[摘要]20世紀(jì)80年代中期，最早發(fā)起于美國的稅制改革取得了很大的成功，產(chǎn)生了巨大的影響和良好的示范作用。進(jìn)入90年代以來，許多發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家開始著手對稅收制度進(jìn)行了更為廣泛和更為深刻的改革，掀起了稅制改革的又一高潮。在中國，一方面由于稅費(fèi)之和占到財(cái)政收入的25％左右甚至更高，超過了發(fā)展中國家的水平，因而存在著一定的減稅必要性和空間；另一方面，即使在2001年，經(jīng)歷了稅收收入的連續(xù)超常增長的情況下，稅收收入占GDP的比重也不過16％左右，比發(fā)展中國家或同等人均GDP國家的宏觀稅負(fù)要低，因此又存在著適當(dāng)提高稅收收入占GDP的水平的必要性。因而，當(dāng)前如何在適度減稅的情況下適當(dāng)提高稅收收入占GDP的水平，就是一個不可回避的問題?？蛇x擇的措施主要有：優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，提高稅制彈性；加強(qiáng)預(yù)算管理，清費(fèi)立稅，加快稅費(fèi)改革的進(jìn)程，切實(shí)減輕企業(yè)和農(nóng)民的稅外負(fù)擔(dān)；強(qiáng)化征管，堵塞稅收漏洞，減少稅收流失等。

　　一、求同存異：20世紀(jì)90年代以來世界各國稅制改革的新趨勢

　　1.普遍減稅，但并不意味著稅收占GDP的比重下降

　　20世紀(jì)80年代中期，最早發(fā)起于美國的稅制改革取得了很大的成功，產(chǎn)生了巨大的影響和良好的示范作用。1986年的美國稅制改革，主要是以供給學(xué)派的稅收理論為基礎(chǔ)，強(qiáng)調(diào)通過減稅來促進(jìn)社會總供給量的增加，從而帶動經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇。美國的稅改在消除對工業(yè)化國家經(jīng)濟(jì)的負(fù)面效應(yīng)，特別是消除稅制對投資、儲蓄和工作熱情的抑制作用方面，確實(shí)起到了積極作用。隨后，以美國稅制改革內(nèi)容為基本模式的稅改浪潮沖擊了世界各國。

　　進(jìn)入90年代以來，許多發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家開始著手對稅收制度進(jìn)行了更為廣泛和更為深刻的改革，掀起了稅制改革的又一高潮。特別是進(jìn)入新世紀(jì)，隨著經(jīng)濟(jì)全球化的加快發(fā)展，各國紛紛推出了減稅計(jì)劃和方案，調(diào)低稅負(fù)，形成了新一輪世界性的減稅趨勢和潮流。（1）美國：總統(tǒng)布什把大規(guī)模減稅作為其經(jīng)濟(jì)政策的核心，就職不到20天即向國會提出10年減稅1.6萬億美元的計(jì)劃（后來國會將其縮減為1.35萬億美元），主要是降低稅率和增加稅收減免。這是美國 20年來最為龐大的減稅計(jì)劃?！?9·11”事件后，布什政府加快了減稅計(jì)劃的實(shí)行。（2）加拿大：2000年10月18日，加拿大宣布了歷史上最大的減稅計(jì)劃，減稅總額近1000億加元，減稅內(nèi)容包括全面降低個人所得稅稅率，增加生計(jì)扣除和降低公司所得稅稅率。（3）德國：1999年頒布全面減稅方案，分步實(shí)施。個人所得稅和公司所得稅的稅率都有大幅度降低。（4）法國：法國以稅高聞名，但在2000年減稅800億法郎的基礎(chǔ)上，最近宣布從2001至2003年再減稅1200億法郎，除了降低個人所得稅和公司所得稅稅率外，還要降低增值稅的標(biāo)準(zhǔn)稅率。除以上國家外，英國、意大利、澳大利亞、比利時(shí)、瑞典、俄羅斯。荷蘭、葡萄牙、羅馬尼亞、印度、巴基斯坦、沙特、以色列、印度尼西亞、馬來西亞、希臘、捷克等國家也紛紛采取了一些減稅措施。目前這一減稅浪潮勢不可擋（安體富，2002）。

　　之所以出現(xiàn)這種形勢，其原因主要有：第一，稅收競爭已經(jīng)成為國際競爭的重要手段。各國為了應(yīng)對經(jīng)濟(jì)全球化帶來的國際競爭的加劇，大都主張通過減稅如降低稅率、提高出口退稅水平來提高本國企業(yè)的國際競爭力。第二，當(dāng)前出現(xiàn)了世界性的經(jīng)濟(jì)增速減緩和滑坡，特別是作為全球經(jīng)濟(jì)領(lǐng)頭羊的美國和日本，其經(jīng)濟(jì)近些年來一直不大景氣，從而試圖把減稅作為刺激需求和擴(kuò)大投資的重要手段，并力求以此來促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的回升。第三，稅收理論在更新。在經(jīng)濟(jì)全球化加速發(fā)展的新形勢下，強(qiáng)調(diào)充分發(fā)揮市場經(jīng)濟(jì)的作用，主張減少政府和稅收對經(jīng)濟(jì)的干預(yù)、實(shí)行稅收中性原則的呼聲和理論在增強(qiáng)。一般說來，減稅政策不利于提高一個國家的稅收水平，但實(shí)際運(yùn)行的情況卻是稅收水平提高了。稅收水平是指一國稅收總額占國內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）的比重，它集中說明了國家和納稅人在分配上的量的關(guān)系，是一個國家稅收制度的核心問題。根據(jù)世界銀行和國際貨幣基金組織的調(diào)查表明，剔除社會保障因素，發(fā)達(dá)國家總體稅收水平為 38.4％。隨著經(jīng)濟(jì)增長，各國的稅收水平普遍呈上升趨勢。OECD1997年《稅收統(tǒng)計(jì)》表明，1980至1995年，OECD各成員國中，美洲國家稅收占GDP的比重由25 3％增到27.5％，歐洲國家由36.4％增加到40.8%，環(huán)太平洋國家則由28.9％增加到31.6％。這一趨勢可歸結(jié)于以下兩個因素：一是政府支出規(guī)模的日益膨脹對稅收增長產(chǎn)生的外在壓力。近年來，各國公共支出無論從絕對量還是從相對量來講，都呈上升的趨勢。稅收作為各國政府最主要的籌資形式，財(cái)政支出規(guī)模的持續(xù)擴(kuò)張，客觀就要求其有一個大的提高。二是稅制彈性的設(shè)計(jì)能保證一國稅收總額的增長大于GDP的增長。稅制彈性是稅收對經(jīng)濟(jì)增長的反應(yīng)程度，在一國財(cái)政收入主要依賴于稅收的情況下，政府都力求使本國的稅制富有彈性，以滿足不斷增長的財(cái)政支出需要，這也從稅制上保證了稅收水平的不斷上升。

