wù)機(jī)關(guān)充分掌握納稅人的經(jīng)濟(jì)活動，從而大大提高了稅收管理的針對性和實際效果。

　?。ㄎ澹┙∪亩愂辗ㄖ骗h(huán)境。美國稅收立法、司法、執(zhí)法分工明確、相互制約。國會掌管稅收立法權(quán)，負(fù)責(zé)制定稅法；稅務(wù)部門按照稅法規(guī)定，獨(dú)立行使稅收管理權(quán)，并受到國會、輿論、納稅人和司法機(jī)構(gòu)的約束；法院獨(dú)立行使稅收司法權(quán)，審理涉稅違法案件。同時，稅法具有很高的權(quán)威性，國內(nèi)收入法典是美國稅收基本法，它與財政部制定的稅法規(guī)章、聯(lián)邦稅務(wù)局所做的稅務(wù)裁決以及聯(lián)邦法庭的判例一同組成聯(lián)邦稅法的主要內(nèi)容。此外，美國稅收處罰明確而嚴(yán)厲，對于發(fā)現(xiàn)的不實申報，凡是屬于納稅人已如實提供納稅申報資料的，由中介代理機(jī)構(gòu)承擔(dān)法律責(zé)任；凡是屬于納稅人未如實提供資料的，責(zé)任由納稅人承擔(dān)。如果認(rèn)為納稅人是有意逃稅，聯(lián)邦稅務(wù)局將對其進(jìn)行審計，情節(jié)嚴(yán)重的，將移交法庭，通過司法程序處理；對于所得稅預(yù)繳誤差超過規(guī)定范圍的，也將作為違規(guī)處罰的內(nèi)容之一。

　　完善我國稅收環(huán)境的若干思考

　?。ㄒ唬┓e極發(fā)揮稅收在市場經(jīng)濟(jì)中的職能作用，努力創(chuàng)造公平、效率的稅收環(huán)境。強(qiáng)調(diào)宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境特別是稅收制度與政策的公平性和效率性，是美國經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展策略的重要方面，也是經(jīng)過實踐反復(fù)證明有效的手段。與之相比，我國稅收政策環(huán)境還缺乏公平性，突出表現(xiàn)在：1.稅制不統(tǒng)一，內(nèi)外資兩套企業(yè)所得稅制并立；2.稅負(fù)不公平，“生產(chǎn)型”增值稅制加重資本有機(jī)構(gòu)成高的企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，企業(yè)所得稅與個人所得稅不配套，存在重復(fù)征稅問題。之所以出現(xiàn)這種狀況，是因為新舊稅制轉(zhuǎn)換過程中，存在一些階段性、過渡性的制度和政策，這些制度政策并不符合市場經(jīng)濟(jì)規(guī)則的要求，與國際慣例包括WTO準(zhǔn)則相去甚遠(yuǎn)，因此改革勢在必行。當(dāng)然，我國是個發(fā)展中的大國，各地情況千差萬別，稅收政策不能搞一刀切，應(yīng)體現(xiàn)相應(yīng)的靈活性，加上我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展面臨的結(jié)構(gòu)性矛盾，也客觀上需要運(yùn)用稅收政策手段，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整。因此，下一步稅制改革的重點(diǎn)應(yīng)是，在進(jìn)一步統(tǒng)一稅制的同時，結(jié)合區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特點(diǎn)，制定不同的區(qū)域和產(chǎn)業(yè)相結(jié)合的經(jīng)濟(jì)稅收政策，建立符合國際慣例、公平與效率有機(jī)結(jié)合的稅收政策環(huán)境。一是合并內(nèi)外資企業(yè)所得稅制，降低企業(yè)所得稅稅率。二是將“生產(chǎn)型”增值稅制轉(zhuǎn)為“收入型”增值稅制，待條件成熟再轉(zhuǎn)為“消費(fèi)型”增值稅制，既實現(xiàn)稅制公平目標(biāo)，又考慮財政承受能力。三是調(diào)整和優(yōu)化稅收優(yōu)惠政策?？紤]到WTO國民待遇原則并不排斥涉外稅收優(yōu)惠政策，從有利引進(jìn)外貿(mào)角度出發(fā)，在現(xiàn)階段應(yīng)繼續(xù)保留涉外稅收優(yōu)惠政策，但是應(yīng)與整體稅收政策導(dǎo)向相協(xié)調(diào)，逐步從強(qiáng)調(diào)投資型優(yōu)惠向產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向型優(yōu)惠轉(zhuǎn)變，從以直接優(yōu)惠為主向間接優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變。如“適當(dāng)延長虧損彌補(bǔ)時間，降低大企業(yè)兼并重組稅收成本，推動企業(yè)走集約化發(fā)展的道路。允許科技開發(fā)費(fèi)用從應(yīng)納所得稅額中扣除，超過三年平均數(shù)的部分可以直接從所得稅額中扣除。允許高新技術(shù)企業(yè)按經(jīng)營收入提取一定比例技術(shù)開發(fā)準(zhǔn)備金從稅前列支。

