一、中小企業(yè)改制帶給稅收政策的挑戰(zhàn)

　　1.中小企業(yè)改制與按所有制和區(qū)域制定的稅收優(yōu)惠政策存在較大的矛盾沖突。從筆者調查的情況來看，首先是現(xiàn)行的按經(jīng)濟成分制定的稅收優(yōu)惠政策，由于企業(yè)改制打破了所有制界限而難以操作，影響了改制的進程。如原為集體所有制的校辦、民政福利等中小企業(yè)改為股份制、個體、私營等企業(yè)后，能否享受原來的優(yōu)惠政策？國有糧食企業(yè)改制為其他經(jīng)濟成分后，是否可以繼續(xù)減免稅？其次是按區(qū)域制定的所得稅優(yōu)惠政策，使得中央企業(yè)與地方企業(yè)之間、不同區(qū)域企業(yè)之間實際稅負不均，形成了企業(yè)間的不平等競爭。對股份制企業(yè)所得稅，也有不少區(qū)別對待的規(guī)定，致使中央企業(yè)與地方企業(yè)之間、不同地區(qū)企業(yè)之間的稅負不平，影響了中小企業(yè)改制。

　　2.“生產(chǎn)型”增值稅存在著阻礙改制企業(yè)技術進步和不能徹底解決重復征稅的問題。我國目前實行的“生產(chǎn)型”增值稅，雖然對于穩(wěn)定和增加財政收入、抑制基建規(guī)模膨脹等起了積極作用，但從近五年來的運行實踐來看，其阻礙技術進步和不能徹底解決重復征稅的弊端已逐漸暴露出來。特別是對于企業(yè)改制，建立現(xiàn)代企業(yè)制度，在某種程度上已形成了阻滯，如某企業(yè)作為某縣級市最大的征稅企業(yè)，在該市稅源結構中所占的比重達40％。由于增值稅是價外稅，該企業(yè)產(chǎn)業(yè)作為基礎源頭產(chǎn)業(yè)，進項稅額抵扣少，加之不允許抵扣外購固定資產(chǎn)所含已征稅款，使該企業(yè)實際稅負由稅改前的3％上升到1994年的7.55％，上升了4.55個百分點。基礎產(chǎn)業(yè)稅負上升，導致該市宏觀稅負偏高，企業(yè)負擔加重，特別是改制企業(yè)技術改造投入嚴重不足。

　　3.企業(yè)改制后存在著大量小規(guī)模納稅人被排除在增值稅鏈條之外，在一定程度上影響其生產(chǎn)經(jīng)營的弊端。根據(jù)我國現(xiàn)階段生產(chǎn)力發(fā)展水平，新的增值稅制將增值稅納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，這對于增值稅的順利實施起了重要作用。但是，也同時存在大量小規(guī)模納稅人被排除在增值稅鏈條之外，在一定程度上影響其生產(chǎn)經(jīng)營的弊端。隨著企業(yè)改革的不斷深入，國有和集體小企業(yè)采取承包、租賃、委托經(jīng)營以及分離、拍賣或由私人經(jīng)營的方式后，絕大部分經(jīng)重新認定，由原來的一般納稅人轉為小規(guī)模納稅人。一方面，這些為數(shù)眾多的國有和集體小企業(yè)轉為小規(guī)模納稅人后，被人為地割裂了與一般納稅人的正常經(jīng)濟往來，既不能享受稅款抵扣，又不能以17％稅率開具增值稅專用發(fā)票，失去了多年的客戶，生產(chǎn)經(jīng)營活動嚴重受阻。另一方面，也使一般納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營和業(yè)務往來對象的選擇有了一定的局限性，這在縣級中小企業(yè)中表現(xiàn)得尤為突出。由于縣級中小企業(yè)多為一些生產(chǎn)手工業(yè)品和輕工業(yè)產(chǎn)品的企業(yè)，經(jīng)濟業(yè)務往來客戶多數(shù)局限于縣域經(jīng)濟之中。他們雖被認定為一般納稅人，但進貨仍然離不開小規(guī)模納稅人。此外，一般納稅人不斷減少，小規(guī)模納稅人大量增加，也使增值稅難以實行規(guī)范化管理，最終危及增值稅稅制的鞏固和完善。