　　當(dāng)然，減稅的缺點(diǎn)也是明顯的。首先，減稅一般是建立在國稅收入大幅度增長的基礎(chǔ)上。如果在減稅政策實(shí)施之后，一旦經(jīng)濟(jì)形勢發(fā)生變化，稅基縮小，就會使財(cái)政收入的增長陷入被動局面。其次，減稅也影響稅制的固定性和稅法的權(quán)威性。稅制在一段時(shí)期內(nèi)必須保持一定的穩(wěn)定性，這對維護(hù)整個經(jīng)濟(jì)和投資環(huán)境的穩(wěn)定有著重要作用。如果稅收工具使用不當(dāng)，稅制變動過于頻繁，給人一種“朝令夕改”的印象，那就勢必會影響稅法的嚴(yán)肅性。最后，減稅的政策效果不如增加財(cái)政支出那樣明顯和直接，往往有一定的“時(shí)滯”效應(yīng)，會給制定政策的部門帶來相當(dāng)?shù)碾y度。

　　2.發(fā)達(dá)國家稅制改革對發(fā)展中國家的稅制產(chǎn)生了較大影響，兩者的稅制日益趨同

　　發(fā)達(dá)國家稅制改革的動向?qū)Πl(fā)展中國家產(chǎn)生了較大的影響，許多發(fā)展中國家也對其稅收制度和政策作了調(diào)整，以順應(yīng)世界稅制改革潮流，這客觀上使得兩者的稅制改革出現(xiàn)趨同的現(xiàn)象。

　　首先，在個人所得稅改革實(shí)踐中，降低了最高稅率，減少了稅率檔次，提高了免稅額，同時(shí)取消了原有的大部分扣除；在公司所得稅領(lǐng)域，調(diào)整了稅基和稅率結(jié)構(gòu)，減少了稅收優(yōu)惠措施。

　　其次，發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家還在稅制改革中不斷調(diào)整直接稅和間接稅稅種的比例，兩者出現(xiàn)了不斷靠攏的趨勢。90年代以來，發(fā)達(dá)國家的稅制結(jié)構(gòu)普遍過于依賴直接稅而輕視間接稅的傾向已經(jīng)有所逆轉(zhuǎn)，流轉(zhuǎn)稅越來越受到重視，其中具有稅收中性特點(diǎn)的增值稅被廣泛地推廣開來，它的大量推行使所得稅的地位相對降低；而發(fā)展中國家由于征管水平、居民納稅意識和收入水平的提高，直接稅的比重越來越高。從這一點(diǎn)看，發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家的稅制結(jié)構(gòu)日益接近，逐漸趨同。

　　再者，20世紀(jì)90年代以來，無論是經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌國家還是發(fā)展中國家，大都在稅制改革的基礎(chǔ)上掀起了以分稅制為先導(dǎo)的財(cái)稅體制改革。這也可以看作是90年代稅制改革的又一動向。90年代以來國際政治、經(jīng)濟(jì)形勢的一系列變化誘發(fā)了各國財(cái)政分權(quán)傾向，財(cái)政聯(lián)邦主義思潮風(fēng)行全球，實(shí)行分稅制已成為國際潮流。在世界銀行、國際貨幣基金組織等國際機(jī)構(gòu)的推動下，許多發(fā)展中國家和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌國家都在重新審視本國原有稅制的利與弊，認(rèn)真探索以分稅制為先導(dǎo)、順應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的財(cái)稅管理體制。

　　最后，減稅降負(fù)不管是發(fā)達(dá)國家、發(fā)展中國家，或是在新興工業(yè)化國家都被當(dāng)作刺激經(jīng)濟(jì)和體現(xiàn)社會政策的一項(xiàng)重要的政策工具而廣泛運(yùn)用，但與此同時(shí)各國稅收水平總體上卻呈上升趨勢。20世紀(jì)90年代以來，減稅作為一種傳統(tǒng)的擴(kuò)張性財(cái)政政策工具，在刺激經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮著重要的作用。尤其是在1997年亞洲金融危機(jī)之后，各國對金融工具（衍生金融工具）特別是對擴(kuò)張性的貨幣政策抱著懷疑的態(tài)度，財(cái)政政策的地位日漸其重要。部分發(fā)達(dá)國家在減稅方案中明確指出，減稅就是為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇和持續(xù)增長，為了實(shí)行特定的社會政策的需要。當(dāng)然，減稅從根本上說，還是取決于一國國情，尤其是其財(cái)政的實(shí)力。

　　二、各國稅制改革的理論基礎(chǔ)和經(jīng)濟(jì)背景

　　進(jìn)入20世紀(jì)90年代以來，稅制改革出現(xiàn)的新趨勢和新變化絕不是偶然的，而是有著深刻的理論和經(jīng)濟(jì)背景。

　　1.占主導(dǎo)地位的經(jīng)濟(jì)理論和思想觀念發(fā)生了變化

　　我們知道，在西方主要發(fā)達(dá)國家，歷來都存在兩種不同的思想：崇尚自由放任和市場機(jī)制的觀念與主張政府對經(jīng)濟(jì)實(shí)行干預(yù)來彌補(bǔ)市場本身失靈的觀念。歷史上，兩種思想基本上是對立的，只不過有時(shí)候崇尚市場機(jī)制的占上風(fēng)，有時(shí)候崇尚政府干預(yù)的占上風(fēng)。當(dāng)然，現(xiàn)在越來越多的經(jīng)濟(jì)學(xué)家已開始在尋求兩者的均衡點(diǎn)，即尋求市場機(jī)制與政府干預(yù)的融合問題。

　　以美國為代表的稅改就充分反映了這兩種力量的交鋒與力量對比。20世紀(jì)80年代是以包括供給學(xué)派在內(nèi)的崇尚市場經(jīng)濟(jì)本身力量的現(xiàn)代新古典學(xué)派的經(jīng)濟(jì)理論和思想觀念，逐步取代了強(qiáng)調(diào)政府干預(yù)的凱恩斯主義而占據(jù)主流地位的時(shí)期，崇尚自由放任的觀念占了主流。在這一經(jīng)濟(jì)思想和觀念指導(dǎo)下的稅收理論，主張減少并盡可能地取消稅收對市場運(yùn)動和經(jīng)濟(jì)主體行為的扭曲作用，主張保持稅收中性。所以，在這種稅收理論指導(dǎo)下的80年代稅制改革，主要就是圍繞著單方向的減稅、降低稅率、簡化稅制來進(jìn)行的。到了80年代末和90年代初，西方不少經(jīng)濟(jì)學(xué)家開始對政府與市場相互關(guān)系的基本表現(xiàn)形式進(jìn)行新的探索和反思，對市場經(jīng)濟(jì)與政府干預(yù)之間形成了一種新的認(rèn)識和觀念，認(rèn)為過分強(qiáng)調(diào)國家干預(yù)與過分崇尚市場機(jī)制都不是理想的經(jīng)濟(jì)哲學(xué)。相對而言，這時(shí)候主張政府干預(yù)的觀念稍占上風(fēng)，它逐步成為美國等工業(yè)化國家的主流經(jīng)濟(jì)理論，也構(gòu)成了所謂“克林頓經(jīng)濟(jì)學(xué)”的核心內(nèi)容。在這種經(jīng)濟(jì)思想和觀念指導(dǎo)下的90年代美國稅制改革與80年代相比，更強(qiáng)調(diào)稅收有增有減的雙向調(diào)節(jié)，更注重把稅改與政府的其他社會經(jīng)濟(jì)目標(biāo)結(jié)合起來，更偏向于稅收制度的公平性，而不再片面強(qiáng)調(diào)稅收中性等。

