「摘要」本文針對目前科技型中小企業(yè)創(chuàng)新基金的賬務處理不統(tǒng)一、不規(guī)范的現(xiàn)象，按照新會計準則第16號政府補助準則，闡述目前常見的三種創(chuàng)新基金政府補助形式的確認與計量，并舉例分析不同的會計處理方法對創(chuàng)新基金經(jīng)濟指標評審結果的影響，建議按照國家統(tǒng)一的會計準則核算并預測科技創(chuàng)新基金及其相關經(jīng)濟指標，以客觀公正地評價科技創(chuàng)新基金的使用效果。
科技型中小企業(yè)在創(chuàng)立之初，往往面臨著融資難、資金短缺問題。國家為了扶持這部分企業(yè)的發(fā)展，往往會對企業(yè)進行政府補助，該補助以“科技型中小企業(yè)技術創(chuàng)新基金”的形式發(fā)給企業(yè)�？萍夹椭行∑髽I(yè)技術創(chuàng)新基金是經(jīng)國務院批準設立，用于支持科技型中小企業(yè)技術創(chuàng)新的政府專項基金，通過撥款資助、貸款貼息和資本金投入等方式扶持和引導對科技型中小企業(yè)技術創(chuàng)新活動，促進科技成果的轉化，培育一批具有中國特色的科技型中小企業(yè)，加快高新技術產業(yè)化進程�？萍夹椭行∑髽I(yè)申請技術創(chuàng)新基金，可以緩解資金短缺，降低創(chuàng)業(yè)風險，而且，對中小企業(yè)樹立品牌形象具有很大的推動作用。如何確認與計量這部分基金，在會計上正確反映這部分基金的使用結果，對評價這部分資金的使用效果產生很大影響。然而，目前的情況是，企業(yè)的賬務處理五花八門，不統(tǒng)一，不利于正確反映會計事項，也不利于對創(chuàng)新基金使用效果的正確評價。
一、目前常見的會計處理
目前，科技型中小企業(yè)對收到的創(chuàng)新基金的賬務處理五花八門，有的將收到的科技創(chuàng)新基金計入“專項應付款”，同時，把發(fā)生的科技創(chuàng)新相關費用包括購置固定資產費用直接沖銷科技創(chuàng)新基金，結果使科研扶持項目的研發(fā)費用及國家專項撥款的實質未在企業(yè)賬表上正確反映，沒有真實反映會計事項；有的將創(chuàng)新基金計入“專項應付款”，不管是購置固定資產還是科研費用，均計入管理費用，待驗收后創(chuàng)新基金全部沖銷管理費用，未能真實反映固定資產的購置，影響企業(yè)損益及凈資產的正確核算；有的企業(yè)將收到創(chuàng)新基金直接作為國家撥款，計入資本公積；有的企業(yè)將收到創(chuàng)新基金撥款直接計入當期收入。沒有統(tǒng)一的會計處理方法，直接影響創(chuàng)新基金使用效果經(jīng)濟指標的評審結果。
二、科技型中小企業(yè)技術創(chuàng)新基金的確認與計量
按照新企業(yè)會計準則第16號——政府補助，對政府補助的定義為：“政府補助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本”。因此，上述對企業(yè)以撥款資助形式、貸款貼息形式發(fā)放的科技型中小企業(yè)技術創(chuàng)新基金，屬典型的政府補助項目，應按照第16號政府補助準則確認與計量；至于國家投入資本金形式的扶持方式，則是政府作為企業(yè)所有者投入資金的方式，按照一般投資準則確認與計量。
科技型中小企業(yè)技術創(chuàng)新基金一般實行合同化管理，按照立項申報的項目核算管理，項目主管部門要進行項目的立項和驗收管理，對不符合合同規(guī)定用途使用該補助資金或基金使用未能達到預期效果的，項目主管部門有權做出撤銷或更改補助金額，補助資金將全部或部分收回。因此，對企業(yè)的撥款資助形式、貸款貼息形式的科研補助屬于附條件的政府補助。
