【摘要】企業(yè)內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)信息之間存在著相互作用的關(guān)系，良好的控制制度是保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的前提。在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中要想提高審計(jì)質(zhì)量，就必須按照國際上的內(nèi)控模式，結(jié)合我國企業(yè)現(xiàn)狀構(gòu)建適合我國國情的現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制體系。

　　【關(guān)鍵詞】經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；內(nèi)部控制；會(huì)計(jì)信息質(zhì)量

　　近年來，全球范圍內(nèi)出現(xiàn)了許多對(duì)世界經(jīng)濟(jì)造成重創(chuàng)的會(huì)計(jì)造假案件。會(huì)計(jì)造假案件的不斷涌現(xiàn)說明了加強(qiáng)內(nèi)部控制的必要性和緊迫性。治理虛假的會(huì)計(jì)信息并非一朝一夕就能見效的事情，它是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程。在治理虛假會(huì)計(jì)信息的系統(tǒng)工程中，各國紛紛出臺(tái)了諸多措施，在我國，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是一項(xiàng)重要的手段，而建立和完善內(nèi)部控制制度是其關(guān)鍵的措施。

　　一、內(nèi)部控制制度與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的互動(dòng)關(guān)系

　　由于企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，經(jīng)營者有義務(wù)按照特定的要求管理和經(jīng)營受托經(jīng)濟(jì)資源并向所有者（委托人）報(bào)告其經(jīng)營狀況。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任隨著社會(huì)的發(fā)展和人們的要求而不斷發(fā)展，作為驗(yàn)證受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任完成情況的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)也相應(yīng)地產(chǎn)生并不斷發(fā)展著。

　　現(xiàn)代會(huì)計(jì)也是由于兩權(quán)分離的需要而產(chǎn)生的。由于內(nèi)部控制制度和會(huì)計(jì)信息都是解決代理問題的手段，具有共同的基礎(chǔ)，因此，它們彼此之間存在著相互影響、相互作用的關(guān)系。

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)信息對(duì)內(nèi)部控制的作用

　　會(huì)計(jì)信息對(duì)于內(nèi)部控制的作用可以從內(nèi)部控制的構(gòu)成要素和信息系統(tǒng)與控制系統(tǒng)的關(guān)系兩方面來分析。內(nèi)部控制的發(fā)展是一個(gè)長期的過程，其經(jīng)歷了內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制整體框架四個(gè)階段。

　　從內(nèi)部控制各個(gè)發(fā)展階段的內(nèi)涵看，不論是在哪一個(gè)階段，會(huì)計(jì)信息都是內(nèi)部控制的一個(gè)基本、重要的組成部分。會(huì)計(jì)信息是企業(yè)管理信息的一種，連接了委托人和代理人，并作用于內(nèi)部控制之中。財(cái)務(wù)信息作為會(huì)計(jì)信息的一種，可以用來編制外部委托人和企業(yè)管理者之間進(jìn)行溝通的財(cái)務(wù)報(bào)告，以監(jiān)督管理者托管責(zé)任的履行情況，同時(shí)也可用于企業(yè)的經(jīng)營決策。

　　1.會(huì)計(jì)信息在控制環(huán)境中的作用

　　在控制環(huán)境中，董事會(huì)通過獲取會(huì)計(jì)信息了解管理者的經(jīng)營情況和責(zé)任履行情況，監(jiān)督有關(guān)政策的執(zhí)行情況，以實(shí)現(xiàn)監(jiān)督，并通過舉手或投票的方式來決定和影響企業(yè)及管理者未來的發(fā)展，實(shí)現(xiàn)預(yù)期的目標(biāo)。激勵(lì)制度的設(shè)計(jì)也依賴會(huì)計(jì)信息的投入，會(huì)計(jì)信息既是評(píng)價(jià)手段，也是調(diào)節(jié)手段，從而起到監(jiān)督的作用。

　　2.會(huì)計(jì)信息在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中的作用

　　在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)和監(jiān)督中，會(huì)計(jì)信息都是一種重要的投入并在委托人和代理人之間傳遞。通過信息的傳遞與溝通，決策權(quán)力機(jī)構(gòu)了解其決策的執(zhí)行情況，進(jìn)而對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，并采取措施降低風(fēng)險(xiǎn)或是對(duì)目標(biāo)進(jìn)行調(diào)整，對(duì)員工進(jìn)行獎(jiǎng)懲，促進(jìn)員工更好地履行其職責(zé)。在控制環(huán)境中，企業(yè)需要大量會(huì)計(jì)信息去衡量風(fēng)險(xiǎn)，比如利率風(fēng)險(xiǎn)、流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)等等，這些風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估都需要會(huì)計(jì)信息作為支撐。