　　2.美國等工業(yè)化國家所面臨的主要問題發(fā)生了變化

　　經(jīng)過20世紀(jì)80年代大規(guī)模的稅制改革，一些長期困擾西方工業(yè)化國家的比較嚴(yán)重的稅制問題，如實(shí)行高稅率對經(jīng)濟(jì)發(fā)展的抑制作用等已經(jīng)在相當(dāng)程度上得到了緩解。80年代、90年代初，美、日等發(fā)達(dá)國家關(guān)注的焦點(diǎn)問題是巨額的政府債務(wù)財(cái)政赤字所帶來的負(fù)擔(dān)和隱患。因此，如何削減和控制里根一布什當(dāng)政時(shí)期由于大幅度單向減稅而形成的政府債務(wù)和巨額財(cái)政赤字，成了美國當(dāng)時(shí)的首要經(jīng)濟(jì)問題。在這種情況下，美國政府必然把平衡預(yù)算放在最為重要的位置。要壓縮財(cái)政赤字，除了在財(cái)政支出上做文章外（如削減醫(yī)療補(bǔ)助、精簡機(jī)構(gòu)以及削減經(jīng)費(fèi)等），就是變革稅收政策，不再是單向的減稅了，而是實(shí)行有增有減的雙向調(diào)節(jié)政策，如在對富人增加稅收的同時(shí)，保留對低收入和中產(chǎn)階級的適當(dāng)減稅。

　　3.區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化的盛行導(dǎo)致各國之間稅制結(jié)構(gòu)的趨同

　　近10多年的世界各國稅制改革越來越表現(xiàn)出趨同性不是偶然的，而是有著深刻的國際經(jīng)濟(jì)背景。二戰(zhàn)之后，基于經(jīng)濟(jì)國際化、維護(hù)民族利益及政治聯(lián)合的需要，在全球范圍內(nèi)出現(xiàn)了自由貿(mào)易區(qū)、關(guān)稅同盟、共同市場、經(jīng)濟(jì)同盟等多種形式的區(qū)域性集團(tuán)，幾乎覆蓋了世界上所有國家。經(jīng)濟(jì)一體化一般均以消除成員國之間的關(guān)稅壁壘和非關(guān)稅壁壘為開端，隨后對非同盟國家實(shí)行統(tǒng)一的關(guān)稅政策，進(jìn)而逐步協(xié)調(diào)成員國內(nèi)部的直接稅和間接稅，逐步建立統(tǒng)一的稅制結(jié)構(gòu)和稅收政策。如北美自由貿(mào)易區(qū)中，美國加快了對增值稅的可行性研究，以使墨西哥的增值稅加拿大的商品及勞務(wù)稅和美國醞釀的“經(jīng)營轉(zhuǎn)手稅”共同形成基本統(tǒng)一的增值稅；而一體化程度較高的歐洲同盟，1995年已從90年代之前的增值稅為重點(diǎn)的間接稅一體化轉(zhuǎn)向了以所得稅為重點(diǎn)的直接稅一體化。由此可見，區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展使各國選擇本國稅制結(jié)構(gòu)時(shí)，受到越來越多的國際牽制，而不能違背國際潮流和世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢過多地強(qiáng)調(diào)本國稅制的特殊性及差異性。當(dāng)然，這并不排除各國在稅收制度的具體細(xì)節(jié)規(guī)定上互有差異，以及在本國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的某一特殊階段奉行特定的稅收制度與政策。

　　三、世界各國稅制改革的經(jīng)驗(yàn)概括

　　從世界各國稅收實(shí)踐來看，許多發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家已經(jīng)成功地進(jìn)行了廣泛的稅制改革，雖然如何設(shè)計(jì)一個稅種以致整個稅制并沒有一成不變的處方，也沒有一個國家，其所有稅種的設(shè)計(jì)都達(dá)到最理想，然而，人們可以從實(shí)踐中總結(jié)出一套有參考價(jià)值的稅制設(shè)計(jì)準(zhǔn)則和稅制結(jié)構(gòu)模式。

　　1.擴(kuò)大稅基應(yīng)該放在優(yōu)先的地位

　　通過擴(kuò)大稅基來有效地達(dá)到增加收入、實(shí)現(xiàn)效率和公平的稅制改革目標(biāo)，是許多國家所期望的。事實(shí)證明，這是一個理想而現(xiàn)實(shí)的選擇（世界銀行，1995，第35頁）。當(dāng)增加收入是稅制改革的主要目標(biāo)時(shí)，擴(kuò)大稅基經(jīng)常比提高稅率更為可取，因?yàn)槎惵试礁?，稅收對?jīng)濟(jì)產(chǎn)生扭曲作用的程度越大。當(dāng)減少對經(jīng)濟(jì)的扭曲程度是稅制改革的主要目的而又不能使財(cái)政收入減少時(shí)，就必須通過擴(kuò)大稅基才能降低扭曲的稅率，縮小對不同部門和不同征稅對象的稅收差別。擴(kuò)大稅基還能使稅制變得更加公平，因?yàn)楫?dāng)非貧窮階層的大量所得來源和支出項(xiàng)目被排除在征收范圍之外，以及稅式支出為富人帶來更多好處時(shí)，就會削弱稅收水平公平和垂直公平的基礎(chǔ)。另外，通過取消減免稅和稅收優(yōu)惠來擴(kuò)大稅基還有助于簡化稅務(wù)管理，有效地避免或減少偷漏稅行為。

　　2.確立合理的稅率結(jié)構(gòu)

　　根據(jù)世界銀行（1995）的建議，稅率的合理化也應(yīng)包括以下一些內(nèi)容：降低個人所得稅的最高邊際稅率，以在30％至50％之間為宜，統(tǒng)一公司所得稅稅率，實(shí)行單至的比例稅率并與個人所得稅的最高邊際稅率保持一致。降低稅率可以減少對經(jīng)濟(jì)的扭曲，便利征納雙方。具有廣泛稅基的商品和勞務(wù)類稅種的稅率應(yīng)該定在10％至20％。為達(dá)到促進(jìn)公平和增加收入的目的，對奢侈品和非生活必需品征稅，可選擇3至4檔稅率（稅率高于20％）。同時(shí)，還應(yīng)減少關(guān)稅稅率的數(shù)量和差距，關(guān)稅的平均稅率也應(yīng)降低以減少對外貿(mào)政策的扭曲（世界銀行，1995，第60頁）。

　　3.把強(qiáng)化和完善稅收的征管工作放到極為重要的位置

　　各國在稅制改革中，不僅通過簡化稅制和辦稅程序來方便稅收征管，從而提高稅收征管效率，而且對稅法的宣傳、教育、稅收電算化等方面的工作也十分重視。如美國的財(cái)政預(yù)算安排中就有專項(xiàng)的宣傳教育經(jīng)費(fèi)和為納稅人服務(wù)費(fèi)，政府電臺。電視臺免費(fèi)為稅務(wù)宣傳服務(wù)。澳大利亞把稅務(wù)教育作為稅務(wù)征管的一個重要組成部分?？梢娺@是市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家居民納稅意識強(qiáng)的一個重要原因。另外，成熟的市場經(jīng)濟(jì)國家的征管制度也比較完善。從宣傳教育、申報(bào)納稅、立案稽查、依法處理，都有一套比較嚴(yán)密、規(guī)范的制度，真正做到了有法可依，違法必究。再者，發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟(jì)國家征管制度依托的技術(shù)裝備水平都較高。稅收電算化是OCED國家的基本特征。

