摘要：企業(yè)分期收款銷售商品是一種新興的銷售形式，在新、舊《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中對這種銷售形式的會計核算方法存在一些差異，筆者通過兩種會計核算方法的比較，發(fā)現(xiàn)這兩種會計核算均存在一些不足，筆者認為應(yīng)對分期收款銷售商品會計核算方法再作一些調(diào)整，以達到很好的核算效果。

　　關(guān)鍵詞：分期收款銷售商品；賬務(wù)處理；改進

　　一、舊《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對分期收款銷售商品的相關(guān)規(guī)定

　　舊《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定：在分期收款銷售商品方式下，企業(yè)應(yīng)按合同或協(xié)議約定的收款日期分期確認收入，同時按商品的全部銷售成本與當(dāng)期的收入占全部銷售收入的比重的乘積，計算出本期應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本。

　　二、現(xiàn)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對分期收款銷售商品的相關(guān)規(guī)定

　　現(xiàn)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定：“分期收款銷售商品，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或者協(xié)議價款的公允價值確定收入金額。應(yīng)收合同或協(xié)議價款的公允價值，通常應(yīng)當(dāng)按照其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或商品現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或者協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項的攤余成本與實際利率計算確定的金額進行攤銷，沖減財務(wù)費用。”即企業(yè)按應(yīng)收合同或者協(xié)議的價款，借記“長期收款”科目，按應(yīng)收合同或者協(xié)議價款的公允價值（折現(xiàn)值），貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，按其差額，貸記“未實現(xiàn)融資收益”科目。

　　三、對舊《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對分期收款銷售商品賬務(wù)處理的分析

　?。ㄒ唬┡f《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的合理性

　　1.舊《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定比新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的相關(guān)處理更加符合“收入”確定的條件。

　　根據(jù)《合同法》的有關(guān)規(guī)定，分期收款銷售方式中，雖然商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬在商品交付時已經(jīng)發(fā)生轉(zhuǎn)移，但是從商品交付到合同或協(xié)議約定的收款日這段時期內(nèi)，付款方的財務(wù)狀況具有很大的不確定性。時間逾長，款項收回的不確定性逾大。因此，若在較長的收款期限條件下，收款方在發(fā)出商品時，是很難確定在下一個或下幾個約定收款日是否滿足“與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)”的收入確定條件。若付款方如期支付款項，則按正常情況確認收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本；若付款方到期時暫時無力支付貨款，而又承認支付時，收款方可計入應(yīng)收賬款賬戶，并可視情況計提壞帳準(zhǔn)備；若付款方到期財務(wù)狀況嚴重惡化，收回款項的可能性不大，則收款方只能暫不做會計處理，把該期成本停留在“分期收款發(fā)出商品”賬戶中，以后視付款單位的實際情況進行穩(wěn)健性處理。另外，關(guān)于付款單位在后期發(fā)生支付困難，長期應(yīng)收款到期難以收回時，是否計提壞帳準(zhǔn)備，在新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》也沒有做出明確的規(guī)定；若到合同付款期付款單位財務(wù)狀況非常糟糕，收取款項的可能性很小，基本無望，收款方要沖回在交付該設(shè)備就確定的收入，就會顯得非常被動。因此，舊《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的按合同分期確認收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本比新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》在商品交付時一次確認收入顯得能更好的確定是否滿足“收入”確定的條件，更加謹慎、更加靈活。

　　2.舊《企業(yè)會計準(zhǔn)則》相關(guān)會計處理方法得出的利潤更加真實。

　　按照合同或者協(xié)議約定的收款期分期確認收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本比新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》在交付時全部確認收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本，使報表中的利潤顯得更加真實，同時也可以防止收款企業(yè)認為的虛增會計利潤。分期收款銷售商品往往是大宗沙鍋年品，金額較大。通常情況下，收款期限越長、收款金額越大，收不回款項的可能性就越大，一旦發(fā)生收不到款項，將會給企業(yè)帶來較大的損失。因此，舊《企業(yè)會計準(zhǔn)則》按合同或者協(xié)議約定的收款日期確認收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本，使得對是否滿足“收入”確認條件的判定更有把握，同時分期收款銷售商品的利潤也將分期實現(xiàn)，比新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的全部銷售收入、成本、利潤在商品交付時一次實現(xiàn)顯得更加符合謹慎性原則、配比性原則和權(quán)責(zé)發(fā)生制的記賬基礎(chǔ)，在實際工作中，也有助于防止銷售企業(yè)（收款方）在特定條件特定日期為了提高當(dāng)期“業(yè)績”，而較多采用分期收款銷售商品的方式來擴大當(dāng)期利潤，制造虛假“繁榮”。

　?。ǘ┡f《企業(yè)會計準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定局限性

　　盡管舊《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中關(guān)于分期收款銷售商品的會計處理具有上優(yōu)點，但是它也存在著明顯的缺陷。舊《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定忽視了貨幣的時間價值。沒有注意到分期收款銷售商品不但具有一般商品買賣（交易）的特征，還具有賒銷而又不同于一般賒銷的特性。通常的賒銷，由于賒銷期限較短（常為一個月），賒銷金額較小，貨幣的時間價值也較小，因此銷售企業(yè)（收款方）一般不會考慮應(yīng)收賬款（貨款及稅款）的時間價值。分期收款銷售方式雖然也屬賒銷，但是它的賒銷期限較長，賒銷金額也較大，貨幣的時間價值也較大。

　　四、對分期收款銷售商品賬務(wù)處理的改進

　　根據(jù)上面分析，筆者認為可選擇性和創(chuàng)造性地吸收新、舊《企業(yè)會計準(zhǔn)則》各自規(guī)定的優(yōu)點，對分期收款銷售商品的賬務(wù)處理進行改進。即按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值和收款日期分期確認收入，并按收入比例結(jié)轉(zhuǎn)成本。應(yīng)收合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同和協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項的攤余成本與實際利率計算確定的金額進行攤銷，沖減財務(wù)費用。

　　這種處理方式不僅解決了上述第二部分分析的問題，也與國務(wù)院2007年12月6日頒布的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》中的第二章第二十三條第一款“以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款確認收入的實現(xiàn)”的規(guī)定相一致。

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