下面按照新會計準則分別探討這三種形式創(chuàng)新基金的確認與計量。
�。ㄒ唬⿹芸钯Y助形式
撥款資助形式的創(chuàng)新基金一般含科技部的創(chuàng)新基金及地方配套基金。創(chuàng)新基金的管理部門在撥付基金前要與企業(yè)簽訂協(xié)議，要求創(chuàng)新基金使用在與指定的研發(fā)項目相關的固定資產購置費用，研發(fā)及中試費用，以及與項目直接相關的其他支出，并要求企業(yè)在項目執(zhí)行期完成諸如銷售收入、凈利潤、繳稅、創(chuàng)匯等經(jīng)濟指標及相關技術指標，在項目執(zhí)行期后，創(chuàng)新基金管理部門將組織專家對合同執(zhí)行情況進行驗收評審，若驗收不合格，將收回基金。因此，撥款資助形式的創(chuàng)新基金是典型的附條件的政府補助。
按照第16號政府補助準則，對政府補助采用收益法確認與計量。當企業(yè)能夠滿足科技型中小企業(yè)技術創(chuàng)新基金所附的條件，并且能夠收到政府補助時，可在賬上確認該補助收入。
當企業(yè)取得的創(chuàng)新基金用于購置固定資產、無形資產等長期資產或直接取得國家無償撥入的長期資產（以公允價值計量）時，即取得與資產相關的政府補助，則確認為遞延收益，在相關資產使用壽命內平均分配，計入當期損益。取得除與資產相關的政府補助以外的政府補助，則為與收益相關的政府補助，如果該補助用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關費用或損失，則計入當期損益；如果用于補償企業(yè)以后期間的相關費用或損失的，則確認為遞延收益，并在確認相關費用的期間，計入當期損益。
因此，當企業(yè)收到撥款，尚未確定是與資產相關的補助或與收益相關的補助，只能是一項暫收款，或理解為遞延收益，按照實收金額，暫掛“專項應付款”：
借：銀行存款
貸：專項應付款——科技創(chuàng)新基金
項目執(zhí)行期間，企業(yè)用該基金購置儀器設備等固定資產，應計入“固定資產”：
借： 固定資產
貸：銀行存款
企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費用、計提折舊等，按照規(guī)定計入管理費用：
借： 管理費用——研發(fā)費用
貸：銀行存款
累計折舊
期末，原用于購置儀器設備等固定資產的基金，按照使用壽命平均分配，轉入“補貼收入”，而非轉入“資本公積”：
借：專項應付款——科技創(chuàng)新基金
貸：補貼收入
原用于研發(fā)費用的，直接轉入“補貼收入”，而非抵銷“管理費用”：
借：專項應付款——科技創(chuàng)新基金
貸：補貼收入
項目執(zhí)行期后，經(jīng)過項目驗收合格， 不作賬務處理。“專項應付款——科技創(chuàng)新基金”期末余額反映為與資產相關的政府補助的遞延收益，在長期資產的使用壽命內每年平均攤銷。
若項目驗收不合格，需要繳回創(chuàng)新基金的，則“專項應付款——科技創(chuàng)新基金”有余額的，先沖減，超出部分計入當期損益。
即沖回遞延收益：
借：專項應付款——科技創(chuàng)新基金
貸：銀行存款
不足部分：
借：管理費用
貸：銀行存款
這樣，在“專項應付款”的貸方可反映該創(chuàng)新基金的來源，借方可反映該創(chuàng)新基金形成資產逐年轉入收益部分及未形成資產直接轉入當期收益部分。創(chuàng)新基金的來龍去脈在會計核算上很清楚。
另外，如果國家是以非貨幣性資產（如無償撥入固定資產或無形資產）形式給予企業(yè)補助的，則要按照非貨幣性資產的公允價值計量；如果公允價值不能可靠取得的，則以名義金額計量，以名義金額計量的情況下，可直接計入當期損益。
（二）貸款貼息方式