　　4.保持稅制的可持續(xù)性

　　廣義的稅制可持續(xù)性是指一個優(yōu)化的稅制應(yīng)該在環(huán)境、生態(tài)、資源等方面的保護(hù)上做出貢獻(xiàn)，為一國的可持續(xù)發(fā)展創(chuàng)造制度性條件。刀世紀(jì)面臨的資源生態(tài)環(huán)境問題是十分嚴(yán)峻的，如何通過制定出有利于保護(hù)資源環(huán)境的稅制來實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展尤為重要。課征環(huán)境稅實(shí)際上將環(huán)境污染的社會成本內(nèi)在化到企業(yè)成本和市場價(jià)格中去，通過市場機(jī)制的作用有效地控制環(huán)境污染（劉溶滄、夏杰長，1998）。目前，世界上一些發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家已經(jīng)開征了環(huán)保稅。因此，如何借鑒已開征環(huán)保稅國家的經(jīng)驗(yàn)，是21世紀(jì)世界各國稅制改革的議題之一。狹義上的稅制的可持續(xù)性是指所建立的稅制本身在較長一段的時(shí)期內(nèi)得以延續(xù)，即追求稅制的穩(wěn)定與持續(xù)，以減少因稅制頻繁變動而可能給經(jīng)濟(jì)運(yùn)行帶來扭曲，避免改革的成本太大。美國10多年來的如此頻繁的稅制改革，無論是“拓寬稅基、降低稅率”的實(shí)施政策，還是“力圖實(shí)現(xiàn)從所得稅基向消費(fèi)稅基轉(zhuǎn)換”的再建方案，都是在既有的稅制框架內(nèi)進(jìn)行的，均是旨在建立一個能夠持續(xù)多年、給予經(jīng)濟(jì)充分激勵的稅制，并增強(qiáng)國內(nèi)外投資主體的經(jīng)濟(jì)預(yù)期。

　　5.稅制改革必須考慮國內(nèi)外的基本條件

　　發(fā)展中國家的經(jīng)驗(yàn)表明，制定稅制改革方案必須對國家政治體制的特點(diǎn)和稅收情況進(jìn)行詳細(xì)的論證。例如，在聯(lián)邦制國家中，憲法賦予各級政府的稅收權(quán)力的結(jié)構(gòu)就可能限制稅制改革方案的選擇。例如印度中央政府在試行增值稅的改革中就不能將銷售稅也改為增值稅，因?yàn)楦鶕?jù)憲法的規(guī)定征收銷售稅的權(quán)力屬于邦一級政府。在中低收入的國家中，如哥倫比亞、印度尼西亞、馬拉維和土耳其，就不可能指望通過擴(kuò)大所得稅的稅基取得大量財(cái)政收入，因而增加財(cái)政收入應(yīng)主要依靠增值稅。在這種情況下，為了保證整體稅制的累進(jìn)性，對奢侈品征收貨物稅，作為單一稅率的增值稅的補(bǔ)充可能是必要的。相比之下，在中上等收入的國家中，由于可以征收更多的所得稅和制定有目的的支出計(jì)劃，并能對更大范圍的經(jīng)濟(jì)活動征收增值稅，因而對作為增值稅補(bǔ)充稅種的貨物稅的需要程度就會小一些。

　　輸入資本的發(fā)展中國家在對他們的稅制進(jìn)行改革時(shí)，也受到資本輸出國稅制的嚴(yán)重制約。例如，一些國家的稅收抵免制度（如美國），能夠制約發(fā)展中國家（如墨西哥）的公司所得稅實(shí)行現(xiàn)金收付制核算方法。由于資本輸出國的稅收抵免制度可能使本國的對外投資者成為邊際投資者，當(dāng)發(fā)展中國家沒有充分地注意到這一點(diǎn)時(shí)，也會經(jīng)常陷入無謂的稅收競爭。

　　四、21世紀(jì)各國稅制改革面臨的共同問題

　　人類即將進(jìn)入21世紀(jì)，挑戰(zhàn)新的經(jīng)濟(jì)社會環(huán)境?，F(xiàn)行的稅制肯定有一些方面不能適應(yīng)變化了的經(jīng)濟(jì)社會形勢，變化了的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境必然要求稅制在上世紀(jì)80年代和90年代稅改的基礎(chǔ)上進(jìn)一步深化和完善，但它在改革的道？上將面臨著許多困難與挑戰(zhàn)。

　　1.如何對現(xiàn)行稅制進(jìn)一步改革，迎接知識經(jīng)濟(jì)的挑戰(zhàn)

　　近些年來，知識經(jīng)濟(jì)在全球的興起，使世界經(jīng)濟(jì)正發(fā)生著一場影響深遠(yuǎn)的變革，它的影響深度和廣度是前所未有的，涉及到社會的政治、經(jīng)濟(jì)、文化等各個層次，改變著人們的思維方式、生產(chǎn)方式、價(jià)值觀。知識經(jīng)濟(jì)對稅收的挑戰(zhàn)是全面的。

　　首先，知識經(jīng)濟(jì)對國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展和稅收收入增長產(chǎn)生重大影響，同時(shí)要求政府具有比傳統(tǒng)市場更為強(qiáng)大的宏觀調(diào)控能力?，F(xiàn)行的稅收法律。稅收征管制度和方式都是在貨物、資本和勞務(wù)流動速度比較慢、規(guī)模比較小的“顯性”經(jīng)濟(jì)條件下產(chǎn)生的，而因特網(wǎng)上的交易以極快的速度、高額的成交量在“虛擬化”的市場上進(jìn)行的，稅務(wù)機(jī)關(guān)幾乎無法判斷，稅收征管稽查困難重重?？梢姡R經(jīng)濟(jì)的興起無論是從理論上還是從實(shí)踐上都對加強(qiáng)稅務(wù)管理提出了更新更高的要求。

　　其次，知識經(jīng)濟(jì)的支柱是高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)與傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)相比有著明顯區(qū)別，傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)是以大量資金、設(shè)備、原材料等有形資產(chǎn)的投入來帶動經(jīng)濟(jì)增長，而高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)則以知識、智力、技術(shù)等無形資產(chǎn)的投入帶動經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展。知識經(jīng)濟(jì)的到來使發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家都面臨著挑戰(zhàn)，特別是對發(fā)展中國家而言尤為重要，“要么搭上車，要么更落伍”。知識創(chuàng)新、技術(shù)創(chuàng)新均需要得到財(cái)政和稅收的支持，但一些國家特別是發(fā)展中國家的稅制改革在鼓勵知識創(chuàng)新、技術(shù)創(chuàng)新方面出現(xiàn)了負(fù)面影響。如一些發(fā)展中國家為了增加財(cái)政收入，實(shí)行“生產(chǎn)型增值稅”，對企業(yè)購進(jìn)的固定資產(chǎn)所含的已征稅款和企業(yè)引進(jìn)先進(jìn)技術(shù)發(fā)生的技術(shù)性費(fèi)用所負(fù)擔(dān)的營業(yè)稅均不能作為進(jìn)項(xiàng)稅額扣除，這是不利于知識和技術(shù)創(chuàng)新的。顯然，為了適應(yīng)知識經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，實(shí)現(xiàn)增值稅類型的轉(zhuǎn)換勢在必然，但這又不利于發(fā)展中國家取得更多的財(cái)政收入。這個矛盾如何解決，令人關(guān)注。

