2007年開(kāi)始實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》（以下簡(jiǎn)稱“非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則”）與2008年1月1日開(kāi)始實(shí)施的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱《企業(yè)所得稅法》）及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱《實(shí)施條例》）對(duì)非貨幣性資產(chǎn)互換及價(jià)值確認(rèn)之間存在差異，導(dǎo)致納稅調(diào)整難度加大，納稅調(diào)整成本增加，為了更好地執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法，降低納稅調(diào)整成本，有必要對(duì)兩者進(jìn)行協(xié)調(diào)。

　　一、公允價(jià)值計(jì)量產(chǎn)生的會(huì)計(jì)收入與計(jì)稅收入之差異

　　非貨幣性資產(chǎn)交換是指企業(yè)之間主要以非貨幣形式的互惠轉(zhuǎn)讓，即企業(yè)取得一項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)，必須以付出自己擁有的非貨幣性資產(chǎn)作為代價(jià)。非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件：1.該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：2.換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則還規(guī)定了換入資產(chǎn)的成本有兩種計(jì)價(jià)方法：公允價(jià)值和賬面價(jià)值。

　　《實(shí)施條例》第十三條規(guī)定：企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按公允價(jià)值確定收入額。其公允價(jià)值，是指按照市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值。

　　（一）公允價(jià)值確定之差異

　　《企業(yè)所得稅法》中所指的公允價(jià)值是市場(chǎng)價(jià)格，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的公允價(jià)值分三個(gè)級(jí)次：第一，資產(chǎn)或負(fù)債等存在活躍市場(chǎng)，即符合稅法中的情況，公允價(jià)值即為市場(chǎng)價(jià)格：第二，資產(chǎn)或負(fù)債等不存在活躍市場(chǎng)，但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)，公允價(jià)值即為市場(chǎng)價(jià)格；第三，不存在活躍市場(chǎng)，且不滿足上述兩個(gè)條件，應(yīng)采用估值技術(shù)。采用估值技術(shù)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求要符合以下條件之一，價(jià)值視為能夠可靠計(jì)量：采用公允價(jià)值確定的估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間很?。辉诠蕛r(jià)值變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概率能夠合理確定。這后一種情況是指采用估值技術(shù)確定的資產(chǎn)公允價(jià)值在一個(gè)變動(dòng)區(qū)間，區(qū)間內(nèi)出現(xiàn)各種可能情況的概率或可能性能夠合理確定。

　　稅法和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的公允價(jià)值是不同的，按第一級(jí)次確定時(shí)，計(jì)稅收入與會(huì)計(jì)收入沒(méi)有差異；但在沒(méi)有市場(chǎng)價(jià)格時(shí)，即按第二和第三級(jí)次確定公允價(jià)值時(shí)就會(huì)產(chǎn)生差異；<企業(yè)所得稅法》對(duì)此沒(méi)有給出具體處理方法。因?yàn)榇蟛糠址秦泿刨Y產(chǎn)的交換者阿能不存在市場(chǎng)價(jià)格，如果不指明處理方法，將使企業(yè)在計(jì)稅時(shí)無(wú)法操作，因此建議在《實(shí)施條例》中加入具體處理方法。

　　（二）當(dāng)換出資產(chǎn)公允價(jià)值無(wú)法確定時(shí)

　　企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，非貨幣資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本；而《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：按換出資產(chǎn)公允價(jià)值確認(rèn)計(jì)稅收入。稅法沒(méi)有設(shè)定先決條件，不要求具有“商業(yè)實(shí)質(zhì)”。按照該規(guī)定，如果公允價(jià)值能可靠計(jì)量，換入資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)是一樣的，在交換時(shí)不會(huì)產(chǎn)生差異，而且后續(xù)計(jì)量時(shí)也不會(huì)產(chǎn)生差異。