　　3.會(huì)計(jì)信息在控制活動(dòng)和監(jiān)督中的作用

　　從企業(yè)控制活動(dòng)的過程看，其主要內(nèi)容一般是針對(duì)所評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)采取相應(yīng)的措施或者政策，而這些措施和政策的制訂都必須建立在管理者充分了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，即會(huì)計(jì)信息的基礎(chǔ)之上。

　　信息與溝通的過程主要就是會(huì)計(jì)信息的傳遞和交流。在一個(gè)企業(yè)的監(jiān)督和評(píng)審過程中，諸多財(cái)務(wù)指標(biāo)作為衡量企業(yè)及其管理者績效的重要指標(biāo)，實(shí)際上就是會(huì)計(jì)信息進(jìn)行了進(jìn)一步加工的結(jié)果。

　　可見，在內(nèi)部控制的每一個(gè)要素中，會(huì)計(jì)信息都是一種重要的投入。信息是控制的基礎(chǔ)，如果離開了會(huì)計(jì)信息的加工和轉(zhuǎn)換過程，就無法反饋信息，更無法將其轉(zhuǎn)換成抵消或糾正偏差的控制指令，排除干擾，控制系統(tǒng)就無法發(fā)揮作用，實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)的目標(biāo)。例如決策者可以通過業(yè)績報(bào)告信息的加工、整理來了解目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)情況、產(chǎn)生偏差的原因，并進(jìn)而通過獎(jiǎng)懲手段調(diào)整偏差，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。

　　從這個(gè)意義上說，會(huì)計(jì)信息是實(shí)現(xiàn)控制的主要工具?？刂浦贫饶芊裆?，關(guān)鍵在于是否在適當(dāng)?shù)臅r(shí)間、適當(dāng)?shù)牡胤饺〉昧诉m當(dāng)?shù)男畔ⅰ?huì)計(jì)系統(tǒng)本身成為內(nèi)部控制制度的一個(gè)組成要素，會(huì)計(jì)信息的存在與有效傳遞，影響到控制制度有效性的發(fā)揮。

　?。ǘ﹥?nèi)部控制對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響

　　會(huì)計(jì)信息影響控制制度有效性的發(fā)揮，而良好的控制制度又是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量良好的重要保證和前提條件。

　　1.控制系統(tǒng)對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響

　　控制系統(tǒng)的控制作用表現(xiàn)在信息反饋的過程之中，即將輸出的信息反作用于信息的輸入，并對(duì)信息的再輸出產(chǎn)生影響。而反饋職能是信息聯(lián)系和傳遞的重要形式。通過反饋職能的控制作用，校正信息，完善信息的聯(lián)系和傳遞，并實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)的自我調(diào)節(jié)和完善，縮小與經(jīng)營目標(biāo)的差異。

　　會(huì)計(jì)信息作為會(huì)計(jì)系統(tǒng)的輸出，同時(shí)又是內(nèi)部控制的輸入，通過控制系統(tǒng)信息反饋的作用，使會(huì)計(jì)信息得到完善，再通過控制制度的反饋機(jī)制對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行過濾和整合，并在控制制度的監(jiān)督下成為再輸出的信息，從而保證了財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。從這個(gè)意義上說，控制是會(huì)計(jì)的中心觀念和目的。離開了控制系統(tǒng)，信息的加工處理就失去了意義。

　　2.內(nèi)部控制制度各要素對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響

　　從內(nèi)部控制要素與財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)關(guān)系看，內(nèi)部控制各要素對(duì)會(huì)計(jì)信息的加工整理過程都起到了保證的作用。內(nèi)部控制的輸入需要充分和適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)信息。而無法滿足需要的會(huì)計(jì)信息源于兩種原因：會(huì)計(jì)人員的過失和舞弊。前者與會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)、業(yè)務(wù)能力等相關(guān)；后者則與管理者施加的壓力，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德等有關(guān)。

　　監(jiān)督要素通過預(yù)算、內(nèi)部審計(jì)、內(nèi)部控制的自我評(píng)估手段，持續(xù)地對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督，從而為財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供了合理保證。

　　可見，內(nèi)部控制制度和會(huì)計(jì)信息由于同為解決代理問題的監(jiān)督機(jī)制而具有了共同的聯(lián)系，它們之間相互作用、相互影響。會(huì)計(jì)信息是代理問題產(chǎn)生的根源之一，而解決代理問題的手段之一是對(duì)內(nèi)部控制實(shí)施監(jiān)督，使會(huì)計(jì)信息真實(shí)、可靠，更好的為企業(yè)的所有者、管理者服務(wù)。