　　2.如何調(diào)整現(xiàn)行稅制，面對通貨緊縮的挑戰(zhàn)

　　20世紀(jì)70年代以來，世界各國幾乎一直與通貨膨脹做斗爭，稅收政策的設(shè)計(jì)及其稅制改革舉措的實(shí)施也都是為了應(yīng)對通貨膨脹的，積累了相當(dāng)?shù)慕?jīng)驗(yàn)。但是，近年來，大多數(shù)國家面臨的已不再是通貨膨脹而是通貨緊縮。可以預(yù)見，本世紀(jì)初和中葉，通貨緊縮的趨勢很難以逆轉(zhuǎn)，因?yàn)槿驇缀醵继幱凇斑^剩經(jīng)濟(jì)”之中，而且隨著現(xiàn)代科學(xué)和信息技術(shù)的發(fā)展，企業(yè)的生產(chǎn)成本和銷售成本都有下降之趨勢（李揚(yáng)，1999，第95頁）。面對通貨緊縮，各國政府和經(jīng)濟(jì)學(xué)家眾說紛壇、莫衷一是。到底是信奉“薩伊定律”和供給學(xué)派，通過減稅來增加供給，供給再自動創(chuàng)造需求，還是遵循凱恩斯主義增加政府支出從而擴(kuò)大需求、提升物價(jià)水平、抑制通貨緊縮呢？顯然，目前還沒有成熟稅收制度與政策來應(yīng)對之。

　　3.如何改革現(xiàn)行稅制，應(yīng)對可能日益擴(kuò)大的收入差距，實(shí)現(xiàn)收入再分配目標(biāo)

　　按照“庫茲涅茨假說”，一國在謀求工業(yè)化的過程，將出現(xiàn)不同程度的收入不均衡現(xiàn)象（庫茲涅茨，中譯本，1985）。21世紀(jì)是發(fā)展中國家加快工業(yè)化進(jìn)程、發(fā)達(dá)國家從高度工業(yè)化向信息化轉(zhuǎn)變的時(shí)代，在這一進(jìn)程中都不可避免地帶來收入差距擴(kuò)大問題。而近10多年來的個人所得稅改革加強(qiáng)了橫向公平，削弱了縱向公平，相對增加了低收入階層的稅收負(fù)擔(dān)，使“富者更富，窮者更窮”，顯然與稅收追求社會公平和實(shí)現(xiàn)收入再分配這一最基本的目標(biāo)相悖。這顯然是21世紀(jì)稅制改革不可回避的一大難題。究竟是要公平，還是要效率？如何兼顧這兩難選擇？做到這一點(diǎn)并不容易。估計(jì)在衛(wèi)世紀(jì)的不同時(shí)期，各國政府可能會根據(jù)其政策目標(biāo)的不同偏好在效率和公平方面不停地?fù)u擺而難以找出一個不變的調(diào)節(jié)收入差距的稅收制度。

　　4.如何改革和完善稅制，協(xié)調(diào)好稅收中性和宏觀調(diào)控的矛盾

　　由于20世紀(jì)70年代中期西方市場經(jīng)濟(jì)國家的經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)嚴(yán)重的“滯脹”現(xiàn)象，并歸結(jié)為凱恩斯主義國家干預(yù)的直接后果，人們在普遍反省之后又重新提出市場機(jī)制的作用，由供給自動創(chuàng)造需求。80年代以來，世界性稅制改革以降低稅率、減少優(yōu)惠、擴(kuò)大稅基、嚴(yán)格管理為共同趨勢，也就是提倡稅收盡量少干預(yù)經(jīng)濟(jì)，而通過稅收中性化來達(dá)到效率的提高，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長。但就實(shí)踐而言，稅收絕對中性化，只有在市場的自發(fā)配置全面達(dá)到帕累托有效時(shí)才有意義（何振一、馬拴友，1996）。然而根據(jù)福利經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本定理帕累托有效是有條件的：即存在完全競爭，并以價(jià)格作為參數(shù)；存在著門類齊全的市場；存在著完備的信息；一次總付稅可以無成本地進(jìn)行?？墒牵@些帕累托有效條件事實(shí)上是很難具備的。因此，把稅收中性絕對化，拋開稅收的宏觀調(diào)控只能是紙上談兵。

　　稅收中性是相對的。現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展的歷史已經(jīng)證明并且仍將證明，市場是配置資源的有效手段。但市場并非萬能，它還存在著許多缺陷，對某些經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象無能為力，需要由市場以外的力量加以彌補(bǔ)或矯正。稅收調(diào)控就是有效的外部力量之一。因?yàn)槎愂盏牟僮髦黧w是國家，因而稅收政策的制定及運(yùn)用體現(xiàn)著國家的宏觀目標(biāo)與偏好，從而國家運(yùn)用稅收引導(dǎo)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行時(shí)，有著其他各種經(jīng)濟(jì)手段所無法比擬的調(diào)控力，直接有效，強(qiáng)制規(guī)范，成為國家調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要手段。

　　一般認(rèn)為，稅收的宏觀調(diào)控功能主要體現(xiàn)在以下3個方面；一是調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)周期，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定。二是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長。三是公平收入分配，縮小個人收入間差距。在稅制建設(shè)上，稅收調(diào)控要求是：及時(shí)、足額、穩(wěn)定地取得財(cái)政收入，為政府進(jìn)行宏觀調(diào)控掌握必要的財(cái)力、物力，在我國當(dāng)前突出地表現(xiàn)應(yīng)適度提高財(cái)政收入占GDP的比重和中央財(cái)政收入占全部財(cái)政收入的比重；調(diào)節(jié)供求總量平衡，抑制通貨膨脹和防范通貨緊縮，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定增長；促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的合理化；矯正收入分配不公，防止兩極分化，包括縮小地區(qū)間差距。稅收中性和宏觀調(diào)控這對矛盾使得21世紀(jì)的稅制改革和稅收政策設(shè)計(jì)陷入了兩難選擇：中性化的稅制改革和政策設(shè)計(jì)有助于效率提高和資源配置成本的降低，卻很難體現(xiàn)政府的意志和實(shí)施公平分配的目標(biāo)。

　　五、借鑒稅制改革的國際經(jīng)驗(yàn)，完善中國稅制

　　完善的稅制是稅收職能作用正常發(fā)揮的基礎(chǔ)，也是一國經(jīng)濟(jì)順利發(fā)展的前提。一般地，稅制優(yōu)化的設(shè)計(jì)原則，應(yīng)該包括公平原則、效率原則。簡明原則、財(cái)政彈性原則和管理原則等（鄧子基，1994，第317頁）。完善的稅制是稅收職能作用正常發(fā)揮的基礎(chǔ)。一般地，稅制設(shè)計(jì)的原則，應(yīng)該包括公平原則、效率原則、簡明原則和財(cái)政彈性原則等。那么，如何評價(jià)一個稅制的優(yōu)劣呢？稅制優(yōu)化的評估指標(biāo)是什么呢？韋托·坦茨教授提出了若干指標(biāo)（轉(zhuǎn)引自王雍君，1995）。其一是集中指數(shù)，即絕大部分財(cái)政收入要集中到幾個主要稅種來體現(xiàn)；其二是稅率消失指數(shù)，即實(shí)際的稅率與法定稅率盡可能接近；其三是明確性指數(shù)，稅率檔次是否很少，稅率是否明確；其四是成本指數(shù)，即征稅的成本是否最低化；其五是實(shí)施指數(shù)，即稅種覆蓋要盡可能全面，稅制的實(shí)施應(yīng)是徹底和具有效率的。

