【摘要】 通過現(xiàn)金流量可以了解醫(yī)院經(jīng)濟活動的全貌,為醫(yī)院管理者、上級有關(guān)部門及其他關(guān)聯(lián)各方提供真實、可靠的決策信息。加強醫(yī)院現(xiàn)金流量會計控制,有利于醫(yī)院“了解過去,把握現(xiàn)在,預(yù)測未來”,從而充分利用和有效配置其擁有或控制的各項經(jīng)濟資源,有效達成其管理目標(biāo)。因此研究醫(yī)院現(xiàn)金流量會計控制問題對于提高醫(yī)院管理運營水平、增強醫(yī)院在醫(yī)療市場中的競爭力具有重要意義。

　　【關(guān)鍵詞】 醫(yī)院;現(xiàn)金流量;會計

　　一、醫(yī)院現(xiàn)金流量的特點

　　醫(yī)院轉(zhuǎn)變成為自收自支單位后,醫(yī)院的現(xiàn)金流量具有以下幾個特點:

　　(一)社會效益與經(jīng)濟效益相結(jié)合,往往造成醫(yī)院的現(xiàn)金流入與收益不匹配

　　對于企業(yè)來說,應(yīng)收賬款是企業(yè)主觀賒銷行為的結(jié)果,而對于醫(yī)院來說,應(yīng)收醫(yī)療款主要是其執(zhí)行社會保障這一功能引起的,是不可避免的。因此,醫(yī)院每期的收益往往與現(xiàn)金流入有著較大差距。

　　(二)現(xiàn)金流入的缺口與政策性補償不同步

　　醫(yī)院由于執(zhí)行社會保障功能而受到免稅優(yōu)惠,這種優(yōu)惠,其實是減少醫(yī)院的現(xiàn)金流出。另外,上級部門和殘聯(lián)等福利性基金會也會對醫(yī)院的收入缺口給予補償,但這種補償是有限的,而且是在幾個會計期間后以補貼的形式流入醫(yī)院。

　　(三)投資活動和經(jīng)營活動現(xiàn)金流量大,籌資活動現(xiàn)金流量較少

　　醫(yī)療設(shè)備價值高昂,醫(yī)用房屋也要求有特定的配置,因此,醫(yī)院的投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流出量很大。另外,由于藥品、衛(wèi)生材料等醫(yī)療物資價值高,而且不允許缺貨,因此,占用了大量的流動資金。相比之下,由于醫(yī)院主要是依靠自身積累資金(留存收益)來發(fā)展壯大規(guī)模的,加上規(guī)避財務(wù)風(fēng)險的原因,因此籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相對較少。

　　(四)投資活動支付的現(xiàn)金,主要是在經(jīng)營活動中形成回流

　　醫(yī)院以實業(yè)性投資為主,投資回收期長,其創(chuàng)造的現(xiàn)金流入主要是在“醫(yī)療經(jīng)營活動現(xiàn)金流入”中反映,例如,購置大型固定資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金,是通過檢查收入、手術(shù)收入等形成現(xiàn)金回流。

　　二、醫(yī)院現(xiàn)金流量會計控制的意義

　　(一)分析現(xiàn)金流量的原因,保證資金的合理走向

　　醫(yī)院的各種現(xiàn)金流入主要是其各項業(yè)務(wù)活動所產(chǎn)生的。合理的現(xiàn)金流量結(jié)構(gòu),是醫(yī)院正常運作的重要標(biāo)志。如果某個會計期間的現(xiàn)金凈流入主要是銀行借款所致,就要深入跟蹤分析其原因。如果銀行借款資金主要是為了滿足醫(yī)院日常運營的需要,就應(yīng)分析醫(yī)院的醫(yī)療運營活動是否正常,因為靠借款來維持醫(yī)院日常的運營活動可能意味著醫(yī)院出現(xiàn)了暫時性或永久性的財務(wù)困難。

　　(二)分析現(xiàn)金流量狀況,衡量醫(yī)院業(yè)務(wù)收支結(jié)余的準(zhǔn)確性與真實性

　　由于醫(yī)院是依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和收入費用配比原則為列賬基礎(chǔ)來確認(rèn)其業(yè)務(wù)收支結(jié)余的,故業(yè)務(wù)收支結(jié)余的質(zhì)量可能受到一定的影響。若應(yīng)收醫(yī)療款較大,將影響到業(yè)務(wù)收入的準(zhǔn)確性,而隨意地提取修購基金也將影響業(yè)務(wù)支出的準(zhǔn)確性。因此,通過現(xiàn)金收益比率(經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量與收支結(jié)余的比值)可以反映醫(yī)院當(dāng)期實現(xiàn)收支結(jié)余的可靠程度。