　　此外，近年來，我國個人所得稅增長很快，成為最具發(fā)展?jié)摿Φ亩惙N，將來，隨著個人所得稅比重的進(jìn)一步提高，可以適時轉(zhuǎn)換所得稅制模式，逐步建立以個人所得稅為主，法人企業(yè)所得稅為輔的所得稅制結(jié)構(gòu)，將收入型企業(yè)所得稅模式轉(zhuǎn)換為調(diào)節(jié)型企業(yè)所得稅模式，增強(qiáng)企業(yè)所得稅在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長中的調(diào)控功能。

　?。ǘ┐罅Πl(fā)展和規(guī)范稅務(wù)代理業(yè)。美國稅收管理經(jīng)驗表明，在市場經(jīng)濟(jì)條件下，稅務(wù)代理是稅收管理的必然延伸和有益補(bǔ)充，是影響和制約稅收管理效能的重要外部環(huán)境。稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)作為納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)的中介，一方面受托為納稅人正確報稅，另一方面，也扮演“社會管理者”的角色，對納稅人報稅資料的真實性進(jìn)行監(jiān)督，這樣，既可以使稅務(wù)機(jī)關(guān)從大量報稅事務(wù)中解脫出來，集中力量加強(qiáng)稅務(wù)稽查，也大大降低了征稅成本，提高了征管效率。與美國相比，我國稅務(wù)代理業(yè)還比較落后，突出表現(xiàn)在兩個方面：一是稅務(wù)代理業(yè)總體規(guī)模??；二是代理行為不規(guī)范，責(zé)任不明確，缺乏有效監(jiān)管。這種狀況給征納雙方帶來了很多不便，增加了征納成本，而且容易導(dǎo)致不規(guī)范的稅務(wù)代理行為。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和征管改革的不斷深化，加快稅務(wù)代理業(yè)的發(fā)展，規(guī)范稅務(wù)代理行為應(yīng)是今后工作重點(diǎn)。當(dāng)前，應(yīng)針對稅務(wù)代理行為不規(guī)范的問題，建立和完善稅務(wù)代理行業(yè)法規(guī)制度體系，明確稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)和從業(yè)人員行為規(guī)范及法律責(zé)任，如規(guī)定凡是納稅人提供真實資料，而稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)或個人進(jìn)行虛假申報的，由稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)或個人承擔(dān)法律責(zé)任。同時，加大行業(yè)監(jiān)管力度，確保稅務(wù)代理市場的有序運(yùn)行和健康發(fā)展。

　?。ㄈ┙⒑屯晟粕鐣愂毡O(jiān)控體系。從美國經(jīng)驗可以看出，要實現(xiàn)對納稅人的嚴(yán)密監(jiān)控，光靠稅務(wù)機(jī)關(guān)一家的力量，是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，必須依靠全社會的力量，進(jìn)行綜合治理。美國社會監(jiān)控網(wǎng)絡(luò)包括成熟的個人信用制度、健全的銀行結(jié)算體系、完善的稅收司法保障制度和稅務(wù)監(jiān)控體系，幾乎所有納稅人都處于該網(wǎng)絡(luò)的嚴(yán)密監(jiān)控之下。雖然我國也很重視社會協(xié)稅護(hù)稅網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，但是很少從立法的角度明確規(guī)定各協(xié)稅護(hù)稅單位的責(zé)任和義務(wù)，因此許多部門和單位（如銀行）往往因為自身利益需要不愿承擔(dān)協(xié)稅護(hù)稅義務(wù)。同時我國市場機(jī)制還不完善，個人信用制度還未建立，銀行結(jié)算落后，司法保障體系還未形成，難以實現(xiàn)對個人收入監(jiān)控和制約。因此，當(dāng)前應(yīng)發(fā)揮各級政府統(tǒng)籌規(guī)劃、綜合協(xié)調(diào)的職能，明確工商、銀行、海關(guān)、財政、國土等部門協(xié)稅護(hù)稅的責(zé)任和義務(wù)，建立健全協(xié)稅護(hù)稅網(wǎng)絡(luò)。同時，普遍推行個人統(tǒng)一社會保障號碼或納稅編碼制度，將個人編碼作為其基本檔案，并與個人信用、社會保障、就業(yè)、投資掛起鉤來。此外，將來隨著我國個人信用制度、銀行結(jié)算制度的建立和完善，對現(xiàn)金交易的控管和個人收入情況監(jiān)控的逐步加強(qiáng)，適時推行個人收入雙向申報制度，加強(qiáng)不同來源個人收入信息的核查，強(qiáng)化個人所得稅控管。

