內(nèi)容摘要：本文以波特的價(jià)值鏈理論為指導(dǎo)思想，沿著時(shí)間和空間兩個(gè)維度來(lái)構(gòu)建價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)理論框架，剖析了價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的主體、對(duì)象、目標(biāo)和職能等，并根據(jù)縱向價(jià)值鏈、橫向價(jià)值鏈和內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈的時(shí)間順序及他們之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系創(chuàng)建了全過(guò)程的會(huì)計(jì)管理模式。

　　關(guān)鍵詞：價(jià)值鏈 價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì) 基本架構(gòu)

　　價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的產(chǎn)生背景

　　價(jià)值鏈概念由著名企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略專家邁克爾•波特于1985年在其《競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)》一書中首次提出，并倡導(dǎo)運(yùn)用價(jià)值鏈對(duì)企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略規(guī)劃和管理，以幫助企業(yè)獲得并維持競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。實(shí)際上，價(jià)值鏈就是一個(gè)價(jià)值創(chuàng)造系統(tǒng)，而企業(yè)不斷地進(jìn)行內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈的協(xié)調(diào)和優(yōu)化，處理和協(xié)調(diào)企業(yè)與上游價(jià)值鏈、下游價(jià)值鏈的合作伙伴關(guān)系，以實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈中各個(gè)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)，這就是價(jià)值鏈管理。

　　20世紀(jì)90年代以來(lái)價(jià)值鏈分析在管理會(huì)計(jì)等領(lǐng)域得到廣泛應(yīng)用，我國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家閻達(dá)五教授首先提出了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的概念，他認(rèn)為：“價(jià)值鏈會(huì)計(jì)是對(duì)企業(yè)價(jià)值信息及其背后深層次關(guān)系的研究，亦即收集、加工、存儲(chǔ)、提供并利用價(jià)值信息，實(shí)施對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈的控制和管理，保證企業(yè)的價(jià)值鏈能夠合規(guī)、高效、有序運(yùn)轉(zhuǎn)，從而為企業(yè)創(chuàng)造最大化的價(jià)值增值和價(jià)值分配的一種管理活動(dòng)”。會(huì)計(jì)是一門反映性的學(xué)科，會(huì)隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化而變化，顯然，隨著價(jià)值鏈管理理論的產(chǎn)生和發(fā)展，實(shí)踐會(huì)要求有一種新的與價(jià)值鏈管理理論相適應(yīng)的會(huì)計(jì)管理模式的出現(xiàn)，這也是本文將要探討的核心問(wèn)題，并將這種模式定義為價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)。本文認(rèn)為，價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)與價(jià)值鏈會(huì)計(jì)二者相比而言，前者表達(dá)的內(nèi)涵更為貼切，因?yàn)閮r(jià)值鏈會(huì)計(jì)的提法容易讓人聯(lián)想到會(huì)計(jì)核算方面的問(wèn)題。而“價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)”所傳達(dá)的信息更為清晰到位，主要是協(xié)調(diào)企業(yè)上下游及企業(yè)內(nèi)部各部門、單位之間的關(guān)系，包括產(chǎn)品的品種、產(chǎn)量、質(zhì)量、信用情況，提供準(zhǔn)確、新穎的與價(jià)值鏈相關(guān)的信息，以求得價(jià)值鏈聯(lián)盟的增值與共贏。因此，本文稱之為價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)。

　　價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)

