重新界定印花稅征稅對(duì)象

　　現(xiàn)行印花稅是以原《經(jīng)濟(jì)合同法》列舉的合同作為主要征稅對(duì)象，并以此來(lái)確定稅目稅率的。實(shí)踐證明，這種方法不可行。以經(jīng)濟(jì)合同為征稅對(duì)象，一方面導(dǎo)致了征稅范圍過(guò)窄，形成了征管空間，并且隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)情況的不斷變化，這個(gè)空間將越來(lái)越大；另一方面，由于計(jì)稅依據(jù)是以征稅對(duì)象為載體，在無(wú)法確認(rèn)征稅對(duì)象是否存在的情況下，征稅將無(wú)法實(shí)施。印花稅是一種行為性質(zhì)的稅收，即對(duì)納稅人某種特定的經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行征稅。這里，“納稅人的特定的經(jīng)濟(jì)行為”應(yīng)當(dāng)是印花稅的征稅對(duì)象。因此，可將原來(lái)對(duì)各類(lèi)合同、憑證征稅，改為對(duì)各類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為征稅，即對(duì)購(gòu)銷(xiāo)、財(cái)產(chǎn)租賃、借款、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移、贈(zèng)與、委托、提供信息等經(jīng)濟(jì)行為征稅。只要納稅人發(fā)生了條例規(guī)定的應(yīng)稅行為，無(wú)論是否訂立合同，均須按規(guī)定繳納印花稅。這樣規(guī)定可以有效地避免因納稅人不提供合同而使稅收無(wú)著落，從而進(jìn)一步減少偷逃印花稅行為的發(fā)生。另一方面，可以較好地解決當(dāng)前日益繁榮的電子商務(wù)的印花稅問(wèn)題。電子合同和交易票據(jù)實(shí)際上就是數(shù)據(jù)記錄，電子賬本本質(zhì)上是一個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)，對(duì)其征稅就產(chǎn)生了法律上的不適用。將印花稅確定為對(duì)經(jīng)濟(jì)行為征稅，就能很好地解決這一問(wèn)題，只要納稅人具備了購(gòu)銷(xiāo)行為（如網(wǎng)上購(gòu)貨）或是提供信息（如收取會(huì)員費(fèi)）均須履行納稅義務(wù)。

　　明確納稅義務(wù)人

　　將原條例規(guī)定的“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)書(shū)立、領(lǐng)受本條例所列舉憑證的單位和個(gè)人，都是印花稅的納稅義務(wù)人”，改為“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)發(fā)生條例規(guī)定的各類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為的單位和個(gè)人，都是印花稅的納稅義務(wù)人”。具體地，發(fā)生條例規(guī)定的應(yīng)稅行為的當(dāng)事人是印花稅的納稅義務(wù)人；營(yíng)業(yè)賬簿的納稅義務(wù)人為賬簿啟用人；權(quán)利、許可證照的納稅義務(wù)人為領(lǐng)受人。

　　科學(xué)描述印花稅征稅范圍

　　隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，采用列舉的方式描述印花稅征稅范圍已不能適應(yīng)日益復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)形式、經(jīng)營(yíng)方式和經(jīng)濟(jì)行為。譬如，被排除在“十五類(lèi)合同”之外的承包承租經(jīng)營(yíng)合同、抵押合同、質(zhì)押合同、留置合同、勞動(dòng)保險(xiǎn)合同、修理修配合同、維修保養(yǎng)合同、售后服務(wù)合同、合伙協(xié)議等等，很難一一列舉。不僅如此，在實(shí)際操作中，有些合同相互交叉，很難歸屬于哪一類(lèi)。如財(cái)產(chǎn)贈(zèng)與合同涉及的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，是歸屬于贈(zèng)與合同，還是產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)？再如，行紀(jì)合同和居間合同均是委托方與受托方之間簽訂的經(jīng)濟(jì)合同，從形式上看與委托合同差不多，其區(qū)別只在于合同雙方當(dāng)事人在民事法律關(guān)系中的權(quán)利和義務(wù)不同。像這樣的例子并不鮮見(jiàn)，在實(shí)際工作中，納稅人很難掌握究竟歸屬于哪一類(lèi)經(jīng)濟(jì)合同。由此可見(jiàn)，對(duì)印花稅設(shè)置稅目時(shí)，如想采取“列舉式”規(guī)定，做到既全面又能對(duì)號(hào)入座似乎不可能，更何況一項(xiàng)稅收政策的制定需要保持一定時(shí)期的穩(wěn)定性和持續(xù)性。因此，應(yīng)采用“概括式”規(guī)定來(lái)描述征稅范圍，在采用“概括式”規(guī)定的基礎(chǔ)上再對(duì)不征印花稅的行為作“排除性”規(guī)定，對(duì)需要給予政策上支持的項(xiàng)目，如無(wú)息、貼息借貸款行為、公益救濟(jì)性捐贈(zèng)等則通過(guò)減免稅的辦法進(jìn)行明確。

