稅法規(guī)定，納稅人的應(yīng)納稅營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費(fèi)用（含代收或代墊的費(fèi)用，但不含營業(yè)稅條例規(guī)定的除外情形）。于是納稅人為了將代墊或代收的費(fèi)用從應(yīng)納稅營業(yè)額中分離出去，便成立全資子公司或獨(dú)立核算的二級法人，專門從事與企業(yè)自身經(jīng)營無關(guān)的代理業(yè)務(wù)，以便這部分代理業(yè)務(wù)能適用與之相適應(yīng)和配套的稅率及應(yīng)納稅營業(yè)額，從而降低相關(guān)的稅負(fù)。就納稅人承擔(dān)的特定稅負(fù)來看，這種業(yè)務(wù)分拆行為不失為一種既簡便又實用的方法。但事物都是互相聯(lián)系的，有時往往還是此消彼長的。稅法的規(guī)定也是如此，納稅人在免去或降低某一稅負(fù)的同時，往往需要承擔(dān)或提高另一種稅負(fù)。所以納稅人在利用業(yè)務(wù)分拆進(jìn)行稅收籌劃時，必須首先對業(yè)務(wù)分拆前后的綜合稅負(fù)進(jìn)行全面的測算，然后再決定是否對業(yè)務(wù)進(jìn)行分拆，以免事與愿違得不償失，下面用一實例來加以說明。

　　廣廈公司為一房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，2004年取得其開發(fā)的集美花園銷售收入30000萬元，除此外沒有別的商品房銷售收入。另按當(dāng)?shù)卣囊?guī)定，代有關(guān)部門收取天然氣、有線電視、通信、自來水等初裝和配套費(fèi)3500萬元（按售價的一定比例收?。?。在該項目的開發(fā)過程中發(fā)生財務(wù)費(fèi)用3000萬元（能明確分?jǐn)偳铱商峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)的證明）、管理和銷售等費(fèi)用2500萬元，開發(fā)建設(shè)成本16006萬元（含支付的地價）。廣廈公司為了避免將代收費(fèi)用并入應(yīng)納稅營業(yè)額而增加稅負(fù)，因此決定自己不代收有關(guān)費(fèi)用，而由其全資子公司廣廈物業(yè)管理有限公司來代收上述費(fèi)用，取得手續(xù)費(fèi)收入35萬元。因而2004年廣廈公司的稅負(fù)為營業(yè)稅＝30000×5%＝1500萬元，城建稅及教育費(fèi)附加＝1500×10%＝150萬元，由于代收費(fèi)用仍含在合同金額中，因此印花稅＝33500×0.5‰＝16.75萬元。土地增值稅根據(jù)《土地增值稅暫行條例》和實施細(xì)則的規(guī)定：納稅人開發(fā)建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。同時規(guī)定納稅人為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的，扣除項目可按取得土地使用權(quán)所支付金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和加計20%扣除。印花稅因已列入管理費(fèi)，因此不允許扣除。廣廈公司開發(fā)的集美花園的土地增值額為5350萬元，土地增值率為21.70%，由于土地增值率超過了20%而低于50%，因而適用30%的稅率，所以廣廈公司的土地增值稅＝5350×30%＝1605萬元。假如不考慮其他因素（下同），廣廈公司當(dāng)年可實現(xiàn)稅前利潤5245萬元，所得稅1730.85萬元（5245x33%），凈利潤3514.15萬元。

　　廣廈物業(yè)管理有限公司代收的有關(guān)費(fèi)用，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于物業(yè)管理企業(yè)的代收費(fèi)用有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》?。▏惏l(fā)[1998]217號）的規(guī)定，物業(yè)管理企業(yè)代有關(guān)部門收取水費(fèi)、電費(fèi)、燃（煤）氣費(fèi)、維修基金、房租的行為，屬于營業(yè)稅“服務(wù)業(yè)”稅目中的“代理”業(yè)務(wù)。同時《國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干問題的通知》?。▏惏l(fā)[1995]76號）第四條規(guī)定：“代理業(yè)的營業(yè)額為納稅人從事代理業(yè)務(wù)向委托方實際收取的報酬”。也就是說，廣廈物業(yè)管理公司只需就其取得的手續(xù)費(fèi)收入作為應(yīng)納稅營業(yè)額繳納營業(yè)稅，因此其稅負(fù)為營業(yè)稅1.75萬元（35×5%），城建稅及教育費(fèi)附加0.175萬元（1.75x10%），由于物業(yè)公司當(dāng)年虧損所以沒有所得稅。因此廣廈公司及其子公司廣廈物業(yè)管理有限公司在集美花園項目中的總稅負(fù)為5004.53萬元。