　　基于波特的價(jià)值鏈思想和企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的實(shí)際情況，可以將價(jià)值鏈這一概念進(jìn)行分類：將其劃分為縱向價(jià)值鏈，橫向價(jià)值鏈和企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈這三類來(lái)進(jìn)行探討。縱向價(jià)值鏈將企業(yè)、供應(yīng)商和顧客看成一條相互之間緊密聯(lián)系的鏈條，向上延伸至供應(yīng)商甚至供應(yīng)商的供應(yīng)商，向下延伸至顧客甚至顧客的顧客，企業(yè)通過(guò)這種價(jià)值轉(zhuǎn)移和增值的過(guò)程獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)；橫向價(jià)值鏈?zhǔn)侵杆衅叫械目v向價(jià)值鏈中處于同等地位的企業(yè)之間相互作用的某種潛在聯(lián)系，通過(guò)橫向價(jià)值鏈的分析，可以促使企業(yè)采取差異化戰(zhàn)略；內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈就是對(duì)企業(yè)內(nèi)部的基本職能活動(dòng)及人力資源管理、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)管理等價(jià)值活動(dòng)進(jìn)行分析，并采取措施降低成本。這三類價(jià)值鏈之間既相互獨(dú)立，又有緊密的聯(lián)系和作用，構(gòu)成一個(gè)有機(jī)的整體，便于企業(yè)進(jìn)行全面分析和正確科學(xué)的作出戰(zhàn)略決策。本文也將以此為基礎(chǔ)對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的基本架構(gòu)進(jìn)行分析。 價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的架構(gòu)分析

　　由于上述三種價(jià)值鏈在時(shí)間上存在先后關(guān)系，所以價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理也存在相應(yīng)的先后關(guān)系，隨著企業(yè)價(jià)值鏈上的價(jià)值流動(dòng)，前一階段的管理為后一階段提供信息，而后一階段的管理是為了實(shí)現(xiàn)前一階段的目標(biāo)，從會(huì)計(jì)管理的角度來(lái)看，可以視為事前、事中、事后管理三個(gè)階段。

　?。ㄒ唬┦虑肮芾黼A段

　　1.價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)預(yù)測(cè)。價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的預(yù)測(cè)，首先應(yīng)站在價(jià)值鏈條的全局角度去思考，預(yù)測(cè)市場(chǎng)（包括價(jià)值鏈上的企業(yè)）需求狀況，所需商品與服務(wù)的種類、數(shù)量、價(jià)格等，并測(cè)算出價(jià)值鏈上各企業(yè)所能提供并吸收的產(chǎn)品和服務(wù)的種類與數(shù)量等；其次在具體預(yù)測(cè)過(guò)程中，針對(duì)不同類型的價(jià)值鏈，預(yù)測(cè)不同內(nèi)容。對(duì)縱向價(jià)值鏈要進(jìn)行共聯(lián)企業(yè)的采購(gòu)、銷售及資金預(yù)測(cè)；橫向價(jià)值鏈需要的是競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的預(yù)測(cè)；而對(duì)于內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈主要是價(jià)值增值和成本預(yù)測(cè)，并借助科學(xué)的預(yù)測(cè)模型，在綜合考慮歷史信息和未來(lái)趨勢(shì)的前提下，為價(jià)值鏈上相關(guān)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策提供有力的依據(jù)。

　　2.價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)決策。在決策中，可以將總目標(biāo)分解成各個(gè)子目標(biāo)，通過(guò)具體子目標(biāo)的完成來(lái)達(dá)到總目標(biāo)和最優(yōu)方案的實(shí)現(xiàn)。在求得價(jià)值鏈上企業(yè)增值最大化目標(biāo)前提下，合理安排各個(gè)企業(yè)各種產(chǎn)品和服務(wù)的產(chǎn)量、銷量和價(jià)格以及應(yīng)遵循的信用、售后服務(wù)等規(guī)則，保證價(jià)值鏈上的物資流、資金流、信息流暢通。價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)決策的目標(biāo)就是依據(jù)預(yù)測(cè)的結(jié)果，并結(jié)合各種可能的影響因素，運(yùn)用多種決策方法及其模型，提出通過(guò)子目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而保證總目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的最優(yōu)方案。