　　概括式規(guī)定。為了充分體現(xiàn)印花稅的“廣泛征收”原則，概括式規(guī)定可描述為：“公民、法人或其他組織發(fā)生的各類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為均應(yīng)按規(guī)定繳納印花稅?！?/p>

　　排除性規(guī)定。下列經(jīng)濟(jì)行為不征印花稅：一、因行政行為引起的經(jīng)濟(jì)利益轉(zhuǎn)移行為。如征稅行為、行政部門(mén)按規(guī)定拍賣(mài)財(cái)產(chǎn)等；二、企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)行為。如發(fā)放工資、自建自用、自產(chǎn)自用等經(jīng)濟(jì)行為；三、對(duì)因涉及公民、法人或其他組織的人格關(guān)系（指與人身有密切聯(lián)系的社會(huì)關(guān)系，如生命、健康、姓名、名譽(yù)等）或身分關(guān)系（指因血緣、婚姻等身份關(guān)系而發(fā)生的收養(yǎng)、撫養(yǎng)、贍養(yǎng)、監(jiān)護(hù)等社會(huì)關(guān)系）而引起的各類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為。如財(cái)產(chǎn)賠償?shù)冉?jīng)濟(jì)行為；四、財(cái)產(chǎn)抵押、質(zhì)押、留置等經(jīng)濟(jì)行為。這類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為是受主經(jīng)濟(jì)行為（如借貸款、委托加工、運(yùn)輸、保管等等）引起的次經(jīng)濟(jì)行為（或從經(jīng)濟(jì)行為）。由于主經(jīng)濟(jì)行為已按規(guī)定征收印花稅，對(duì)次經(jīng)濟(jì)行為不宜再征收印花稅，但對(duì)主經(jīng)濟(jì)行為履行期限屆滿(mǎn)，債務(wù)人不履行債務(wù)，債權(quán)人按規(guī)定將財(cái)產(chǎn)折價(jià)或者拍賣(mài)、變賣(mài)時(shí)應(yīng)按規(guī)定征收印花稅；五、單位或個(gè)人參加的各類(lèi)社會(huì)勞動(dòng)保險(xiǎn)；六、法律規(guī)定的其他情形。

　　印花稅改按經(jīng)濟(jì)行為征稅后，對(duì)營(yíng)業(yè)賬簿和權(quán)利許可證照仍采用原貼花辦法，其余各類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為不再貼花，一律采用稅收繳納書(shū)形式繳納印花稅。

　　調(diào)整印花稅計(jì)稅依據(jù)

　　與征稅對(duì)象相配套，計(jì)征印花稅不再依據(jù)合同所載金額征稅，而是按各類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為的交易額征稅?？v觀各類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為，可以抽象地概括為三類(lèi)：

　　第一類(lèi)是以“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移”性質(zhì)為主的交易額。對(duì)這類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為宜按“收入額”征稅。如購(gòu)銷(xiāo)行為、建筑工程承包、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移等經(jīng)濟(jì)行為，分別按照購(gòu)銷(xiāo)金額、工程承包金額、財(cái)產(chǎn)銷(xiāo)售價(jià)格征稅。

　　第二類(lèi)是以“提供勞務(wù)”為主的交易額。對(duì)這類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為宜按“收益額”征稅。如委托加工、代理、財(cái)產(chǎn)租賃、保險(xiǎn)（財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)、人壽保險(xiǎn)）、財(cái)產(chǎn)保管、運(yùn)輸（貨運(yùn)、客運(yùn)）、借貸款等經(jīng)濟(jì)行為分別按加工費(fèi)、代理費(fèi)、租賃費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、保管費(fèi)、運(yùn)費(fèi)、利息金額進(jìn)行征稅。

　　第三類(lèi)是領(lǐng)取權(quán)利許可證照和啟用營(yíng)業(yè)賬簿的經(jīng)濟(jì)行為。這類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為仍實(shí)行按件計(jì)稅。

