目的

　　本準(zhǔn)則的目的是，為在工商企業(yè)財務(wù)報農(nóng)中確認、計量和披露金融工具制定原則。

　　范圍

　　1.本準(zhǔn)則應(yīng)運用于所有企業(yè)中除以下之外的各項金融工具：

　?。?）按《國際會計準(zhǔn)則第27號—合并報表和在子公司投資的會計》、《國際會計準(zhǔn)則第28號—在聯(lián)營企業(yè)的投資》和《國際會計準(zhǔn)則第31號—在合營中權(quán)益的財務(wù)報告》核算的在子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營中的權(quán)益；

　?。?）《國際會計準(zhǔn)則第17號—租賃》適用的租賃合同下的權(quán)利和義務(wù)；但是，在出租人資產(chǎn)負債表上確認的租賃應(yīng)收款，應(yīng)遵循本準(zhǔn)則的終止確認規(guī)定（見第35至65段和第169段（7）），而且本準(zhǔn)則應(yīng)運用于嵌在租賃合同中的衍生工具（見第22至26段）；

　?。?）《國際會計準(zhǔn)則第19號—雇員福利》適用的雇員福利計劃下的雇主資產(chǎn)和負債；

　?。?）《國際會計準(zhǔn)則第32號—金融工具：披露和列報》定義的保險合同下的權(quán)利和義務(wù)，但本準(zhǔn)則應(yīng)運用于嵌在保險合同中的衍生工具（見第22至26段）；

　?。?）報告企業(yè)發(fā)行的權(quán)益工具，包括劃為報告企業(yè)股東權(quán)益的期權(quán)、認股權(quán)證和其他金融工具（但是，這些金融工具的持有者應(yīng)將本準(zhǔn)則運用于這些金融工具）；

　?。?）要求在債務(wù)人不能償還到期款項時代行支付的金融擔(dān)保合同，包括信用證（《國際會計準(zhǔn)則第37號—準(zhǔn)備、或有資產(chǎn)和或有負債》為確認和計量金融擔(dān)保、保證義務(wù)和其他類似工具提供了指南）。但是，須按特定利率、證券價格、商品價格、信用等級、匯率、價格或利率指數(shù)、或其他變量的變動進行支付的金融擔(dān)保合同，應(yīng)遵循本準(zhǔn)則的規(guī)定。而且，本準(zhǔn)則要求確認由于第35至65段設(shè)立的終止確認準(zhǔn)則而發(fā)生或保留的金融擔(dān)保。

　　（7）企業(yè)合并中的或有對價合同（見《國際會計準(zhǔn)則第22號—企業(yè)合并》第65至76段）

　?。?）要求根據(jù)氣候、地理或其他實物變量進行支付的合同（見第2段），但本準(zhǔn)則應(yīng)運用于嵌在這類合同中的其他類型的衍生工具（見第22至26段）。

　　2.要求根據(jù)氣候、地理或其他實物變量進行支付的合同、通常用作保單。（基于氣候變量的合同有時稱作天氣衍生工具。）在這種情況下，支付的金額根據(jù)企業(yè)遭受的損失計算。按本準(zhǔn)則第1段（4），保險合同下的權(quán)利和義務(wù)排除在本準(zhǔn)則范圍之外。理事會認為，根據(jù)這類合同中的某些合同支付的款項與企業(yè)的損失不相關(guān)。盡管理事會考慮過將這類衍生工具納入本準(zhǔn)則范圍，但還是認為，要給出能區(qū)分“保險型”和“衍生型”合同的可操作定義，需作進一步研究。

　　3.本準(zhǔn)則不改變與下列各項有關(guān)的要求：

　?。?）母公司按《國際會計準(zhǔn)則第27號一合并報表和在子公司投資的會計》第29至31段的規(guī)定，在其單獨財務(wù)報表中對子公司的投資的核算；

　?。?）投資者按《國際會計準(zhǔn)則第28號—在聯(lián)營企業(yè)的投資》第12至15段的規(guī)定，在其單獨財務(wù)報表中對聯(lián)營實體的投資的核算；

　?。?）合營者按《國際會計準(zhǔn)則第31號—在合營中權(quán)益的財務(wù)報告》第35段和第42段的規(guī)定，在合營者或投資者單獨財務(wù)報表中對合營企業(yè)的投資的核算。

　?。?）按《國際會計準(zhǔn)則第26號—退休福利計劃的會計和報告》核算的雇員福利計劃。

　　4.有時，企業(yè)投資于其他企業(yè)的權(quán)益證券（稱作“戰(zhàn)略投資”），目的在于與被投資企業(yè)建立或保持長期經(jīng)營關(guān)系。投資企業(yè)應(yīng)運用《國際會計準(zhǔn)則第28號—在聯(lián)營企業(yè)的投資》，以確定因為投資者對聯(lián)營企業(yè)有重大影響而對這項投資運用權(quán)益法是否恰當(dāng)，類似地，投資者應(yīng)運用《國阿會計準(zhǔn)則第31號—在合營中權(quán)益的財務(wù)報告》，以確定對這項投資運用比例合并法或權(quán)益法是否恰當(dāng)，如果權(quán)益法和比例合并法均不恰當(dāng)，則企業(yè)應(yīng)將本準(zhǔn)則運用于這項戰(zhàn)略投資。

　　5.本準(zhǔn)則應(yīng)運用于保險公司中除保險合同產(chǎn)生的權(quán)利和義務(wù)（按第1段（4）予以排除）以外的金融資產(chǎn)和金融負債。國際會計準(zhǔn)則委員會正在進行一項有關(guān)保險合同會計的項目。該項目將涉及保險合同產(chǎn)生的權(quán)利和義務(wù)，有關(guān)嵌在保險合同中的金融工具的指南，見第22至26段。