　　當(dāng)換出資產(chǎn)沒(méi)有公允價(jià)值時(shí)，就有可能產(chǎn)生差異。因?yàn)樾聲?huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：當(dāng)換出資產(chǎn)公允價(jià)值不可靠、換入資產(chǎn)公允價(jià)值可靠時(shí)，以換入資產(chǎn)公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，而《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：如果該資產(chǎn)本身沒(méi)有市價(jià)，可以用類似資產(chǎn)市價(jià)，如果沒(méi)有類似資產(chǎn)市價(jià)，即沒(méi)有公允價(jià)值則采用“估定”視同銷售的辦法，應(yīng)按成本加成的方法確定計(jì)稅收入，這時(shí)會(huì)計(jì)入賬資產(chǎn)的價(jià)值是換入資產(chǎn)公允價(jià)值，該價(jià)值與稅法中所確定的組成計(jì)稅價(jià)值可能存在差異，這就導(dǎo)致計(jì)稅收入與會(huì)計(jì)收入存在差異，需要作納稅調(diào)整，而且當(dāng)換入資產(chǎn)為固定資產(chǎn)時(shí)，還會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異，以后會(huì)計(jì)期間要進(jìn)行調(diào)整。

　　（三）當(dāng)公允價(jià)值可以采用估價(jià)技術(shù)估計(jì)時(shí)

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：當(dāng)換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場(chǎng)交易，滿足估值技術(shù)條件的，視為可以可靠計(jì)量，用估值技術(shù)確定公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值；而《企業(yè)所得稅法》中規(guī)定：沒(méi)有公允價(jià)值，“應(yīng)按成本加合理利潤(rùn)的方法組成計(jì)稅價(jià)格”確定換入資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，當(dāng)估值技術(shù)確定的公允價(jià)值與按成本加合理利潤(rùn)方法確定價(jià)格不同時(shí)，則會(huì)產(chǎn)生下列情況：在資產(chǎn)換入時(shí)就會(huì)產(chǎn)生計(jì)稅收益與會(huì)計(jì)利潤(rùn)之差異，而且如果換入資產(chǎn)是固定資產(chǎn)，則還會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異，導(dǎo)致每個(gè)會(huì)計(jì)期間都要進(jìn)行納稅調(diào)整，增加納稅調(diào)整成本。

　　二、以賬面價(jià)值計(jì)量產(chǎn)生之差異

　　非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則規(guī)定：不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或涉及資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，無(wú)論是否支付補(bǔ)價(jià)均不確認(rèn)損益?！镀髽I(yè)所得稅法》及其《實(shí)施條例》中規(guī)定：此類資產(chǎn)交換要視同銷售。即按市價(jià)確認(rèn)計(jì)稅收入，這時(shí)會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異。當(dāng)換出資產(chǎn)的公允價(jià)值（核定組成計(jì)稅價(jià)格）大干賬面價(jià)值時(shí)，則計(jì)稅收入（計(jì)稅基礎(chǔ)）大于會(huì)計(jì)收入（資產(chǎn)賬面價(jià)值），產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)，要調(diào)增應(yīng)納稅所得額；當(dāng)換出資產(chǎn)公允價(jià)值（稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的）低于賬面價(jià)值，且不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換，則計(jì)稅收入小于會(huì)計(jì)收入，產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債。

　　三、協(xié)調(diào)措施

　　按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)公允價(jià)值的處理方法確認(rèn)非貨幣性交易的計(jì)稅收入，是因?yàn)楣蕛r(jià)值具備最能反映會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的計(jì)量屬性，而且新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)公允價(jià)值計(jì)量有明確的判斷標(biāo)準(zhǔn)，稅法中可以按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的三級(jí)判定標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)用公允價(jià)值概念，使《企業(yè)所得稅法》中的公允價(jià)值概念與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的概念一致，這樣既可以減少納稅調(diào)整成本，又可以降低管理當(dāng)局盈余管理的空間，使會(huì)計(jì)信息更能反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。