適用范圍

　　分立籌劃技術(shù)利用分拆手段，可以有效改變企業(yè)組織形式，降低企業(yè)整體稅負(fù)。分立籌劃技術(shù)一般應(yīng)用于以下方面：一是企業(yè)分立為多個(gè)納稅主體，可以形成有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)群，實(shí)施集團(tuán)化管理和系統(tǒng)化籌劃；二是企業(yè)分立可以將兼營(yíng)或混合銷(xiāo)售中的低稅率業(yè)務(wù)或零稅率業(yè)務(wù)獨(dú)立出來(lái)，合理節(jié)稅；三是企業(yè)分立使適用累進(jìn)稅率的納稅主體分化成兩個(gè)或多個(gè)適用低稅率的納稅主體；四是企業(yè)分立可以增加一道流通環(huán)節(jié)，有利于流轉(zhuǎn)稅抵扣及轉(zhuǎn)讓定價(jià)策略的運(yùn)用。

　　分立方法與涉稅處理

　　企業(yè)分立可以實(shí)現(xiàn)財(cái)產(chǎn)和所得在兩個(gè)或多個(gè)納稅主體之間進(jìn)行分割，一方面可以發(fā)揮專(zhuān)業(yè)分工優(yōu)勢(shì)，促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力的提高，另一方面可以有效開(kāi)展稅收籌劃，減輕企業(yè)稅負(fù)。

　　國(guó)稅發(fā)[2000]119號(hào)《關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知》規(guī)定：企業(yè)分立應(yīng)按下列方法進(jìn)行所得稅處理：

　?。?）企業(yè)分立，在通常情況下，被分立企業(yè)應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓其被分離出去的部分或全部資產(chǎn)，并按規(guī)定計(jì)算被分立資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，依法繳納企業(yè)所得稅。分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的資產(chǎn)，計(jì)稅時(shí)可以按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定成本。

　　（2）分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價(jià)款中，除分立企業(yè)股權(quán)以外的非股權(quán)支付額，不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值（或支付的股本的賬面價(jià)值）20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，企業(yè)分立當(dāng)事各方可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行分立業(yè)務(wù)的所得稅處理：

　　第一，被分立企業(yè)不確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；

　　第二，被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)的納稅事項(xiàng)由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。被分立企業(yè)未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額，可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)；

　　第三，分立企業(yè)接受被分立企業(yè)全部資產(chǎn)和負(fù)債的成本，須以被分立企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定，不得按評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。

　?。?）被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)新股），如需要部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)舊股），新股的成本應(yīng)以放棄的舊股的成本為基礎(chǔ)確定。如不需放棄，則其取得的新股的成本可以從以下兩種方法中選擇：直接將新股總投資成本確定為零；或者，以被分立企業(yè)分離出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)的比例先調(diào)整減低原持有的舊股的成本，再將調(diào)整減低的投資成本平均分配到新股上。

　　實(shí)踐案例分析

　　1.分立節(jié)減土地增值稅

　　興華房地產(chǎn)商開(kāi)發(fā)普通住宅 10000平方米，其銷(xiāo)售價(jià)格面臨兩種選擇：

　?。?）若以每平方米1400元的價(jià)格售出，可扣除的項(xiàng)目金額為1166.96萬(wàn)元，增值率=（1400-1166.9）÷1166.96=19.97%＜20%，可以免征土地增值稅，則凈收入=1400-1166. 96=233.04（萬(wàn)元）。

　　（2）若以每平方米1500元的價(jià)格售出，可扣除的項(xiàng)目金額為1167.5萬(wàn)元，增值率=（1500-1167.5）÷ 1167.5=28.48%＞20%，應(yīng)納土地增值稅=（1500-1167.5）×30%=99.75（萬(wàn)元），則扣除土地增值稅后的凈收入=1500-1167.5-99.75=232.75（萬(wàn)元）。

　　比較兩種定價(jià)，顯然可知，雖然以較低的價(jià)格1400元出售，但可以規(guī)避土地增值稅，反而比1500元的定價(jià)多獲利2900元。

　　上述分析只是利用土地增值稅的免稅政策進(jìn)行的籌劃，如果通過(guò)企業(yè)分立活動(dòng)并采用轉(zhuǎn)讓定價(jià)策略，則可以出現(xiàn)更大的籌劃空間。具體操作如下：興華房地產(chǎn)商將銷(xiāo)售部門(mén)分立出來(lái)，成立一個(gè)房產(chǎn)銷(xiāo)售公司，興華公司將房產(chǎn)以1400萬(wàn)元的售價(jià)賣(mài)給銷(xiāo)售公司，而后由房產(chǎn)銷(xiāo)售公司再以1500萬(wàn)元的價(jià)格賣(mài)出。當(dāng)興華公司賣(mài)給銷(xiāo)售公司時(shí)，由于其增值率為19.97%，小于20%，則可以享受免納土地增值稅的待遇。當(dāng)房產(chǎn)銷(xiāo)售公司以1500萬(wàn)元售出時(shí)，扣除應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加：1500×5%×（1+7%+3%）=82.5（萬(wàn)元），從利益集團(tuán)看，可獲得250萬(wàn)元的利潤(rùn)，比籌劃前增加17.5萬(wàn)元。