即國家對企業(yè)進行科研開發(fā)的貸款利息進行補貼，則收到時，計入“專項應付款”：
借：銀行存款
貸：專項應付款——科技創(chuàng)新基金
期末，按照當期貸款利息部分，轉入補貼收入，而非抵銷所發(fā)生的“財務費用”：
借：專項應付款——科技創(chuàng)新基金
貸：補貼收入
若該項利息費用計入相關購建資產的成本，也是轉入補貼收入，而非沖減相關購建資產的成本：
借：專項應付款——科技創(chuàng)新基金
貸：補貼收入
這樣，企業(yè)的會計賬表上可真實反映企業(yè)研發(fā)支出的實際成本費用或購建研發(fā)設備的實際價值。按照資產負債觀，政府補助會引起當期凈資產的凈增長額，但又不是直接來自股東的資源（不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本），符合收益的確認原則。因此，把政府補助作為扶持企業(yè)已發(fā)生的科研費用的補貼，直接確認或分期確認為企業(yè)的收益，與相關費用或損失相配比，符合會計核算的配比性原則。
�。ㄈ┵Y本金投入
國家以資本金投入方式對科技型中小企業(yè)進行補助，主要目的在于引導其他資本的投入，數(shù)額一般不超過企業(yè)注冊資本的20％，原則上可以依法轉讓，或者采取合作經(jīng)營的方式在規(guī)定期限內依法收回投資。
若國家以投入資本金的方式進行補助，則不是“政府補助準則”規(guī)定的事項，不按照該準則處理，而按照一般投資準則處理，企業(yè)在收到資本金投入時，計入“實收資本”：
借：銀行存款
貸：實收資本——國家資本金
國家資本金依法轉讓：
借：實收資本——國家資本金
貸：實收資本——×××
在規(guī)定期限內依法收回投資：
借：實收資本——國家資本金
貸：銀行存款
三、不同的會計處理方法對經(jīng)濟指標評審結果的影響
創(chuàng)新基金項目合同簽訂的經(jīng)濟指標，往往包括執(zhí)行期企業(yè)的資產總額、銷售收入、稅收、凈利潤、創(chuàng)匯等。項目驗收評審，根據(jù)的是企業(yè)實際完成的經(jīng)濟指標與合同指標進行對比與評價，而企業(yè)實際完成的經(jīng)濟指標又根據(jù)會計師事務所的專項審計報告認定，如果專項審計報告對企業(yè)關于創(chuàng)新基金的不同會計處理方法沒有統(tǒng)一的口徑，而是就企業(yè)提供的數(shù)據(jù)確認，則對評審結果將產生很大的影響，這種評審結果是不準確的，對企業(yè)也是不公平的。
采用何種賬務處理方法是正確的，首先應明確創(chuàng)新基金是否計入企業(yè)的應完成的經(jīng)濟指標，含資產總額、銷售收入、凈利潤、稅收指標等。創(chuàng)新基金的目的在于扶持和引導科技型中小企業(yè)技術創(chuàng)新活動，促進科技成果的轉化，因此，對項目執(zhí)行結果評價的經(jīng)濟指標應該是該基金投入使用后產生的實際結果，應該按照國家統(tǒng)一會計準則的規(guī)定進行賬務處理的結果評定，創(chuàng)新基金計入補貼收入而不計入銷售收入，影響企業(yè)凈利潤及所得稅指標，同時影響資產總額指標，但不影響流轉稅與創(chuàng)匯指標。
以下對此問題舉例說明：
例：某科技型小企業(yè)原有資產總額為100萬元，負債50萬元，所有者權益50萬元，A項目得到科技創(chuàng)新基金40萬元，其中，用于購置固定資產15萬元（使用年限5年），用于研發(fā)費用25萬元，企業(yè)自有資金投入研發(fā)費用30萬元。項目執(zhí)行期應達到的經(jīng)濟指標為：資產總額150萬元，銷售收入50萬元，稅收7萬元，凈利潤10萬元。該項目執(zhí)行期的實際銷售收入為35萬元，稅收6萬元。
則按照不同的會計處理方法對資產與凈利潤的確認結果不一樣：