　　根據(jù)上述世界各國稅制改革趨勢及其經(jīng)驗(yàn)的總體描述，按照評判稅制優(yōu)劣的主要指標(biāo)及準(zhǔn)則，順應(yīng)全球經(jīng)濟(jì)和中國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢，21世紀(jì)中國稅制完善與優(yōu)化的初步設(shè)想有幾方面。

　　1.效率優(yōu)先、兼顧公平是我國稅制改革的基本原則

　　效率與公平是稅制建設(shè)最古老的話題，同樣也是21世紀(jì)稅制建設(shè)與優(yōu)化中的核心問題。從效率角度來講，一方面，稅制的運(yùn)作要具有經(jīng)濟(jì)效益，對市場的扭曲降至最低，從而保證宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定協(xié)調(diào)，微觀經(jīng)濟(jì)效益不斷提高；另一方面，還要體現(xiàn)稅務(wù)行政管理上的高效率，力求使稅務(wù)行政管理費(fèi)用與稅務(wù)運(yùn)行費(fèi)用最小化。從公平的角度講，最基本的原則是普遍征稅、富人多納稅、窮人少納稅或不納稅。主要發(fā)達(dá)國家的稅制改革在80年代強(qiáng)調(diào)效率優(yōu)先。

　　進(jìn)入20世紀(jì)90年代后，明顯轉(zhuǎn)向?qū)ι鐣侥繕?biāo)的追求。例如，1993年克林頓上臺后通過的“綜合預(yù)算調(diào)整方案”，增加了最富裕階層的所得稅，提高了年收入14萬美元以上家庭的邊際稅率，強(qiáng)化了所得稅的累進(jìn)性（邁克爾·J.博金斯，中譯本，1997）。21世紀(jì)的稅制的優(yōu)化同樣繞不開公平與效率問題，關(guān)鍵是在稅制設(shè)計(jì)和改革過程中如何把兩者有機(jī)結(jié)合起來?；蛟S以下措施可以實(shí)現(xiàn)公平與效率目標(biāo)的兼顧：拓寬所得或應(yīng)稅的稅基；降低稅率，減少受稅檔次；對不同來源的收入實(shí)行相同待遇；調(diào)整減免方式，促進(jìn)公平原則的實(shí)現(xiàn)；對高收入者實(shí)行最低或最高稅負(fù)規(guī)定；改進(jìn)稅制管理、避免稅收征收漏洞。既要適度減稅，又要適當(dāng)提高我國稅收收入占GDP的水平。

　　2.順應(yīng)主體稅種趨同性的大勢，構(gòu)建我國的雙主體稅制

　　國際經(jīng)驗(yàn)表明，各國的稅制結(jié)構(gòu)大體可以分為3種形態(tài)：（）以所得稅等直接稅為主；（2）以間接稅為主；（3）立足于直接稅和間接稅兩點(diǎn)的中間型。長期以來，發(fā)達(dá)國家普遍以所得稅為主體稅種，而發(fā)展中國家則往往以產(chǎn)品稅和勞務(wù)稅為主體稅種，但進(jìn)入20世紀(jì)90年代以來，各國稅制結(jié)構(gòu)根據(jù)本國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，都在不斷調(diào)整和完善，并呈現(xiàn)出不同程度的趨同性傾向（朱廣俊、劉佐，1998）。特別是增值稅的異軍突起后，發(fā)達(dá)國家在經(jīng)過幾十年來對所得稅的推崇，重新開始認(rèn)識商品稅，商品稅的地位已大大提高。同時(shí)，發(fā)展中國家的收入水平和征管水平都在不斷提高，客觀上為所得稅逐步上升到主體稅之一的地位提供了基礎(chǔ)性條件。因此，無論是發(fā)展中國家，還是發(fā)達(dá)國家，可能出現(xiàn)所得稅和商品稅雙主體稅制。當(dāng)然，這也不排除各國稅制改革和主體稅種選擇的具體方案會因各國具體情況不同而各具特色，或互有差異。

　　長期以來，我國的稅制結(jié)構(gòu)實(shí)行的是流轉(zhuǎn)稅類為主體的模式，1994年稅制改革后，這一狀況更趨強(qiáng)化，僅增值稅和消費(fèi)稅兩個稅種，其稅收收入 就占全部稅收的五成左右，如加上營業(yè)稅、關(guān)稅等其他流轉(zhuǎn)稅種，其比重高達(dá) 70％左右?？梢哉f，我國稅制結(jié)構(gòu)的這一現(xiàn)狀，從歷史上看，與生產(chǎn)力水平較低有密切關(guān)系，同時(shí)也與我國長期以來實(shí)行計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制有密切關(guān)系。然而，上述兩個重要條件在現(xiàn)階段已有根本性改變。我國正在建立社會 主義市場經(jīng)濟(jì)體制，要求稅制結(jié)構(gòu)符合公平原則。效率原則和社會原則，要求稅制結(jié)構(gòu)有利于資源合理配置、收入公平分配、經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定增長目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而所得稅制則有利于這些原則和目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

　　人們通常說積極財(cái)稅政策下的減稅手段，則是在所得稅占主導(dǎo)地位條件下才有可能產(chǎn)生應(yīng)有的效果。因?yàn)?，減稅即減少所得稅收，使廠商的利潤和個人的收入增加，由此達(dá)到刺激消費(fèi)和鼓勵投資的功效。為此，我國的積極財(cái)稅政策要想獲取更大的效用，必須及早轉(zhuǎn)換稅制結(jié)構(gòu)模式，從流轉(zhuǎn)稅為主體模式先轉(zhuǎn)向流轉(zhuǎn)稅和所得稅雙主體模式，待條件成熟時(shí)再轉(zhuǎn)向所得稅為主體模式。目前，我國的生產(chǎn)力水平已為第一步的模式轉(zhuǎn)換提供了堅(jiān)實(shí)的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。從國外經(jīng)驗(yàn)看，一國稅制結(jié)構(gòu)從流轉(zhuǎn)稅為主體模式轉(zhuǎn)向流轉(zhuǎn)稅和所得稅雙主體模式，其經(jīng)濟(jì)條件為人均國內(nèi)生產(chǎn)總值700美元左右。如日本轉(zhuǎn)換時(shí)的水平為789美元，美國815美元、英國717美元、原西德647美元。我國目前的人均GDP已達(dá)700美元以上（陳共主編，2000，第190頁）。這還是根據(jù)市場匯率計(jì)算出來的，如根據(jù)購買力平價(jià)理論，我國的經(jīng)濟(jì)實(shí)力遠(yuǎn)超出該水平。所以，我國稅制結(jié)構(gòu)模式的轉(zhuǎn)換，既有必要，也具備了基本的條件。