　　(三)通過現(xiàn)金流量會計控制,確保醫(yī)院具有必要的償債能力

　　利用醫(yī)院的資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出總表信息,可計算其流動比率和速動比率等,在此基礎(chǔ)上進行相關(guān)現(xiàn)金流量分析。從現(xiàn)金流量的角度分析醫(yī)院償付債務(wù)的能力,可及時了解醫(yī)院當(dāng)期取得的現(xiàn)金收入,在滿足醫(yī)療經(jīng)營活動所需現(xiàn)金支出后,是否有足夠的現(xiàn)金償付到期的債務(wù)。如果醫(yī)院當(dāng)期醫(yī)療經(jīng)營活動取得的現(xiàn)金收入在滿足維持醫(yī)療經(jīng)營活動正常運轉(zhuǎn)所發(fā)生的支出后,其結(jié)余不能償付債務(wù),說明其已陷入了財務(wù)困境。

　　(四)分析醫(yī)院各項投資的潛在風(fēng)險,預(yù)測其未來發(fā)展?fàn)顩r

　　現(xiàn)金流量的動態(tài)信息為預(yù)測醫(yī)院未來的財務(wù)狀況提供了可靠的數(shù)據(jù)。如果醫(yī)院投資活動是建立在科學(xué)的投資項目可行性研究的基礎(chǔ)上,并且其現(xiàn)金流出量與融資現(xiàn)金流入量相對平衡,表明醫(yī)院醫(yī)療運營活動正常,未來發(fā)展前景樂觀。但是,如果盲目擴大投資活動現(xiàn)金流出量,就可能帶來較大的投資風(fēng)險。

　　三、醫(yī)院現(xiàn)金流量會計控制存在的問題

　　(一)以藥補醫(yī)機制所產(chǎn)生的問題

　　以藥補醫(yī)政策主要是通過藥品加成收入彌補醫(yī)療收支虧損,因此,從確保醫(yī)院醫(yī)療支出得到完全彌補并實現(xiàn)收支平衡的角度,需要對目前醫(yī)院以藥補醫(yī)程度的合理性進行科學(xué)性論證和分析。隨著醫(yī)療市場體制改革的深化,藥品價格過高的問題成了擺在我們面前的一項重大課題。目前,各地衛(wèi)生主管部門均采取一系列措施,以防止以藥補醫(yī)現(xiàn)象的泛濫,如規(guī)定醫(yī)院處方藥量限制在一周之內(nèi),以防大處方;定期公布各醫(yī)院藥費情況,比較同一病種每人次門診費用和每床日出院費用;實行藥品集中招標(biāo)采購,防止藥商不正當(dāng)?shù)母偁幮袨?把醫(yī)院門診藥房轉(zhuǎn)變?yōu)樗幤妨闶燮髽I(yè),等等。

　　(二)藥品收支兩條線政策對現(xiàn)金流量的影響

　　根據(jù)國家衛(wèi)生部和財政部聯(lián)合印發(fā)的《醫(yī)院藥品收支兩條線管理暫行辦法》,醫(yī)院藥品收支結(jié)余上繳衛(wèi)生部門,統(tǒng)一繳存財政社會基金專戶,經(jīng)考核后統(tǒng)籌安排,合理返還。這一政策造成醫(yī)院大量現(xiàn)金流被凍結(jié)。其主要表現(xiàn)為:

　　1.由于醫(yī)療收費價格絕大部分執(zhí)行國家統(tǒng)一定價,沒有施行成本價格,在財政補助水平不斷下降,藥品結(jié)余上繳的情況下,醫(yī)療虧損無法彌補,醫(yī)院的生存與發(fā)展空間越來越小。

　　2.藥品利潤全部上繳,返還要看虧損率,造成資金運動長期“體外循環(huán)”,嚴(yán)重影響了醫(yī)院流動資金的正常周轉(zhuǎn)。

　　正因如此,事實上政府藥品收支兩條線政策并沒有在全國得到認(rèn)真的貫徹執(zhí)行。該政策出臺后,全國實施情況大致可分為3種類型:一是絕大部分地區(qū)沒有開展;二是極少數(shù)地區(qū)推行半年或1年后就銷聲匿跡;三是個別地區(qū)只收繳幾家醫(yī)院的藥品收支結(jié)余資金,又悄悄如數(shù)返還,就連制定政策的國家衛(wèi)生部也只執(zhí)行了1年。