　　二、從提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量角度分析中國內(nèi)部控制制度建設(shè)的方向及發(fā)展趨勢(shì)

　　在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)過程中，良好的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量可以有效保障審計(jì)的效果。因此，從提高審計(jì)質(zhì)量的角度考慮，解決內(nèi)部控制建設(shè)中存在的諸多問題，使會(huì)計(jì)信息質(zhì)量明顯地提高是當(dāng)務(wù)之急，刻不容緩的事情。按照國際先進(jìn)的內(nèi)控模式COSO報(bào)告關(guān)于內(nèi)控系統(tǒng)的整體框架要求，結(jié)合我國現(xiàn)行企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，構(gòu)建中國現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制體系可以從以下幾個(gè)方面入手。

　　（一）建立完善的企業(yè)控制環(huán)境

　　任何企業(yè)的控制活動(dòng)都存在于一定的控制環(huán)境之中，控制環(huán)境的好壞直接影響到企業(yè)內(nèi)部控制的貫徹和執(zhí)行以及企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)及整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)?？刂骗h(huán)境中的要素有價(jià)值觀、組織結(jié)構(gòu)、控制目標(biāo)、員工能力、激勵(lì)與誘導(dǎo)機(jī)構(gòu)、管理哲學(xué)與經(jīng)營風(fēng)格、規(guī)章制度和人事政策等等。主要問題是管理層要充分說明內(nèi)控的完整性；公司要有積極的控制環(huán)境，使整個(gè)組織中的員工具有控制覺悟和自覺的控制態(tài)度，特別是高級(jí)管理層要積極地進(jìn)行控制；員工的能力與其責(zé)任要相匹配。

　　因?yàn)榭刂骗h(huán)境要素多，企業(yè)在短時(shí)間內(nèi)是不可能改變的，所以要改善企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境，必須做好以下幾項(xiàng)工作：

　　第一，加快現(xiàn)代企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度改革，真正實(shí)現(xiàn)產(chǎn)權(quán)明晰、權(quán)責(zé)清楚、管理科學(xué)、政企分開的現(xiàn)代企業(yè)制度，從產(chǎn)權(quán)制度上保證內(nèi)部控制制度的有效建立。

　　第二，要有明確的內(nèi)部控制主體和控制目標(biāo)?？刂浦黧w解決了由誰進(jìn)行內(nèi)部控制的問題，而控制目標(biāo)則解決了為什么要進(jìn)行控制的問題。

　　第三，要有先進(jìn)的管理控制方法和高素質(zhì)的管理人才?？刂品椒ㄗ鳛楣芾懋?dāng)局對(duì)其他人的授權(quán)使用情況直接控制和對(duì)整個(gè)公司活動(dòng)實(shí)行監(jiān)督的一種方法，包括很多內(nèi)容，如制定企業(yè)各項(xiàng)管理制度、編制各項(xiàng)計(jì)劃、實(shí)施業(yè)績與計(jì)劃考評(píng)、調(diào)查與糾正偏離期望值的差異等，這些方法對(duì)于不同規(guī)模和不同復(fù)雜程度的企業(yè)起著十分重要的作用。

　　第四，要具有先進(jìn)的管理控制方法，培養(yǎng)和引進(jìn)一批高素質(zhì)、掌握先進(jìn)管理方法的人才隊(duì)伍，改善企業(yè)的經(jīng)營管理觀念、方式和風(fēng)格，培養(yǎng)全體員工良好的道德觀、價(jià)值觀和全員控制意識(shí)，從而形成一個(gè)特定的企業(yè)文化氛圍。

　　（二）進(jìn)行全面的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

　　控制環(huán)境中包括的要素很多，但考慮成本效益原則，并不是所有的要素都有具備實(shí)施內(nèi)部控制的價(jià)值，只需針對(duì)那些具有風(fēng)險(xiǎn)并且會(huì)影響有關(guān)控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的可控要素進(jìn)行控制。

　　在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中可以采用以下的風(fēng)險(xiǎn)管理模型：工作目標(biāo)——風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估——控制風(fēng)險(xiǎn)。工作目標(biāo)是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的起點(diǎn)，只有明確企業(yè)的工作目標(biāo)，才能識(shí)別控制環(huán)境中哪些要素存在影響工作目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，并通過對(duì)風(fēng)險(xiǎn)程度的評(píng)估，采取積極有效的控制措施，保證其工作目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

　　1.明確工作目標(biāo)