　　3.價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)預(yù)算。根據(jù)決策所形成的方案，進(jìn)行量化并形成價(jià)值鏈總預(yù)算和單位預(yù)算?？傤A(yù)算是從價(jià)值鏈整體角度編制的預(yù)算，它涉及到相關(guān)企業(yè)各類產(chǎn)品與服務(wù)的市場(chǎng)需求與供給的總量、單價(jià)及其總金額和分項(xiàng)金額，與之相關(guān)的預(yù)算指標(biāo)有各類產(chǎn)品生產(chǎn)總值、生產(chǎn)成本、采購(gòu)成本以及銷售總收入和分項(xiàng)收入額。單位預(yù)算即價(jià)值鏈上各企業(yè)自身的預(yù)算，也涉及供、產(chǎn)、銷、人、財(cái)、物各方面，并與總預(yù)算存在著總體與部分的關(guān)系。但在一定程度上，不同的價(jià)值鏈應(yīng)根據(jù)不同的價(jià)值增值單元編制預(yù)算，縱向價(jià)值鏈上有采購(gòu)、銷售及資金的預(yù)算；橫向價(jià)值鏈上是競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)預(yù)算；內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈上是價(jià)值增值及成本預(yù)算。

　?。ǘ┦轮泄芾黼A段

　　事中管理是利用現(xiàn)代信息技術(shù)對(duì)價(jià)值鏈進(jìn)行實(shí)時(shí)控制與管理，隨時(shí)根據(jù)外界環(huán)境的變化對(duì)事前管理提出的方案進(jìn)行修正并付諸實(shí)施。企業(yè)的價(jià)值鏈聯(lián)盟是一個(gè)開放的動(dòng)態(tài)系統(tǒng)，價(jià)值鏈的上下游在追求統(tǒng)一目標(biāo)的同時(shí)也保持了各自的獨(dú)立性，因此控制顯得尤為重要，以企業(yè)的財(cái)會(huì)信息反映價(jià)值鏈管理的結(jié)果，必須通過(guò)技術(shù)手段保證財(cái)會(huì)信息的準(zhǔn)確、真實(shí)和完整。為達(dá)到這一目標(biāo)，在事中管理階段，應(yīng)建立由大型中央數(shù)據(jù)庫(kù)和按價(jià)值增值單元建立的眾多分?jǐn)?shù)據(jù)庫(kù)組成的信息系統(tǒng)，以實(shí)現(xiàn)全過(guò)程的實(shí)時(shí)控制。中央數(shù)據(jù)庫(kù)將各分?jǐn)?shù)據(jù)庫(kù)存儲(chǔ)的各價(jià)值增值單元的價(jià)值信息進(jìn)行匯總，這樣就能及時(shí)反映企業(yè)的各項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)。事中管理活動(dòng)是價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的核心職能的體現(xiàn)，是對(duì)企業(yè)各種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的合規(guī)性、有效性進(jìn)行的動(dòng)態(tài)控制。

　?。ㄈ┦潞蠊芾黼A段

　　在事前、事中管理階段之后，分析和考評(píng)價(jià)值鏈的運(yùn)行結(jié)果就屬于事后管理階段，這是對(duì)事前、事中管理績(jī)效的檢驗(yàn)，并且可以改善價(jià)值鏈，以提高下一循環(huán)的管理業(yè)績(jī)。具體過(guò)程如下：第一步要設(shè)定考評(píng)指標(biāo)，對(duì)每個(gè)價(jià)值增值單元不同的價(jià)值活動(dòng)要分別設(shè)定考評(píng)指標(biāo)，考評(píng)指標(biāo)可以是財(cái)務(wù)或非財(cái)務(wù)的，也可以是定量或定性的；第二步就是分析所有考評(píng)指標(biāo)的完成情況。不僅要對(duì)每個(gè)價(jià)值增值單元的完成情況進(jìn)行分析，還要站在整個(gè)企業(yè)及價(jià)值鏈聯(lián)盟的高度來(lái)分析，即不僅要分析各價(jià)值增值單元的價(jià)值貢獻(xiàn)率及各個(gè)單元之間的協(xié)調(diào)程度等戰(zhàn)術(shù)指標(biāo)，同時(shí)還應(yīng)關(guān)注產(chǎn)品的市場(chǎng)定位、供貨渠道的選擇、顧客源的保持和增長(zhǎng)、自身的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)等一系列戰(zhàn)略指標(biāo)的完成情況。與此同時(shí)，對(duì)于實(shí)際完成情況與事前、事中的預(yù)算之間的差異，要編制詳細(xì)的差異對(duì)照表并仔細(xì)分析其中原因；最后一步就是根據(jù)分析考評(píng)的結(jié)果，采取措施增進(jìn)與改善價(jià)值鏈。分析考評(píng)不僅是價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理的最后環(huán)節(jié)，同時(shí)也是下一個(gè)循環(huán)的準(zhǔn)備階段。