　　4.在企業(yè)改制時存在利用增值稅專用發(fā)票做手腳、騙稅、偷稅等違法行為。增值稅專用發(fā)票能否規(guī)范運作直接關系到增值稅乃至整個稅制改革的成敗。近年來，不法分子偽造、盜竊、倒賣、騙取、虛開、代開增值稅專用發(fā)票，利用增值稅專用發(fā)票偷稅騙稅的違法犯罪行為屢禁不止；一些企業(yè)在改制中，由于種種原因導致財務管理混亂；有的一般納稅人企業(yè)在增值稅專用發(fā)票使用中，存在應開不開、虛開代開、假報遺失等利用增值稅專用發(fā)票的騙稅和偷稅行為。

　　5.改制企業(yè)不愿及時辦理稅務登記的有關變更、注銷手續(xù)，稅收征管難以監(jiān)控到位。據(jù)調查，中小企業(yè)改制后，問題較為突出的是稅務登記制度剛性不足，缺乏制約性。中小企業(yè)改制必然會引起納稅主體等登記項目頻繁變動，應及時依法向稅務機關申報辦理稅務登記、變更或者注銷登記。但出于債務、欠稅、一般納稅人認定、及時足額繳稅、財稅體制、政企關系等多方面原因，有相當一部分改制后的企業(yè)不愿辦理稅務登記的有關變更、注銷等手續(xù)。稅務機關在稅務登記管理上明顯滯后，其主要原因就是現(xiàn)行稅務登記制度處罰力度和制約性較差。《征管法》中關于不按規(guī)定辦理稅務登記的處罰不及未按規(guī)定辦理納稅申報的處罰力度大。加之稅務登記除了對購買發(fā)票有制約作用外，對業(yè)戶其他方面特別是對大量不需用發(fā)票的納稅人來說，制約性很差，從而導致稅務登記率一直較低，在企業(yè)改制中這個問題更顯突出。

　　6.改制企業(yè)的欠稅“空掛”、欠稅難清的現(xiàn)象普遍存在。一是破產(chǎn)企業(yè)欠稅基本無法收回；二是企業(yè)改制行為不規(guī)范，采取“金蟬脫殼”手段使欠稅“空掛”，難以追繳；三是兼并企業(yè)不愿承擔被兼并企業(yè)的欠稅。在實際工作中，兼并企業(yè)往往有意沖銷被兼并企業(yè)的欠稅或借故推諉，使稅務機關催繳欠稅因找不到欠稅人而陷入被動狀態(tài)。

　　7.企業(yè)改制后非公有制經(jīng)濟比重上升給稅收征管工作帶來了一定難度。在中小企業(yè)改制中，隨著企業(yè)拍賣、出售、承包、租賃、委托經(jīng)營、民營等企業(yè)改制形式的出現(xiàn)，一方面，非公有制經(jīng)濟逐漸成為縣域經(jīng)濟的重要組成部分，成為新的稅收增長點；另一方面，個體私營經(jīng)濟成分比例相應上升，個體私營企業(yè)數(shù)量增多，給原本就難征難管的個體稅收帶來了一系列的新情況和新問題。

　　8.“任務治稅”干擾了改制后企業(yè)間的平等競爭。在現(xiàn)行分稅制財政體制下，基層一些地方政府為平衡財政預算，通過向稅務機關層層分解下達指令性稅收指標，來保證實際財政預算中的稅收計劃，全部稅收征管活動以此為中心。同時，以行政手段給企業(yè)下達稅收計劃任務，并將此作為考核、評價企業(yè)領導工作實績及決定其職務任免的標準。這種實際工作中存在的“任務治稅”現(xiàn)象，在一定程度上阻礙了現(xiàn)代企業(yè)制度的建立。

　　由于稅收任務的制定存在著較大的主觀性和隨意性，加之前幾年一些地方存在的不合理的財政“墊基數(shù)、?；鶖?shù)”的問題，因而使稅收計劃與實際稅源不一致。當下達的稅收任務數(shù)超過實際稅源時，就會形成預征或多征；當下達的稅收任務數(shù)低于實際稅源時，就會形成漏征或少征。這無疑會干擾改制后企業(yè)間的平等競爭，必然嚴重挫傷廣大職工和改制向各投資方的積極性，限制和阻礙改制的深入進行。