　　此外，對(duì)資金賬簿的計(jì)稅依據(jù)需進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。暫行條例規(guī)定，記載資金的賬簿，按實(shí)收資本和資本公積的合計(jì)金額計(jì)算貼花。我們認(rèn)為，應(yīng)將資本公積剔除。資本公積的內(nèi)容主要包括資本溢價(jià)和股本溢價(jià)、資產(chǎn)評(píng)估增值、接受捐贈(zèng)資產(chǎn)、外幣資本折算差額等。雖然資本公積作為企業(yè)的一項(xiàng)所有者權(quán)益而存在，并且不象盈余公積和未分配利潤(rùn)那樣可以用于彌補(bǔ)虧損和利潤(rùn)分配，但因資產(chǎn)的再次評(píng)估、轉(zhuǎn)增資本等原因會(huì)使企業(yè)的資本公積減少，因此，資本公積實(shí)際上是一個(gè)變動(dòng)量，對(duì)資本公積征稅會(huì)帶來(lái)操作上的不便。對(duì)資金賬簿征稅宜直接按企業(yè)的實(shí)收資本總額征稅，因?yàn)閷?shí)收資本的來(lái)源除了企業(yè)在創(chuàng)建初期的原始投資和投產(chǎn)以后的追加投資外，還包括企業(yè)在以后年度用資本公積或盈余公積轉(zhuǎn)增資本的部分。對(duì)資金賬簿改按實(shí)收資本（股本）征稅，既顯得合理，又簡(jiǎn)便易行。

　　提高征稅標(biāo)準(zhǔn)，簡(jiǎn)并稅目稅率

　　1990年以來(lái)，國(guó)務(wù)院對(duì)證券交易印花稅稅率根據(jù)股票市場(chǎng)的運(yùn)行情況先后作過(guò)幾次調(diào)整，很好地發(fā)揮了印花稅組織收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的作用，而其他項(xiàng)目的稅率一直維持不變。稅率過(guò)低、稅源分散、征收成本高是導(dǎo)致印花稅收入過(guò)低的直接原因，“輕稅”成了“無(wú)稅”。這種狀況嚴(yán)重制約了地方政府組織收入的積極性。因此，適當(dāng)提高印花稅征稅標(biāo)準(zhǔn)是十分必要的。調(diào)整印花稅稅率應(yīng)以“簡(jiǎn)化稅制、合理負(fù)擔(dān)”為原則，對(duì)原有稅目進(jìn)行簡(jiǎn)化，并適當(dāng)提高稅率。建議作如下調(diào)整：

　　對(duì)“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移”和“提供勞務(wù)”兩類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為以及“啟用資金賬簿”的征稅仍采用比例稅率。對(duì)“啟用其他營(yíng)業(yè)賬簿”和領(lǐng)取權(quán)利許可證照行為仍采用定額稅率。

　　對(duì)“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移”行為，稅率確定在0.5‰—1‰之間，以0.8‰為宜；對(duì)“提供勞務(wù)”行為，稅率確定在1‰—2‰之間，以1.5‰為宜；定額稅率確定為每件10—20元，以15元為宜。

　　改變印花稅征收方式

　　為了加強(qiáng)對(duì)印花稅的控管，采取自行申報(bào)與代扣代繳相結(jié)合的征收方式。即：所有印花稅的納稅義務(wù)人均需按規(guī)定申報(bào)繳納印花稅。對(duì)借貸款行為由金融部門(mén)代收代繳印花稅；對(duì)領(lǐng)取權(quán)利許可證照的單位和個(gè)人由負(fù)責(zé)頒發(fā)證照的單位或部門(mén)負(fù)責(zé)代收代繳印花稅；對(duì)單位與個(gè)人之間發(fā)生的應(yīng)稅行為由支付或收取款項(xiàng)的單位負(fù)擔(dān)代扣代繳或代收代繳印花稅。為明確扣繳義務(wù)人的責(zé)任，對(duì)未履行扣繳義務(wù)造成的印花稅流失，由扣繳單位負(fù)責(zé)“賠繳”。對(duì)應(yīng)扣繳未扣繳的應(yīng)稅行為，納稅人仍需按規(guī)定申報(bào)。此外，為了調(diào)動(dòng)扣繳義務(wù)人的積極性，印花稅代扣代繳手續(xù)費(fèi)可規(guī)定在5％— 8％左右。