　　價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)基本架構(gòu)的內(nèi)容

　?。ㄒ唬﹥r(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的主體

　　價(jià)值鏈會(huì)計(jì)突破了原有會(huì)計(jì)主體概念的束縛，將會(huì)計(jì)管理的范圍由單一企業(yè)擴(kuò)大到整個(gè)價(jià)值鏈條上的企業(yè)、部門和最終的消費(fèi)者，只要是價(jià)值鏈能觸及到的地方都被納入會(huì)計(jì)核算與管理的范圍。在價(jià)值鏈的理念下，企業(yè)內(nèi)部的價(jià)值運(yùn)動(dòng)已被貫穿于價(jià)值鏈聯(lián)盟的資金流代替，“價(jià)值鏈虛擬企業(yè)”使會(huì)計(jì)主體的范圍具有了“可變性”， 主體的邊界也得到了延伸。這樣價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理的視角就由本企業(yè)擴(kuò)展到更廣的價(jià)值鏈聯(lián)盟范圍，可以根據(jù)需要擴(kuò)大或縮小。因此價(jià)值鏈中的會(huì)計(jì)主體既可以是各個(gè)分立的價(jià)值鏈上的點(diǎn)，也可以是類似核心企業(yè)的母公司，及各外延企業(yè)為子公司的集團(tuán)等。

　?。ǘ﹥r(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的對(duì)象

　　會(huì)計(jì)對(duì)象是會(huì)計(jì)管理活動(dòng)反映和監(jiān)督的內(nèi)容，它獨(dú)立于會(huì)計(jì)系統(tǒng)之外存在，明確會(huì)計(jì)對(duì)象是會(huì)計(jì)存在和發(fā)展的前提。價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)研究對(duì)象的范圍已擴(kuò)大到價(jià)值鏈信息及其經(jīng)濟(jì)關(guān)系，不再區(qū)分財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息，順著價(jià)值鏈向上延伸到供應(yīng)商價(jià)值鏈，向下延伸到客戶價(jià)值鏈，從價(jià)值鏈的角度考察企業(yè)資金及資金運(yùn)動(dòng)，是價(jià)值鏈管理對(duì)象的數(shù)據(jù)化和具體化。因此，資金運(yùn)動(dòng)和價(jià)值鏈?zhǔn)菑牟煌嵌葘?duì)價(jià)值運(yùn)動(dòng)所做的反映，二者在本質(zhì)上是一致的，只是價(jià)值鏈強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)的各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都要成為價(jià)值的來(lái)源，業(yè)務(wù)單元的傳遞過(guò)程也是價(jià)值增值過(guò)程?？梢哉f(shuō)價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)對(duì)象是由各業(yè)務(wù)單元傳遞而成的價(jià)值鏈信息及其所體現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，其表現(xiàn)形式是價(jià)值鏈，載體包括資金流、信息流和物流，實(shí)質(zhì)是價(jià)值鏈信息背后所體現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。

　?。ㄈ﹥r(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)