　　9.稅收的行政隸屬關系與跨區(qū)域的企業(yè)改制格格不入，從而使征收管理難以到位。按照目前我國分稅財政體制的規(guī)定，稅收依照其行政隸屬關系分級次入庫，并以此劃分稅務機關之間對相應企業(yè)的稅收征管權。在實際運行中，一些與主管稅務機關以及所屬政府不在同一地域的企業(yè)，往往得不到當?shù)卣娜χС?，特別是主管稅務機關鞭長莫及，征收管理不能到位c隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的逐步建立，上述弊端更加突出，與企業(yè)改制形成了明顯的矛盾。一方面企業(yè)跨地區(qū)、跨部門、跨行業(yè)、跨所有制實施兼并、聯(lián)合、股份制改造，有的還實現(xiàn)了跨國聯(lián)合；另一方面各級政府和主管稅務機關之間又因企業(yè)納稅主體、隸屬關系的變化，在稅款入庫級次和征收管理上糾纏不休，對企業(yè)改制加以行政干預。尤其是改制后無主管部門的企業(yè)的稅收入庫級次、股份制企業(yè)所得稅的征收矛盾更突出。

　　二、針對上述矛盾和問題提出的建議

　　1.清理整頓稅收優(yōu)惠政策，取消按所有制和區(qū)域制定的稅收優(yōu)惠政策。必須盡快取消按所有制和區(qū)域制定的各種稅收優(yōu)惠政策，并以此為突破口，全面清理整頓現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策。使稅收優(yōu)惠自覺遵從國民待遇原則，從按所有制性質和區(qū)域優(yōu)惠向貫徹國家產(chǎn)業(yè)政策、優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結構、促進各地區(qū)經(jīng)濟協(xié)調發(fā)展的稅收優(yōu)惠轉變，使現(xiàn)行稅制更為協(xié)調統(tǒng)一，稅負公平，以適應建立現(xiàn)代企業(yè)制度的需要。

　　2.逐步實現(xiàn)增值稅由“生產(chǎn)型”向“消費型”的過渡。從長遠和戰(zhàn)略高度看，我國應加快增值稅由“生產(chǎn)型”向“消費型”過渡的步伐，按照國家產(chǎn)業(yè)政策和地區(qū)發(fā)展戰(zhàn)略，應首先對基礎性產(chǎn)業(yè)實行增值稅轉型?？紤]到我國財政的承受能力，第一步可由“生產(chǎn)型”轉變?yōu)椤笆杖胄汀?，待條件成熟后，再向“消費型”轉變。

　　3.擴大增值稅一般納稅人范圍，促使小規(guī)模納稅人向一般納稅人轉變。必須及時調整小規(guī)模納稅人政策：（1）有條件地放寬一般納稅人的認定標準，凡實行建賬建制能夠正確核算進、銷項稅額及應納稅額的小規(guī)模納稅人，都可轉為一般納稅人。（2）對于銷售額達到標準而財務核算不符合要求的從事貨物生產(chǎn)、加工勞務和批發(fā)生產(chǎn)資料的小型企業(yè)，可允許其使用增值稅專用發(fā)票，由稅務機關代開，實行17％的稅率，并促使其加強財務核算，盡快向一般納稅人靠攏，向公司化方向發(fā)展。

　　4.弱化和分流增值稅專用發(fā)票扣稅作用。

　　解決這個問題除了切實加強增值稅專用發(fā)票領購、保管、使用和檢查等各個環(huán)節(jié)的監(jiān)督管理外，重要的是采取措施，為增值稅專用發(fā)票減負，弱化和分流增值稅專用發(fā)票的扣稅作用。（1）管票與管戶相結合?？朔酝鶈渭円云惫芏惖淖龇?，通過管戶管住稅源，保證稅款及時足額入庫。（2）管票與管賬相結合。增值稅專用發(fā)票盡管是增值稅鏈條的關鍵環(huán)節(jié)，但在企業(yè)會計核算中，只是發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務的原始憑證之一。單純憑增值稅專用發(fā)票抵扣稅額，而拋開整個賬務的會計核算，顯然是不明智的。（3）管票與管貨相結合，通過抽查、盤點庫存貨物，檢查貨物的進、銷、調、存、轉，來核對相應的進銷項稅額，克服以往將主要精力耗費在檢查發(fā)票是否違規(guī)的做法。此外，可探索適當縮小增值稅專用發(fā)票使用范圍的新途徑。