　　(三)貨幣資金管理問題

　　醫(yī)院貨幣資金管理的目標(biāo)是在滿足醫(yī)院日常貨幣資金需要的基礎(chǔ)上,充分利用和有效使用閑置的貨幣資金,提高資金的周轉(zhuǎn)率和收益率。目前,醫(yī)院現(xiàn)金管理普遍存在的問題是忽視了資金的時間價值。一是多頭開戶,影響了資金運用的工作效率,并增加了資金調(diào)度困難,從而人為增加了在途資金的占用時間和數(shù)額,造成貨幣資金時間價值的損失。二是存在大量的閑置資金。由于沒有作好現(xiàn)金預(yù)算,把大量貨幣資金放在活期存款戶,降低了資金的利用率和收益率。

　　(四)盲目引進大型醫(yī)療設(shè)備問題

　　目前,一些醫(yī)院競相引進大型醫(yī)療設(shè)備。其主要原因,一方面是為了提高醫(yī)院的綜合實力和市場競爭力,通過增加醫(yī)療項目(尤其是收費標(biāo)準(zhǔn)較高的新醫(yī)療項目)提高醫(yī)院的收益水平;另一方面是為了彌補藥品收入的減少所造成的資金缺口。大型醫(yī)療設(shè)備的使用,可以增加醫(yī)院的醫(yī)療項目,提高醫(yī)院的治療檔次,例如普通B超檢查升級為彩色B超檢查,CT檢查上升為核磁共振檢查,甚至PE-TCT檢查(正電子發(fā)射斷層顯像——X線計算機斷層成像),可以使檢查結(jié)果更精確,進而提高醫(yī)生對疾病診斷的準(zhǔn)確率;腹腔鏡和宮腔鏡的引入,使傳統(tǒng)的手術(shù)轉(zhuǎn)變?yōu)槲��?chuàng)手術(shù)。大型設(shè)備的升級和使用會提高醫(yī)院的檢查收入和手術(shù)收入等,但在病人不足的情況下往往造成設(shè)備利用率低下的浪費現(xiàn)象。

　　四、醫(yī)院現(xiàn)金流量會計控制對策

　　(一)醫(yī)院現(xiàn)金流量規(guī)劃

　　醫(yī)院現(xiàn)金流量規(guī)劃是指按照醫(yī)院工作計劃及歷史數(shù)據(jù)對現(xiàn)金流入、流出做出預(yù)測,進行綜合平衡,合理安排,科學(xué)調(diào)控。

　　在進行醫(yī)院現(xiàn)金流量規(guī)劃時應(yīng)遵循下列原則:

　　1.現(xiàn)金流量規(guī)劃應(yīng)根據(jù)醫(yī)院業(yè)務(wù)收支計劃、上級核定的財政撥款數(shù)、設(shè)備購置計劃、基建維修計劃、往年藥品、物資等庫存占用資金情況、往來款項預(yù)計變動情況、投融資計劃等制定。

　　2.現(xiàn)金流量規(guī)劃應(yīng)以培植現(xiàn)金流入為重點,以科學(xué)控制現(xiàn)金流出為原則,以增加醫(yī)院現(xiàn)金凈流量為最終目的。

　　3.現(xiàn)金流量規(guī)劃應(yīng)落實到現(xiàn)金預(yù)算中,建立完善的月度、季度滾動現(xiàn)金流量預(yù)算,從醫(yī)療、藥品、行政后勤等方面建立全面、完善的現(xiàn)金流量預(yù)算體系。

　　4.現(xiàn)金流量預(yù)算要剛性與彈性相結(jié)合,既要強化剛性,強調(diào)計劃管理的權(quán)威性和控制性,盡量保持流入、流出的平衡,同時又要留有余地,以適應(yīng)各種可能的變化。

　　(二)醫(yī)院現(xiàn)金流量會計控制體系

　　醫(yī)院通過運用現(xiàn)金預(yù)算和現(xiàn)金流量會計控制指標(biāo),在對現(xiàn)金流量進行分析和預(yù)測的基礎(chǔ)上,對自身的現(xiàn)金循環(huán)進行監(jiān)測和控制——從支付藥品、材料等資源開始,到將它們轉(zhuǎn)化為可供醫(yī)療服務(wù),直至從患者等手中取得收入等一系列過程。在這一過程中,通過對預(yù)算的執(zhí)行、差導(dǎo)的分析、預(yù)算的修正與再執(zhí)行,對醫(yī)院的整個運營進行控制;同時通過對現(xiàn)金流量指標(biāo)的動態(tài)、實時的計算,與標(biāo)準(zhǔn)值、行業(yè)平均水平及醫(yī)院前期數(shù)值的對比,以及對差異和原因的分析,找出可能存在的問題或風(fēng)險,從而有針對性地進行現(xiàn)金流量的控制。