�。ㄒ唬┌凑招聹蕜t（16號）確認與計量的結果
科技創(chuàng)新基金40萬元的投入，形成固定資產15萬元，折舊3萬，則固定資產凈額12萬元，專項應付款12萬元，補貼收入28萬元，管理費用28萬元（研發(fā)費用25萬元，折舊3萬元）。
項目運行結果：
企業(yè)增加資產17萬元〔固定資產凈值12萬；貨幣資金5萬元〕，增加負債12萬元（專項應付款余額），凈利潤為5萬元（35＋28
�。�55－3，不考慮所得稅因素），即增加凈資產5萬元。驗收時，企業(yè)資產總額為117萬元，完成合同78％；銷售收入35萬元，完成合同70％；凈利潤5萬元，完成合同50％；稅收6萬元，完成合同86％；負債62萬元，凈資產55萬元。
這種核算結果真實反映企業(yè)銷售收入及補貼收入，反映實際研發(fā)費用的支出，而政府補助部分則作為投入研發(fā)費用及新增折舊部分的彌補，增加企業(yè)的凈利潤。
�。ǘ⿴追N不同的會計處理方法及其結果（設銷售收入35萬元，稅收6萬元不變）
1.如果將固定資產購置也計入研發(fā)費用，而將研發(fā)費用40萬元在發(fā)生時即直接沖減專項應付款——創(chuàng)新基金，則結果是凈利潤為20萬元〔35-（55－40）〕，完成合同200％；資產為120萬元，完成合同80％；負債50萬元，凈資產70萬元。
2.如果將創(chuàng)新基金40萬元直接計入當期收入（補貼收入），則企業(yè)凈利潤為20萬元（35+40-55），完成合同200％；資產為120萬元，完成合同80％；負債為50萬元，凈資產為70萬元（與1.結果一樣）。
3.如果將15萬元購置儀器設備計入固定資產，提折舊3萬元，將該部分創(chuàng)新基金15萬元轉入資本公積，而將研發(fā)費用25萬元在發(fā)生時即直接沖減專項應付款——創(chuàng)新基金，則結果是凈利潤為2萬元〔35-（55－25）－3〕，完成合同20％；資產為114萬元，完成合同76％，負債為50萬元，凈資產為64萬元。
4.如果將創(chuàng)新基金40萬元直接轉入資本公積，未形成固定資產，則企業(yè)凈利潤為－20
萬元〔35-55〕；資產為120萬元，完成合同80％；負債為50萬元，凈資產為70萬元。
5.如果將創(chuàng)新基金40萬元掛賬“專項應付款”未處理，將15萬元購置儀器設備計入固定資產，提折舊3萬元，研發(fā)費用25萬元計入管理費用，則企業(yè)凈利潤為－23萬元〔35-55-3〕；資產為117萬元，完成合同78％；負債為90萬元，凈資產為27萬元。
可見，該創(chuàng)新基金不同的會計處理方法對企業(yè)財務狀況與經(jīng)營結果的反映結果是大不一樣的，對企業(yè)項目執(zhí)行結果的驗收評價也是大不一樣的，不統(tǒng)一會計處理方法，對企業(yè)的經(jīng)濟指標評價就失去可比性，變得毫無意義。
四、對科技型中小企業(yè)創(chuàng)新基金核算及使用效果預測的建議
必須按照國家統(tǒng)一的企業(yè)具體會計準則對科技型中小企業(yè)創(chuàng)新基金進行會計核算，特別是會計師事務所對項目的專項審計報告應按照正確的口徑確認，才能使核算結果具有可比性，才能使驗收評價結果客觀公正。
企業(yè)為了得到項目創(chuàng)新基金資助，往往高估項目銷售收入等經(jīng)濟指標，或者在估計利潤時，直接把所有創(chuàng)新基金作為費用的減項直接扣除，造成凈利潤指標的高估。因此，企業(yè)在預測項目執(zhí)行期的經(jīng)濟指標時，應預測該項目在沒有創(chuàng)新基金資助情況下可能取得的經(jīng)濟指標，同時相應把創(chuàng)新基金彌補成本部分作為凈利潤的來源，正確合理預計可完成的經(jīng)濟指標，不能盲目高估，以免完不成經(jīng)濟指標，影響驗收通過。