　　5.完善征管法規(guī)，切實加強欠稅管理，加強對非公有制經(jīng)濟的征收管理。（1）完善稅收征管法律制度。面對現(xiàn)實，需要通過相應的立法程序，修改和完善《征管法》中關于稅務登記違規(guī)的處罰條款。提高罰款數(shù)額，切實加大懲戒力度。要使處罰手段多樣化，增強其可操作性，如對不按規(guī)定辦理稅務登記的納稅人，稅務機關除了處以罰款外，還可查封其貨物、經(jīng)營工具和經(jīng)營場所等，迫使其辦理稅務登記；增加有關部門配合，強化稅務登記制約作用的條款。可規(guī)定凡未按期辦理稅務登記的納稅人，工商行政管理部門吊銷其營業(yè)執(zhí)照，金融部門不予開戶和貸款，交通管理部門不予辦理車輛上戶及年檢手續(xù)等，以增強其制約作用。（2）強化欠稅管理。針對企業(yè)改制給欠稅清理帶來的一系列新情況、新問題，稅務機關應在支持企業(yè)減輕負擔的同時，從國家利益大局出發(fā)，全力以赴收回欠稅。經(jīng)稅務機關審查，法院依法宣告破產(chǎn)的企業(yè)欠稅，應由國家稅務總局授權省級稅務機關審批核銷。對于因企業(yè)兼并和拍賣、出售等形成的欠稅，應明確規(guī)定由兼并方和購買方負責清繳，不能由主管部門掛賬。

　　無力清繳被兼并企業(yè)或所購企業(yè)欠稅的，可視為不具備兼并和購買的資格，不允許其實施兼并和購買行為。對于采取“金蟬脫殼”手段逃避欠稅的，應授權稅務機關依照新企業(yè)是否繼續(xù)使用老企業(yè)經(jīng)營場地、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、技術力量及職工等界定標準，確認是否由新企業(yè)承繼老企業(yè)欠稅，并切實強化欠稅追繳的執(zhí)法手段，嚴格執(zhí)行加收滯納金制度。（3）加大對非公有制經(jīng)濟稅收征管的力度。應迅速扭轉那種重公有制企業(yè)稅收、輕個體稅收，重大稅、輕小稅的舊觀念、舊做法。要探索非公有制經(jīng)濟稅收征管的特點和規(guī)律，進一步建立健全個體私營等非公有制經(jīng)濟的稅收管理辦法；要從個體稅收的征管實際出發(fā)，以及時足額征稅為目標，不僅明確納稅人依法自行申報納稅的責任，也要明確稅務人員及時足額征稅的責任；要在個體稅收綜合治理和綜合服務上下工夫。稅務機關要緊緊依靠地方各級黨委、政府，與工商、銀行、公安、政法、交通、城建、街道、會計師事務所等部門協(xié)調配合，在加強稅收監(jiān)控綜合治理的同時，為個體私營業(yè)戶提供綜合服務，把綜合治理與綜合服務有機地結合起來，達到既收好個體稅收，又促進非公有制經(jīng)濟發(fā)展的效果。

　　6.采取有效措施，逐步改變基層“任務治稅”的狀況。應緊緊抓住政府改革和人員精簡分流的機遇，在分稅制財政體制下，變“以支定收”為“量入為出”；變“擴大稅收任務保財政”為“發(fā)展經(jīng)濟保財政”；變“吃飯財政”為“生產(chǎn)效益性”財政，從而，逐步改變基層“任務治稅”狀況。

　　7.大力推進稅收屬地管理體制。應在進一步完善分稅制財政體制的前提下，大力推進稅收屬地管理體制，所有企業(yè)包括外資企業(yè)，都應由稅務機關按地域切塊實施征收管理。這樣不僅有利于就近密切監(jiān)控稅源，提供方便、快捷的稅務服務，增強征管有效性，保證稅款及時足額入庫；也有利于當?shù)卣罅χС制髽I(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營。由此引起的財政收入級次變化，應通過將內資企業(yè)所得稅改為共享稅，以及完善財政轉移支付制度來解決，以優(yōu)化資源配置，優(yōu)化資本結構，促進現(xiàn)代企業(yè)制度的建立。