　　企業(yè)的工作目標(biāo)通常是由企業(yè)的理念及其所追求的價(jià)值決定的。為了達(dá)到企業(yè)的工作目標(biāo)，在分析控制環(huán)境的各個(gè)要素時(shí)，很可能發(fā)現(xiàn)以下情況：一是人員素質(zhì)不高，不能按照會(huì)計(jì)法規(guī)做事；二是越權(quán)管理，應(yīng)該做事的人卻不能在正確的時(shí)間里去做本應(yīng)該做的事；三是信息系統(tǒng)出現(xiàn)錯(cuò)誤，提供了不正確的數(shù)據(jù)。因此,有必要針對(duì)這些問題制定相應(yīng)的工作目標(biāo)。

　　2.識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)

　　風(fēng)險(xiǎn)一般是由企業(yè)外部因素和內(nèi)部因素相互作用產(chǎn)生的。外部因素包括：科技的發(fā)展、顧客的需求或預(yù)期的改變、競(jìng)爭(zhēng)、新的法律和行政命令、自然災(zāi)害、經(jīng)濟(jì)環(huán)境的改變等。內(nèi)部因素包括：信息系統(tǒng)處理的中斷、聘用員工的基本素質(zhì)、培訓(xùn)方法及激勵(lì)制度、經(jīng)理人員責(zé)任的改變、企業(yè)活動(dòng)的性質(zhì)以及員工可接近資產(chǎn)的程度、董事會(huì)或監(jiān)事會(huì)不夠堅(jiān)定等。

　　3.注重環(huán)境變化后的管理

　　由于企業(yè)的經(jīng)營狀況、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)及管理環(huán)境都是會(huì)改變的，因此，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中最基本的部分就是如何辨認(rèn)已發(fā)生的改變，并采取必要、有效的應(yīng)對(duì)措施。

　　在控制環(huán)境中，人員和信息系統(tǒng)可能成為引起財(cái)務(wù)報(bào)告不及時(shí)、不準(zhǔn)確、不完整的風(fēng)險(xiǎn)因素，因此，企業(yè)應(yīng)該對(duì)這兩個(gè)關(guān)鍵控制點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)程度進(jìn)行評(píng)估，以便在下一環(huán)節(jié)中采取有效的控制措施。

　?。ㄈ┘訌?qiáng)內(nèi)部控制的監(jiān)督與評(píng)審

　　監(jiān)督與評(píng)審是經(jīng)營管理部門對(duì)內(nèi)控的管理與監(jiān)督和審計(jì)監(jiān)察部門對(duì)內(nèi)控的再監(jiān)督與再評(píng)價(jià)活動(dòng)的總稱。要使內(nèi)部控制制度被切實(shí)地執(zhí)行，內(nèi)部控制過程就必須被施以恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)督。

　　在監(jiān)督評(píng)審活動(dòng)和糾正缺陷方面應(yīng)當(dāng)遵循下列原則：

　　第一，應(yīng)當(dāng)在日常工作中檢驗(yàn)監(jiān)督評(píng)審對(duì)內(nèi)控的總體效果。對(duì)主要風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)督評(píng)審應(yīng)當(dāng)是企業(yè)日?；顒?dòng)的一部分。

　　第二，對(duì)內(nèi)控系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行有效且全面的內(nèi)部審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)要獨(dú)立進(jìn)行，配備稱職得力的人員。內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)控系統(tǒng)監(jiān)督評(píng)審的一部分，應(yīng)當(dāng)向董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)直接報(bào)告工作情況。

　　第三，不論是經(jīng)營層還是其他控制人員發(fā)現(xiàn)了內(nèi)控的缺陷，都應(yīng)當(dāng)及時(shí)地向適當(dāng)?shù)墓芾韺訄?bào)告，使內(nèi)控的缺陷得到及時(shí)的處理。要樹立全體工作人員的控制意識(shí)，幫助企業(yè)更有效地實(shí)現(xiàn)預(yù)期的控制目標(biāo)，促進(jìn)企業(yè)控制環(huán)境的建立，為改進(jìn)內(nèi)控制度提供建設(shè)性建議，實(shí)現(xiàn)組織預(yù)期達(dá)到的內(nèi)控水平。

　　總之，內(nèi)部控制建設(shè)是一個(gè)復(fù)雜而系統(tǒng)的工程，隨著經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的深入，完善有效的內(nèi)部控制對(duì)增強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營效率和經(jīng)營效果、控制風(fēng)險(xiǎn)、提高會(huì)計(jì)信息的披露質(zhì)量以及保護(hù)投資者的利益將有極大的幫助。而會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高，又會(huì)反作用于內(nèi)部控制，使得內(nèi)部控制發(fā)揮更好的作用。因此，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)推進(jìn)過程中，應(yīng)充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制的重要性，發(fā)揮內(nèi)部控制的最大效用，以提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，為經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù)。