　　3.既要適應(yīng)減稅，又要適當(dāng)提高稅收收入占GDP的水平

　　前面已經(jīng)談及，減稅已經(jīng)成為世界稅制改革的一種趨勢。在中國，一方面由于稅費(fèi)之和占到財(cái)政收入的25％左右甚至更高，超過了發(fā)展中國家的水平，因而存在著一定的減稅必要性和空間；另一方面，即使在2001年，經(jīng)歷了稅收收入的連續(xù)超常增長的情況下，稅收收入占GDP的比重也不過16％左右，比發(fā)展中國家或同等人均GDP國家的宏觀稅負(fù)要低，因此又存在著適當(dāng)提高稅收收入占GDP的水平的必要性。如何處理這一對矛盾呢？

　　顯而易見，過高的稅負(fù)會加大企業(yè)或居民的負(fù)擔(dān)，妨礙經(jīng)濟(jì)效率的提高，不利于經(jīng)濟(jì)持續(xù)增長；而過低的稅收水平使政府無法履行其正常職能，特別在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌期間難以承擔(dān)起改革的巨額成本。因而，當(dāng)前如何在適度減稅的情況下適當(dāng)提高稅收收入占GDP的水平，就是一個不可回避的問題?？蛇x擇的措施主要有：優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，提高稅制彈性；加強(qiáng)預(yù)算管理，清費(fèi)立稅，加快稅費(fèi)改革的進(jìn)程，切實(shí)減輕企業(yè)和農(nóng)民的稅外負(fù)擔(dān)；強(qiáng)化征管，堵塞稅收漏洞，減少稅收流失等。

　　4.迎接經(jīng)濟(jì)全球化的挑戰(zhàn)，調(diào)整和完善現(xiàn)行的稅收制度

　　經(jīng)濟(jì)全球化是當(dāng)今世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主流，是任何國家都回避不了的，而在現(xiàn)階段，經(jīng)濟(jì)全球化趨勢的一個重要側(cè)面與表現(xiàn)形式，是以WTO為代表的多邊貿(mào)易體系的發(fā)展。2001年，中國成為了世貿(mào)組織（WTO）的一員。稅收作為調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的重要杠桿，面對“入世”又將進(jìn)行哪些調(diào)整與改革呢？

　?。?）實(shí)行國民待遇原則，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅。對本國境內(nèi)的締約國自然人、法人與本國自然人、法人實(shí)行同等待遇即國民待遇原則，是WTO成員國應(yīng)該遵循的一項(xiàng)重要原則。根據(jù)稅收國民待遇原則，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅勢在必行。

　　要統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅，當(dāng)前亟待解決兩個問題：一是稅率的選擇，二是稅基的確定。（1）稅率是稅收制度的核心，所得稅的稅率世界各國大體上采取兩種形式，即比例稅率和超額累進(jìn)稅率，而以累進(jìn)稅率為主。但考慮到我國企業(yè)缺乏更新改造的技術(shù)能力和資金能力，需要大量引進(jìn)科學(xué)技術(shù)和外資，發(fā)展規(guī)模經(jīng)濟(jì)，因此不宜以累進(jìn)稅率為主。建議我國統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅采取累進(jìn)稅率和比例稅率相結(jié)合側(cè)重于比例稅率的稅率形式，即以30％的比例稅率為主，30％以下配以緩進(jìn)的3檔超額累進(jìn)稅率，這樣，在一套稅率表中，既可以照顧微利企業(yè)和小型企業(yè)，對大中型企業(yè)又可以采取比例稅率，將兩種稅率形式的優(yōu)點(diǎn)有機(jī)結(jié)合起來。（2）由于歷史的原因，我國內(nèi)資企業(yè)所得稅條例沒有專門對稅基做出明確規(guī)定，外資企業(yè)所得稅法雖然對稅基的規(guī)定比內(nèi)資企業(yè)詳細(xì)，但也沒有列全。因此，從規(guī)范稅制、保證依法計(jì)稅的原則出發(fā)，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅時(shí)，應(yīng)考慮在稅法里對有關(guān)稅基做出比較明確的規(guī)定，以確保稅基不受侵蝕。

　　（2）逐步降低關(guān)稅，優(yōu)化保護(hù)結(jié)構(gòu)，提升市場開放度。提升市場開放度關(guān)鍵在于削減關(guān)稅和非關(guān)稅壁壘，減少關(guān)稅和非關(guān)稅保護(hù)。因?yàn)闇p少關(guān)稅和非關(guān)稅保護(hù)具有一定的積極效應(yīng)，比如可以減少高關(guān)稅引發(fā)的走私壓力和企業(yè)為獲得關(guān)稅減免而采取的“尋租”行為，降低關(guān)稅給消費(fèi)者和進(jìn)口國外相關(guān)產(chǎn)品的企業(yè)帶來的直接的利益。

　　削減關(guān)稅和非關(guān)稅壁壘、提升對外開放度并不意味著不能實(shí)施關(guān)稅和非關(guān)稅保護(hù)。澳大利亞經(jīng)濟(jì)學(xué)家科登（W.M.Corden）等人提出了關(guān)稅結(jié)構(gòu)理論，將關(guān)稅稅率分為“名義保護(hù)率”和“‘有效保護(hù)率”，以便準(zhǔn)確衡量關(guān)稅的保護(hù)效果。各國的關(guān)稅結(jié)構(gòu)通常呈稅率升級或遞升結(jié)構(gòu)，即從初級產(chǎn)品、半制成品到制成品隨著加工程度不斷深化，稅率不斷提高。根據(jù)關(guān)稅保護(hù)理論，關(guān)稅的有效保護(hù)率可以高于、低于或等于名義保護(hù)率，關(guān)鍵取決于最終產(chǎn)品的關(guān)稅率是高于、低于或等于中間投入品的平均關(guān)稅率。不少WTO成員國為了保持并增強(qiáng)本國的要素、產(chǎn)業(yè)和產(chǎn)品的競爭優(yōu)勢，都通過優(yōu)化關(guān)稅和非關(guān)稅保護(hù)結(jié)構(gòu)，來提高實(shí)際有效保護(hù)水平。反之，那種為“入世”而“入世”，不顧國情，片面降低加入WTO門檻，忽視有效保護(hù)的做法，必將導(dǎo)致貿(mào)易條件的惡化，給國內(nèi)經(jīng)濟(jì)的增長造成負(fù)面影響。為適應(yīng)加入WTO所需，我國不僅要削減關(guān)稅和關(guān)稅壁壘，降低名義關(guān)稅率，而且更要重點(diǎn)調(diào)整優(yōu)化關(guān)稅結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)保護(hù)的有效性。