　　會(huì)計(jì)目標(biāo)是指會(huì)計(jì)工作所期望達(dá)到的目的或境界，是會(huì)計(jì)活動(dòng)的最高層次。價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)自然是價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行所期望達(dá)到的目的或結(jié)果，從價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的產(chǎn)生背景來(lái)看，它直接服務(wù)于價(jià)值鏈管理，其最終目標(biāo)與企業(yè)目標(biāo)一致，即實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值鏈條中相關(guān)企業(yè)、部門、個(gè)人價(jià)值最大化。可以說(shuō)價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)是應(yīng)價(jià)值鏈管理需要而生的，同時(shí)又反過(guò)來(lái)服務(wù)于價(jià)值鏈管理及企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，要增加價(jià)值鏈的競(jìng)爭(zhēng)力，就要在價(jià)值鏈上每一環(huán)節(jié)都做到價(jià)值增值。從價(jià)值運(yùn)動(dòng)的觀點(diǎn)看，在價(jià)值鏈上傳遞的除物流、信息流和資金流之外，更根本的是增值流，價(jià)值鏈管理追求的是各個(gè)環(huán)節(jié)的增值，以及價(jià)值鏈的整體實(shí)現(xiàn)最大價(jià)值，從而提高價(jià)值鏈的競(jìng)爭(zhēng)力?；诖耍梢詫r(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)定義為：提供價(jià)值創(chuàng)造的動(dòng)態(tài)信息，借以制定協(xié)調(diào)和優(yōu)化價(jià)值鏈、實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈增值的決策，并進(jìn)行相應(yīng)的管理控制。

　?。ㄋ模﹥r(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的職能

　　會(huì)計(jì)職能是由會(huì)計(jì)目標(biāo)決定的，會(huì)計(jì)職能的發(fā)揮必須以實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)為導(dǎo)向。首先反映作為會(huì)計(jì)的一項(xiàng)基本職能是最基本的，價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)也不例外，但是他的反映職能更強(qiáng)調(diào)實(shí)時(shí)性，不受會(huì)計(jì)制度所規(guī)定的會(huì)計(jì)期間的限制，以最快的速度反映企業(yè)價(jià)值鏈價(jià)值流入、創(chuàng)造、流出，業(yè)務(wù)單元和業(yè)務(wù)價(jià)值鏈的價(jià)值作業(yè)增值等價(jià)值活動(dòng)的信息，確切來(lái)說(shuō)應(yīng)該稱之為實(shí)時(shí)評(píng)價(jià)職能；其次要使價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)成為真正意義上管理活動(dòng)的職能主要體現(xiàn)在作業(yè)價(jià)值管理、戰(zhàn)略實(shí)施管理、選擇和確定戰(zhàn)略聯(lián)盟伙伴等方面；再次，在企業(yè)內(nèi)部，價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)可提供業(yè)務(wù)單元和業(yè)務(wù)價(jià)值鏈的價(jià)值活動(dòng)增值的動(dòng)態(tài)信息，從而挖掘出企業(yè)各個(gè)價(jià)值活動(dòng)的潛力，實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值，同時(shí)協(xié)調(diào)和優(yōu)化價(jià)值鏈，更有利于企業(yè)控制和優(yōu)化具有戰(zhàn)略意義的增值業(yè)務(wù)活動(dòng)；最后，基于各單個(gè)企業(yè)的價(jià)值信息的分析，企業(yè)可以合理地選擇和確定并購(gòu)企業(yè)或者合理地選擇和確定戰(zhàn)略聯(lián)盟伙伴，并通過(guò)對(duì)產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈的價(jià)值信息的分析，調(diào)整和優(yōu)化產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈。

　　此外，價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)同時(shí)還包括戰(zhàn)略與計(jì)劃協(xié)同和多維控制

　　等其他職能，主要是基于價(jià)值鏈聯(lián)盟主體的統(tǒng)一戰(zhàn)略目標(biāo)，對(duì)縱橫交錯(cuò)的企業(yè)價(jià)值鏈網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行目標(biāo)協(xié)同和多維控制。

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