　　具體地在經(jīng)營活動中對采購、服務(wù)環(huán)節(jié)的現(xiàn)金流量進行控制策略:對采購環(huán)節(jié),加強對藥品等采購成本的控制;采用經(jīng)濟訂貨量等技術(shù)方法或手段縮減庫存;延長支付票據(jù)及賒購款的兌現(xiàn)周期等。對成本費用管理,醫(yī)院要認(rèn)真制定成本費用預(yù)算,嚴(yán)格控制成本費用的發(fā)生,特別要對現(xiàn)金性費用支出從緊掌握,限制無效性成本開支,從而減少更多的現(xiàn)金流出。在醫(yī)院服務(wù)方面,加強學(xué)科建設(shè),開展市場調(diào)研,開發(fā)新項目,開拓市場,以適應(yīng)居民對醫(yī)療服務(wù)的需求。同時要縮短應(yīng)收票據(jù)及醫(yī)療應(yīng)收款的回收周期。

　　(三)完善醫(yī)院流動資產(chǎn)管理模式

　　經(jīng)營服務(wù)活動是醫(yī)院運營的基礎(chǔ)環(huán)節(jié),其產(chǎn)生現(xiàn)金凈流量的能力最終影響到醫(yī)院的生存和發(fā)展。從靜態(tài)來看,醫(yī)院現(xiàn)金流量會計控制的重點應(yīng)放在對一經(jīng)營活動的各資金占用項目的管理上。

　　1.醫(yī)院現(xiàn)金的管理。醫(yī)院現(xiàn)金管理的目標(biāo)是正確、合理地測算現(xiàn)金的需要量,確�，F(xiàn)金流動性與收益性的平衡�，F(xiàn)金的控制過程要求具有時效性。

　　2.醫(yī)院存貨的管理。存貨管理效率的高低,直接決定著醫(yī)院的收益、流動性及風(fēng)險的綜合水平。存貨管理的重點是控制存貨成本,協(xié)調(diào)好各種存貨的數(shù)量及其資金占有比例的情況,確定經(jīng)濟訂購量及合理的存貨儲備,以最低的存貨成本維持正常的醫(yī)療運營活動。主要措施有:加強采購控制,正確制定和執(zhí)行采購計劃,保持合理儲備,減少資金占用;嚴(yán)格控制領(lǐng)料,執(zhí)行消耗定額,杜絕浪費現(xiàn)金。

　　(四)投資活動投資風(fēng)險監(jiān)測與現(xiàn)金流量會計控制

　　投資活動的財務(wù)風(fēng)險體現(xiàn)在實業(yè)性投資和資本性投資兩類活動中。醫(yī)療機構(gòu)的投資活動是有限制的。實施投資活動現(xiàn)金流量會計控制,首先要通過計算投資活動現(xiàn)金流量各個項目引起的現(xiàn)金增加或減少額在投資活動現(xiàn)金凈流量中所占百分比來分析醫(yī)院投資于固定資產(chǎn)等的增長情況。評價醫(yī)院規(guī)模擴大是否適度,醫(yī)院是否有足夠能力來承受。投資決策作為醫(yī)院最重要的一項財務(wù)活動,對醫(yī)院的長期盈利能力與投資回報有著極其重要的影響。實施現(xiàn)金流量會計控制,反映到投資決策上,就是醫(yī)院要以追求最大投資回報的經(jīng)營理念,理性地看待投資決策,建立嚴(yán)格科學(xué)的投資機制。

　　五、結(jié)論

　　目前,我國醫(yī)院現(xiàn)金流量會計控制在整體上是比較薄弱的,這既有體制環(huán)境、行業(yè)方面的原因,也有自身的原因。加強和完善醫(yī)院現(xiàn)金流量會計控制,應(yīng)構(gòu)建醫(yī)院現(xiàn)金流量會計控制體系,形成完整的醫(yī)院現(xiàn)金流量規(guī)劃、現(xiàn)金流量會計控制、現(xiàn)金流量報告、現(xiàn)金流量分析閉合系統(tǒng);完善醫(yī)院流動資產(chǎn)管理模式;加強醫(yī)院融資和投資管理,合理選擇融資方式,進行投資項目可行性論證。所以無論是適應(yīng)醫(yī)療衛(wèi)生體制改革,還是適應(yīng)醫(yī)院內(nèi)部管理的需要,醫(yī)院都應(yīng)該開展加強和完善現(xiàn)金流量會計控制。

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