　　一般而言，在按一攬子（Across the Board）減稅方法進(jìn)行關(guān)稅減讓談判時(shí)，大幅度削減投入品的關(guān)稅稅率，小幅度削減或不削減產(chǎn)出品的關(guān)稅稅率就可實(shí)現(xiàn)在降低總體關(guān)稅水平的同時(shí)，不降低、少降低甚至可能提高對某些行業(yè)的有效保護(hù)。因此，在加入WTO前后一段時(shí)間里，我國應(yīng)按WTO成員國的慣例和我國實(shí)際，較大幅度地降低組織、服裝、輕工消費(fèi)品、食品等具有勞動密集型及競爭優(yōu)勢產(chǎn)業(yè)的關(guān)稅和非關(guān)稅保護(hù)，縮小甚至基本消除勞動密集型產(chǎn)業(yè)中的遞升保護(hù)結(jié)構(gòu)，使原材料、機(jī)器設(shè)備、中間投入品和最終產(chǎn)品的關(guān)稅稅率（保護(hù)率）基本一致；而對需要保護(hù)的某些資本和技術(shù)密集型的產(chǎn)業(yè)，則仍保持一定程度的遞升保護(hù)結(jié)構(gòu)，使這些產(chǎn)業(yè)具有較強(qiáng)的比較優(yōu)勢和競爭力，從而形成投入品、中間產(chǎn)品、最終制成品、比較優(yōu)勢明顯的產(chǎn)品、比較優(yōu)勢不明顯的產(chǎn)品、不具有比較優(yōu)勢的產(chǎn)品由低到高的梯形的關(guān)稅結(jié)構(gòu)。

　?。?）適應(yīng)WTO自身框架不斷完善的需要，培育新的稅源，開辟新的稅種。WTO自身框架的不斷完善，已將知識產(chǎn)權(quán)保護(hù)、服務(wù)貿(mào)易、與貿(mào)易有關(guān)的投資問題及貿(mào)易與環(huán)境問題納入其管理框架之中，以迎合人員、資本和技術(shù)跨國流動性日益提高和全球環(huán)境問題日益嚴(yán)峻的趨勢。加入WTO，意味著知識與技術(shù)的跨國流動的增加。這種流動性的增加必將導(dǎo)致：與其有關(guān)的知識產(chǎn)權(quán)交易和技術(shù)轉(zhuǎn)讓、許可交易的增加加；人員與服務(wù)的跨國流動速度加快，會使居民個人跨國收入和非居民個人本國所得都相應(yīng)增加；與貿(mào)易有關(guān)的資本跨國流動增加，則會使金融資產(chǎn)和直接投資的跨國所得增加等等。稅源的變化及貿(mào)易的變化必然要求我們開辟新的稅源，調(diào)整稅種結(jié)構(gòu)。例如，基于金融資產(chǎn)交易不斷增加的考慮，可設(shè)立金融資產(chǎn)所得類稅種；基于WTO對涉及環(huán)境污染產(chǎn)品加強(qiáng)約束的考慮，設(shè)立污染稅等等。

　　5.借鑒發(fā)達(dá)國家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，加快研究稅收領(lǐng)域的新問題

　　當(dāng)前我國互聯(lián)網(wǎng)貿(mào)易已取得很大進(jìn)展，面對互聯(lián)網(wǎng)涉稅問題，我們應(yīng)該借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國實(shí)際情況，積極尋求解決問題的對策。我國應(yīng)在堅(jiān)持中性原則的基礎(chǔ)上，對傳統(tǒng)貿(mào)易和網(wǎng)上貿(mào)易一視同仁，保持各種交易形式稅負(fù)的公平，在防止稅款流失的同時(shí)不阻礙互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。在稅收管轄權(quán)問題上，必須考慮我國及廣大發(fā)展中國家的利益，堅(jiān)持居民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)并重的原則。在處理特許權(quán)使用費(fèi)與銷售所得時(shí)，應(yīng)以合法復(fù)制品是否銷售為限來劃分。

　　環(huán)境保護(hù)同樣是我國經(jīng)濟(jì)增長中面臨的重要問題。雖然政府也采用了一些經(jīng)濟(jì)手段如環(huán)保收費(fèi)、環(huán)保投資、綜合利用稅收優(yōu)惠等，但其力度和系統(tǒng)性遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，不足以形成對能源生產(chǎn)消費(fèi)以及大氣污染控制的影響。目前我國還沒有一套完整的生態(tài)環(huán)境稅收保護(hù)體系。我國傳統(tǒng)的稅收理論研究，基本也不涉及稅收的生態(tài)職能。因而當(dāng)前我們應(yīng)密切結(jié)合我國的具體情況，總結(jié)國際上已有的先進(jìn)成果，加快這一領(lǐng)域的研究步伐。充分發(fā)揮稅收在保護(hù)資源和環(huán)境方面的作用，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。

　　6.積極借鑒發(fā)展中國家的稅制改革的經(jīng)驗(yàn)，為我所用

　　發(fā)展中國家的稅制改革經(jīng)驗(yàn)，與同樣作為發(fā)展中國家的中國的前一階段的稅制改革有許多相似之處，并對我國漸進(jìn)稅收設(shè)計(jì)布局中的下一步稅制改革具有重要的參考意義。

　?。?）針對許多企業(yè)為偷稅和避稅而有意造成假虧損或轉(zhuǎn)移資金等情況，我國可參照墨西哥等國的經(jīng)驗(yàn)，對企業(yè)開征資產(chǎn)稅作為所得稅的補(bǔ)充。資產(chǎn)稅的稅基是企業(yè)的實(shí)際資產(chǎn)價(jià)值，稅率可定為2％，當(dāng)企業(yè)因虧損而無所得稅可交時(shí)，則交資產(chǎn)稅；當(dāng)企業(yè)有贏利要繳納所得稅時(shí)，可以抵掉以前交納的資產(chǎn)稅?；騾⒖疾＠S亞的做法，征收推定公司所得稅，對公司凈值征收，每年評估一次，稅率可為1％至3％，用于非工商性活動的資產(chǎn)，政府、儲蓄信貸住房合作社和公共服務(wù)合作社的資產(chǎn)免稅。

　?。?）在擴(kuò)大稅基、規(guī)范稅率的基礎(chǔ)上，建立統(tǒng)一的企業(yè)所得稅和個人所得稅制度，努力實(shí)現(xiàn)公司所得稅與個人所得稅最高邊際稅率的一致，使個人所得和企業(yè)所得負(fù)擔(dān)大致同等的稅收，并避免股利等所得的雙重課稅。在社會公平方面，更注重橫向公平，以一種“大致的公平”取代過去以高質(zhì)量管理為前提的絕對的縱向與橫向公平。由于統(tǒng)一稅政、實(shí)現(xiàn)橫向公平容易被人們客觀地接受，而縱向公平更多取決于人們的主觀評價(jià)，因此改革容易得到納稅人的理解和支持，從而有助于減少偷漏稅。如提高個人所得稅免稅額，減輕工薪納稅人的納稅負(fù)擔(dān)。

　?。?）擴(kuò)大增值稅的征收范圍，實(shí)行全面征收原則，即無論什么行業(yè)，只要從事商品生產(chǎn)、銷售和提供勞務(wù)，就要交納增值稅，以降低納稅人避稅和逃稅的機(jī)會，并盡可能減少增值稅稅率的檔次，實(shí)行消費(fèi)型增值稅，增強(qiáng)增值稅的中性。對小額納稅人可作為一般納稅人管理，只要其對增值稅的申報(bào)和計(jì)算方法比較熟悉；也可以按小額納稅人登記，但根據(jù)銷售額將其分成若干等級，每個等級從低到高算出不同的銷售稅額，以確定出小額納稅人應(yīng)交納的增值稅額；對不易監(jiān)管的小額納稅人，如零售商販等，由與其購銷活動直接關(guān)聯(lián)的企業(yè)如批發(fā)商、糧食加工商等代扣代交。