　?。ㄋ模┘哟蠖愂招畔⒒途W(wǎng)絡(luò)化建設(shè)力度。稅收信息化、網(wǎng)絡(luò)化是稅收管理現(xiàn)代化的必由之路，也是改善稅收管理綜合環(huán)境的重要手段。美國實踐證明，信息化和網(wǎng)絡(luò)化技術(shù)有助于加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)與協(xié)稅護(hù)稅單位的信息交流與共享，形成稅收管理合力，實現(xiàn)對稅源的嚴(yán)密監(jiān)控和管理。與美國相比，我國信息化建設(shè)還比較落后，主要表現(xiàn)為“兩低”：一是稅收信息化水平低，稅收征管信息化含量不高，借助信息技術(shù)進(jìn)行稅收管理的比例偏低；二是稅收信息網(wǎng)絡(luò)化水平低，稅務(wù)與銀行、工商、國土等部門普遍未實現(xiàn)聯(lián)網(wǎng)，稅收信息渠道單一，信息系統(tǒng)開放性差?！皟傻汀爆F(xiàn)象是當(dāng)前制約稅收管理水平的重要因素，因此，應(yīng)加快稅收信息化建設(shè)，一方面，大力提高征管信息化含量和信息網(wǎng)絡(luò)化水平。對內(nèi)，建立完善稅收管理業(yè)務(wù)系統(tǒng)、稅收決策支持應(yīng)用系統(tǒng)，提高稅收征管信息化含量和對稅務(wù)信息占有量，使稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠及時掌握企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營情況、納稅申報情況、納稅人個人信譽(yù)情況，為提高稅務(wù)稽查的針對性創(chuàng)造條件。對外，建立外部信息應(yīng)用管理系統(tǒng)。改進(jìn)系統(tǒng)開發(fā)方式，將現(xiàn)有各部門獨(dú)立開發(fā)轉(zhuǎn)換為全社會綜合開發(fā)、統(tǒng)籌建設(shè)，充分發(fā)揮集約優(yōu)勢，實現(xiàn)信息資源共享。另一方面，加強(qiáng)計算機(jī)系統(tǒng)與征管人員的有機(jī)結(jié)合，不斷提高征管人員綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)，充分發(fā)揮稅收信息系統(tǒng)的功能。

　　（五）建立健全稅收法制環(huán)境。依法治稅是美國稅收管理的主要特征，也是美國建立良好稅收環(huán)境的重要保證。美國加強(qiáng)稅收法制的主要經(jīng)驗就是明立法、嚴(yán)執(zhí)法、重司法。與美國相比，我國稅收法制環(huán)境還不健全，表現(xiàn)為：稅收法規(guī)層次多、內(nèi)容重復(fù)，統(tǒng)一性、協(xié)調(diào)性、權(quán)威性不足，依法治稅原則貫徹落實不夠，公民納稅意識比較淡薄，執(zhí)法剛性不夠強(qiáng)。因此，應(yīng)清理規(guī)范現(xiàn)行稅收法規(guī)制度，完善各單項稅收實體法，在此基礎(chǔ)上，可以借鑒美國稅收立法經(jīng)驗，研究制定我國的稅收基本法，明確我國稅收立法總體精神、稅收制度、稅種設(shè)置、稅收征納關(guān)系、稅收處罰、司法規(guī)范、協(xié)稅護(hù)稅責(zé)任等內(nèi)容，統(tǒng)一稅法，提高立法層次，增強(qiáng)稅收法律制度的權(quán)威性。同時，加大稅收處罰力度。嚴(yán)格依法打擊各類稅務(wù)違法違章行為；積極爭取建立稅收司法保障體系，設(shè)立稅務(wù)警察和稅務(wù)法庭，為稅收執(zhí)法提供有力保障；加強(qiáng)對稅務(wù)執(zhí)法的監(jiān)督檢查，完善執(zhí)法檢查辦法，推進(jìn)執(zhí)法責(zé)任制，保證稅收執(zhí)法的客觀、公正與準(zhǔn)確，形成良好的稅收法制環(huán)境。