　　2.非應(yīng)稅勞務(wù)與銷(xiāo)售貨物的分立籌劃

　　奧立電梯生產(chǎn)公司，主要生產(chǎn)銷(xiāo)售電梯并負(fù)責(zé)安裝及維修保養(yǎng)。 2003年取得含稅收入3510萬(wàn)元，其中安裝費(fèi)約占總收入的30%，保養(yǎng)費(fèi)、維修費(fèi)約占收入總額的 10%，假設(shè)本年度進(jìn)項(xiàng)稅額為240萬(wàn)元?！吨腥A人民共和國(guó)增值稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則規(guī)定：混合銷(xiāo)售行為和兼營(yíng)的非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)當(dāng)征收增值稅的，其銷(xiāo)售額分別為貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額的合計(jì)，貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額的合計(jì)。奧立電梯公司既生產(chǎn)銷(xiāo)售電梯又負(fù)責(zé)安裝及維修保養(yǎng)的行為是典型的混合銷(xiāo)售行為。故按照稅法規(guī)定，2003年度應(yīng)納稅額如下：

　　應(yīng)納增值稅=銷(xiāo)項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=3510÷（1+17%）×17%-240=270（萬(wàn)元）

　　如果奧立電梯公司投資設(shè)立一個(gè)獨(dú)立核算的安裝公司，奧立電梯公司只負(fù)責(zé)生產(chǎn)銷(xiāo)售電梯，而安裝公司專(zhuān)門(mén)負(fù)責(zé)電梯的安裝、保養(yǎng)和維修，那么奧立電梯公司和安裝公司分別就銷(xiāo)售電梯收入、安裝維修收入開(kāi)具普通發(fā)票，對(duì)購(gòu)貨方而言作為固定資產(chǎn)或在建工程入賬，均不存在進(jìn)項(xiàng)額抵扣問(wèn)題，即不對(duì)購(gòu)買(mǎi)方構(gòu)成稅收影響。而奧立電梯公司設(shè)立電梯安裝公司后，涉稅處理會(huì)發(fā)生變化。國(guó)稅函[1998]390號(hào)文件規(guī)定，電梯屬于增值稅應(yīng)稅貨物的范圍，但安裝運(yùn)行之后，則與建筑物一道形成不動(dòng)產(chǎn)。因此，對(duì)企業(yè)銷(xiāo)售電梯（自產(chǎn)或購(gòu)進(jìn)）并負(fù)責(zé)安裝及保養(yǎng)、維修取得的收入，一并征收增值稅；對(duì)不從事電梯生產(chǎn)銷(xiāo)售，只從事電梯保養(yǎng)和維修的專(zhuān)業(yè)公司對(duì)安裝運(yùn)行后的電梯進(jìn)行的保養(yǎng)、維修取得的收入征收營(yíng)業(yè)稅。

　　奧立電梯公司應(yīng)納增值稅=銷(xiāo)項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=3510×（1-40%）/（1+17%）×17%-240=66（萬(wàn)元）

　　安裝公司應(yīng)納稅額=3510×30×3%+3510×10%×5%=49.14（萬(wàn)元）

　　分立出安裝公司后可以節(jié)省稅收=270-66-49.14=154.86（萬(wàn)元）

　　上述分立籌劃技術(shù)一般適用于電梯、機(jī)電設(shè)備等大型設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)，對(duì)于這類(lèi)企業(yè)，還可根據(jù)需要再分立出獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司或物流公司，因?yàn)閷?duì)既銷(xiāo)售貨物又負(fù)責(zé)貨物運(yùn)輸?shù)幕旌箱N(xiāo)售行為也要按照收取的全部?jī)r(jià)款計(jì)繳增值稅。

　　應(yīng)關(guān)注問(wèn)題

　　分立籌劃技術(shù)在實(shí)際操作中要注意以下問(wèn)題：

　　1.要進(jìn)行成本收益衡量。設(shè)立安裝公司所增加的分立成本或稅收籌劃代理費(fèi)用應(yīng)小于節(jié)稅收益。

　　2.注意定價(jià)的合理性。由于涉及貨物銷(xiāo)售價(jià)格與勞務(wù)價(jià)格的剝離，不要為了節(jié)稅而故意抬高勞務(wù)價(jià)格，因?yàn)樯a(chǎn)銷(xiāo)售企業(yè)與提供勞務(wù)企業(yè)存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，如果定價(jià)不合理，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整貨物及勞務(wù)定價(jià)。

　　3.涉及銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物（主要指金屬結(jié)構(gòu)件，鋁合金門(mén)窗，玻璃幕墻，機(jī)構(gòu)設(shè)備，電子通訊設(shè)備等）并同時(shí)提供建筑勞務(wù)的納稅人不要照搬上述分立籌劃技術(shù)。

　　國(guó)稅發(fā)[2002]117號(hào)文件作出了進(jìn)一步的明確規(guī)定：對(duì)同時(shí)符合以下兩個(gè)條件的建筑業(yè)務(wù)收入，準(zhǔn)予征收營(yíng)業(yè)稅：一是必須具備建設(shè)行政部門(mén)批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)；二是簽訂建設(shè)工程施工總分包合同中單獨(dú)注明了建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款。否則，對(duì)納稅人取得的全部收入征收增值稅。