事業(yè)單位的會計地位

　　經過三年多時間的努力，財政部于1997年5月和7月分別發(fā)布了《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》，并規(guī)定該準則和制度于1998年1月1日起在全國范圍內實行。將財政部原制定發(fā)布的自1989年1月1日起實行的《事業(yè)行政單位預算會計制度》（以下簡稱《原制度》），與這次新制定發(fā)布的《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》（以下簡稱《新制度》）作一比較，可以歸納出事業(yè)單位會計在以下10個方面發(fā)生了重大的改變：　　

　　1．會計工作的法規(guī)體系有所改變

　　原事業(yè)單位會計工作的法規(guī)體系為：《會計法》→《事業(yè)行政單位預算會計制度》；新事業(yè)單位會計工作的法規(guī)體系為：《會計法》→《事業(yè)單位會計準則》→《事業(yè)單位會計制度》。也即事業(yè)單位的會計法規(guī)在會計制度這一層次上已與行政單位會計法規(guī)相分離，并采用“準則”加“制度”的規(guī)范模式。事業(yè)單位會計制度與行政單位會計制度相分離的主要原因，可以歸納為這樣幾個方面，即事業(yè)單位與行政單位：

　�。�1）性質不同。即事業(yè)單位屬于公益性質，行政單位屬于政權性質。

　�。�2）經濟業(yè)務活動的內容不同。即事業(yè)單位主要從事事業(yè)活動，生產精神產品；行政單位主要從事行政活動，維持社會運轉。

　　（3）財務管理的要求不同。即事業(yè)單位可以嚴格實行“核定收支，定額或者定項補助，超支不補，結余留用的預算管理辦法”，預算一旦確定，一般不予調整；但行政單位則可能不一定能嚴格實行如事業(yè)單位的這種預算管理辦法，可能需要根據(jù)行政管理情況的變化，適當增加預算的彈性，國家不能一天沒有行政管理。

　�。�4）對市場的依賴程度不同。即事業(yè)單位，尤其是有條件走向市場的事業(yè)單位，其對市場的依賴程度要比行政單位大，也即事業(yè)單位可能會有一筆數(shù)字較大的事業(yè)收入；但行政單位沒有相應的“行政收入”，只有財政撥入經費。

　　（5）收支情況復雜程度不同。即事業(yè)單位收入來源多渠道，如有財政補助收入、上級補助收入、附屬單位繳款、事業(yè)收入、經營收入等渠道，支出使用多用途，如有事業(yè)支出、經營支出、對附屬單位補助、上繳上級支出等用途；而行政單位收入的來源主要依靠財政撥款，一般只有撥入經費和預算外資金收入，支出也主要是用于行政管理方面的支出，一般只有經費支出，行政單位一般要求與所屬經濟實體脫鉤。

　　事業(yè)單位實行“準則”與“制度”規(guī)范模式的主要原因，可以歸納為：

　�。�1）事業(yè)單位涉及的行業(yè)較多，如科研、教育、文化、衛(wèi)生、體育等，各行業(yè)在經濟業(yè)務內容、活動方式、對財政撥款的依賴程度、會計核算的要求和會計管理水平等方面差別較大，必須有較高層次的會計準則規(guī)范，以確保各行業(yè)會計信息的真實性和可比性。

　�。�2）會計準則由于其層次較高，因此，內容不可能具體，為便于實務工作者實際操作，就有必要再根據(jù)準則制定制度，制度就比較詳細具體，基層單位可以依照其規(guī)定具體操作。改革后的事業(yè)單位會計工作的法規(guī)體系更加完善。　　

　　2.會計與財政的關系有所改變在《原制度》中，將會計核算與財務管理的內容混合在一起，如“第四章貨幣資金的核算與管理”，“第五章全額預算收支的核算與管理”，“第六章預算外收支的核算與管理”等等，內容雜亂。在《新制度》中，著重規(guī)范了會計核算工作，突出了會計核算的方法，而將財務管理的要求全部納入《事業(yè)單位財務規(guī)則》和有關行業(yè)財務制度中。這樣，《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》與《事業(yè)單位財務規(guī)則》和行業(yè)財務制度兩者相輔相成，相得益彰。通過改革，會計與財務的關系得到了理順�！　�

　　3.會計主體有所改變在《原制度》中，將事業(yè)單位的會計主體認為是預算資金活動，即“以預算資金活動作為記賬主體”。這使得事業(yè)單位變成了是國家財政的一個報銷單位，事業(yè)單位加強自身經濟管理的觀念淡薄�！妒聵I(yè)單位會計準則》第四條明確規(guī)定“會計核算應當以事業(yè)單位自身發(fā)生的各項經濟業(yè)務為對象，記錄和反映事業(yè)單位自身的各項經濟活動�！边@就從概念上明確了事業(yè)單位是一個會計主體。事業(yè)單位會計主體的確立，有利于事業(yè)單位加強自身的經濟管理，提高資金使用效益，同時也有利于事業(yè)單位以主體的身分參與市場競爭，謀求自身發(fā)展。可以認為，事業(yè)單位會計主體地位的確立，是這次事業(yè)單位會計改革的最主要的內容之一，事業(yè)單位會計要素的改變、會計核算平衡公式的改變、預算內外資金核算方法的改革以及會計報表的改變等，都在某種程度上體現(xiàn)了事業(yè)單位的會計主體地位。　　

　　4.確定了會計核算的一般原則在《原制度》中，只注重對具體會計核算方法的規(guī)定，沒有對指導會計核算工作的一般原則作出全面而系統(tǒng)的規(guī)定。這種情況對提高事業(yè)單位會計信息的質量帶來很多不利的因素。《事業(yè)單位會計準則》第一次集中、全面而又系統(tǒng)地提出了11條會計核算的一般原則。這11條一般原則是：客觀性原則、適應性原則、可比性原則、一致性原則、及時性原則、清晰性原則、收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制原則、配比原則、�？顚Ｓ迷瓌t、實際成本原則、重要性原則。會計核算一般原則的確定，對于統(tǒng)一協(xié)調各部門、各行業(yè)事業(yè)單位的會計核算具有重要的作用�！　�

　　5.會計要素有所改變在《原制度》中，設置了三個會計要素，即資金來源、資金運用和資金結存。很明顯，這是計劃經濟體制下的產物，事業(yè)單位圍繞資金運動組織會計核算，不確立事業(yè)單位會計地位�！缎轮贫取穼Υ俗髁烁�本性的改變，確定了資產、負債、凈資產、收入和支出五個會計要素。這五個會計要素的設置，體現(xiàn)了事業(yè)單位的會計主體地位，有利于事業(yè)單位的會計信息更好地滿足各有關方面的需要，也有利于國際交流。　　

　　6.記賬方法有所改變在《原制度》中，記賬方法規(guī)定采用資金收付記賬法。這與當時事業(yè)單位的資金主要依賴財政預算資金以及由此采用收付實現(xiàn)制的記賬基礎相關�！妒聵I(yè)單位會計準則》第八條規(guī)定“會計記賬采用借貸記賬法”。改變記賬方法的原因可以歸納為以下兩個方面：

　�。�1）目前的事業(yè)單位已經形成收人來源多渠道、支出使用多用途的基本格局，經濟業(yè)務越來越復雜，資金收付記賬法難以適應，而借貸記賬法有一套完整、嚴密而科學的方法體系，能適應新形勢下經濟與社會事業(yè)發(fā)展的需要。

　�。�2）目前，企業(yè)會計通過改革，已經全部采用了借貸記賬法，國際上也普遍使用借貸記賬法，為與國內企業(yè)會計以及與國際會計交流方便起見，事業(yè)單位也采用借貸記賬法非常有必要�！　�

　　7.會計核算平衡公式有所改變在《原制度》中，會計核算平衡公式為：資金來源－資金運用＝資金結存。該公式是一個資金平衡公式，無法全面、正確地反映事業(yè)單位的財務狀況和收支情況，沒有體現(xiàn)事業(yè)單位的會計主體地位。在《新制度》中，會計核算平衡公式為：資產＝負債＋凈資產。采用這個公式不僅有利于在會計核算上能明確區(qū)分債權人權益和凈資產的增減變化，而且還能全面反映事業(yè)單位的財務狀況，為政府提供宏觀管理所需要的經濟信息，為事業(yè)單位本身提供有利于加強自身經濟管理的有用的信息，為有關方面提供決策有用的信息。新公式體現(xiàn)了事業(yè)單位的會計主體地位�！　�

　　8.會計科目的設置有所改變在《原制度》中，事業(yè)單位的會計科目按全額預算管理、差額預算管理和自收自支預算管理單位分別設置三套會計科目，并且還按預算內資金和預算外資金分別設置兩套會計科目。會計科目的設置不可謂不復雜。在《新制度》中，所有事業(yè)單位統(tǒng)一設置一套會計科目，即會計科目不再按三類預算管理單位設置，也不再按預算內外資金設置，而是按新的會計要素設置。這樣設置會計科目的原因，可以歸納為以下兩個方面：

　　（1）《事業(yè)單位財務規(guī)則》取消了三類預算管理單位的區(qū)別，所有事業(yè)單位可以認為全部是接受財政的補助，無非是補助金額的多少，補助的金額也可以為零。這樣，在各事業(yè)單位之間，就不再是階梯式的差別了，而是平滑式的差別，這有利于國家對各事業(yè)單位進行更為科學的經濟管理。由此，事業(yè)單位的會計科目也沒有必要再區(qū)分三類預算管理單位，分設三套會計科目。

　�。�2）《事業(yè)單位財務規(guī)則》對事業(yè)單位實行“事業(yè)單位預算應當自求收支平衡”的做法，即事業(yè)單位預算內外的資金實行統(tǒng)一運行，綜合平衡的做法。因此，會計科目也沒有必要再區(qū)分預算內外，分設兩套會計科目了。應該說，《新制度》科目的設置，比《原制度》更科學更簡明。

　　9.預算內外資金的核算方法有所改變《原制度》實行預算內外資金分別運行，各自平衡的做法。這與計劃經濟體制下國家包辦事業(yè)單位，事業(yè)單位的絕大部分資金來源于國家財政，預算外資金數(shù)字極小相關。《新制度》對預算內外資金實行統(tǒng)一核算，綜合平衡的做法。這是因為，隨著市場經濟的發(fā)展，政府支持和鼓勵事業(yè)單位合理組織業(yè)務收入，增強了單位自我發(fā)展的能力。由此，預算外收入較大幅度的上升，并直接影響到事業(yè)單位的生存和發(fā)展。事業(yè)單位大量的預算外收入通過抵支收入轉入預算內，抵頂事業(yè)經費的不足。預算內外資金的分別核算、各自平衡就好像是一個單位有兩套賬，各自分別記賬、算賬和報賬。預算內外資金不能統(tǒng)籌安排和合理調度，已經影響了資金的有效使用，也影響了會計信息的真實性。為此，《新制度》規(guī)定，事業(yè)單位實行預算內外資金統(tǒng)一核算、綜合平衡。事業(yè)單位對各項資金統(tǒng)一核算，統(tǒng)一管理，形成資金合力，這不僅有利于國家加強財政的宏觀調控能力，而且也有利于事業(yè)單位更合理更有效地使用資金，保證事業(yè)活動的需要。同時，這樣做也可以使事業(yè)單位提供全面、合理、真實、準確和完整的會計信息。預算內外資金統(tǒng)一核算，綜合平衡的作法，也體現(xiàn)了事業(yè)單位的會計主體地位�！　�

　　10.會計報表體系有所改變《原制度》的會計報表，主要有資金活動情況表、經費支出明細表、撥入經費增減情況表、預算外收支明細表、差額單位收支情況表、專用基金收支明細表、產品收益表等。這些報表主要為財政服務，區(qū)分三類預算管理單位，區(qū)分預算內外資金。《新制度》規(guī)定，事業(yè)單位的會計報表主要包括資產負債表、收入支出表、附表及會計報表附注和收支情況說明書等。事業(yè)單位會計報表的改變，突出了基本會計報表的地位，同時也簡化了事業(yè)單位的會計報表，會計報表所提供的信息更加符合國際慣例�！缎轮贫取芬�(guī)定的會計報表，體現(xiàn)了事業(yè)單位的會計主體地位，對政府加強宏觀管理，促進事業(yè)發(fā)展必將起到十分重要的作用。