　　如果廣廈公司不將代理業(yè)務(wù)進(jìn)行分拆，即由自己直接代收并計入銷售收入，其他條件均不變的情況下，則2004年廣廈公司的稅負(fù)如下：營業(yè)稅＝33500×5%＝1675萬元，城建稅及教育費(fèi)附加167.5萬元（1675×10%），印花稅和取得的手續(xù)費(fèi)收入稅負(fù)不變?nèi)苑謩e為16.75萬元和1.93萬元。土地增值稅除適用業(yè)務(wù)分拆后的全部規(guī)定外，同時還適用《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》?。ㄘ敹怺1995]48號）關(guān)于“對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費(fèi)用，如果代收費(fèi)用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入計稅；如果代收費(fèi)用未計入房價中，而是在房價之外單獨(dú)收取的，可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。對于代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓收入計稅的，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數(shù)；對于代收費(fèi)用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計稅的，在計算增值額時不允許扣除代收費(fèi)用”的規(guī)定，也就是說廣廈公司代收并已作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計稅的費(fèi)用可以在計算土地增值額時予以扣除，并據(jù)以計算增值率。因此，廣廈公司的土地增值額為5157.50萬元，土地增值率為18.20%，由于增值率未超過20%，因此免繳土地增值稅。

　　廣廈公司當(dāng)年可實現(xiàn)稅前利潤6690.57萬元，凈利潤4482.68萬元（6690.57×67%），所得稅2207.89萬元。由于廣廈物業(yè)公司未參與該項目的經(jīng)營，因此廣廈房地產(chǎn)公司的稅負(fù)就是該企業(yè)母子公司的全部稅負(fù)，其總稅負(fù)為4069.07萬元。

　　從上面的計算和分析可以知道，廣廈房地產(chǎn)公司將代理業(yè)務(wù)進(jìn)行分拆后，營業(yè)稅金及其附加雖比混業(yè)經(jīng)營減輕了192.50萬元，但綜合稅負(fù)卻增加了935.46萬元；如果不考慮所得稅因素更是增加了1412.5萬元。

　　通過上述例子的分析計算，我們不難得出如下結(jié)論：當(dāng)廣廈房地產(chǎn)公司開發(fā)的項目在剔除代收費(fèi)用的影響后，土地增值率仍小于20%時，應(yīng)將銷售和代理業(yè)務(wù)進(jìn)行分拆，這樣可以享受節(jié)約代收費(fèi)用部分營業(yè)稅的好處。當(dāng)剔除代收費(fèi)用的影響后，開發(fā)項目的土地增值率大于20%，而當(dāng)加上代收費(fèi)用后，土地增值率小于20%時宜將銷售和代收兩部分混業(yè)經(jīng)營，這樣納稅人雖然增加了營業(yè)稅金及附加的負(fù)擔(dān)，卻可以帶來節(jié)約土地增值稅的好處，由于土地增值稅稅負(fù)遠(yuǎn)高于營業(yè)稅金及附加的稅負(fù)，因而總體稅負(fù)反而降低了。同時這個例子還再次告訴我們，無論是納稅人還是稅收籌劃人員在進(jìn)行納稅籌劃時，必須全面深入地理解籌劃對象涉及的各項稅收政策及其對籌劃對象的影響，并經(jīng)詳細(xì)而全面的測算后，然后選擇使企業(yè)綜合稅負(fù)最輕的業(yè)務(wù)經(jīng)營模式或方案。切忌以偏概全，只見樹木不見森林，否則最終結(jié)果只能是顧此失彼得不償失，“甚至陷入偷逃稅款的泥潭。