　　6.本準(zhǔn)則應(yīng)運用于允許合同各方用現(xiàn)金或其他金融工具結(jié)算的商品合同。但具有以下特征的商品合同不包括在內(nèi)：

　?。?）簽訂并繼續(xù)滿足企業(yè)預(yù)期購買、出售或使用要求；

　?。?）在其開始時被指定為了該目的（即購買、出售或使用）；

　　（3）預(yù)期通過交割結(jié)算。

　　7.如果企業(yè)簽訂的實際上是按凈額結(jié)算的抵銷合同，則不能認為這些合同是為滿足企業(yè)預(yù)期購買、出售或使用要求而簽訂的。

　　定義

　　引自國際會計準(zhǔn)則第32號的定義

　　8.本準(zhǔn)則所使用的下列術(shù)語，具有《國際會計準(zhǔn)則第32號—金融工具：列報和披露》中規(guī)定的含義：

　　金融工具，指形成—個企業(yè)的金融資產(chǎn)并形成另—個企業(yè)的金融負債或權(quán)益工具的合同。

　　金融資產(chǎn)，指下列資產(chǎn)：

　　（1）現(xiàn)金；

　　（2）從另—個企業(yè)收取現(xiàn)金或另—金融資產(chǎn)的合同權(quán)利；

　?。?）在潛在有利的條件下，與另—個企業(yè)交換金融工具的合同權(quán)利；

　?。?）另—個企業(yè)的權(quán)益工具。

　　金融負債，指屬于下列合同義務(wù)的負債：

　?。?）向另—個企業(yè)交付現(xiàn)金或另—金融資產(chǎn)的合同義務(wù)；

　?。?）在潛在不利的條件下，與另—個企業(yè)交換金融工具的合同義務(wù)。 權(quán)益工具，指證明擁有企業(yè)資產(chǎn)（扣除所有負債）中的剩余權(quán)益的合同（見第11段）。

　　公允價值，指熟悉情況并自愿的雙方，在公平交易的基礎(chǔ)上進行資產(chǎn)交換或債務(wù)結(jié)算的金額。

　　9.針對以上定義，《國際會計準(zhǔn)則第32號一金融工具：列報和披露》指出，術(shù)語“企業(yè)”包括獨資企業(yè)、合伙企業(yè)、公司制企業(yè)和政府機構(gòu)。 增加的定義

　　10.本準(zhǔn)則使用的下列術(shù)語，具有特定的含義：

　　衍生工具的定義

　　衍生工具，指具有以下特征的金融工具：

　　（1）其價值隨特定利率、證券價格、商品價格、匯率、價格或利率指數(shù)、信用等級或信用指數(shù)、或類似變量的變動而變動；

　?。?）不要求初始凈投資，或與對市場條件變動具有類似反應(yīng)的其他類型合同相比，要求較少的凈投資；

　　（3）在未來日期結(jié)算。

　　四類金融資產(chǎn)的定義

　　為交易而持有的金融資產(chǎn)或金融負債，指主要為從價格或交易商保證金的短期波動中獲利，而購置的金融資產(chǎn)或承擔(dān)的金融負債?！椊鹑谫Y產(chǎn)不論因何種原因購置，如果它屬于投資組合的組成部分，且有證據(jù)說明最近該組合可實際獲得短期收益，則該金融資產(chǎn)應(yīng)歸類為交易而持有的金融資產(chǎn)（見第21段）。對于衍生金融資產(chǎn)和衍生金融負債，除非它們被指定且是有效的套期工具，否則應(yīng)認為是為交易而持有的金融資產(chǎn)和金融負債。（見第18段有關(guān)為交易而持有的負債的例子） 持有至到期的投資，指具有固定或可確定金額和固定期限，企業(yè)明確打算并能夠持有至到期的金融資產(chǎn)（見第80至92段）。企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項不包括在內(nèi)。 企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收帳款，指企業(yè)直接向債務(wù)人提供資金、商品或勞務(wù)所形成的金融資產(chǎn)。但打算立即或在短期內(nèi)就轉(zhuǎn)讓的貸款和應(yīng)收款項不包括在內(nèi)，而后劃為為交易而持有的金融資產(chǎn)。在本準(zhǔn)則中，企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項不應(yīng)包括在持有至到期的投資內(nèi)，而應(yīng)單獨地歸為—類（見第19至20段）。 可供出售的金融資產(chǎn)，指不屬于以下三類的金融資產(chǎn)：

　　（1）企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項；

　?。?）持有至到期的投資；

　?。?）為交易而持有的金融資產(chǎn)（見第21段）。

　　與確認和計量有關(guān)的定義

　　金融資產(chǎn)或金融負債的攤余成本，指初始確認日以計量金融資產(chǎn)或金融負債的金額經(jīng)以下調(diào)整后的余額：

　　（1）減去償還的本金；

　　（2）加或減初始確認額與到期金額之差額的累積攤銷額；

　?。?）減因資產(chǎn)減值或資產(chǎn)不能收回而減記的價值（直接或通過備抵賬戶）。

　　實際利率法，指用金融資產(chǎn)或金融負債的實際利率計算攤銷額的方法。其中，實際利率，指將從現(xiàn)在開始至到期日或下—個以市場為基礎(chǔ)的重新定價日預(yù)期會發(fā)生的未來現(xiàn)金支付額，精確地折現(xiàn)為金融資產(chǎn)或金融負債的當(dāng)前賬面凈值所運用的利率。這項計算應(yīng)包括合同各方之間支付或收到的各項費用和百分點。實際利率有時被稱作是至到期日或下一個重新定價日的平均收益率，是該期間金融資產(chǎn)或金融負債的內(nèi)含收益率（見《國際會計準(zhǔn)則第18號一收入》第31段和《國際會計準(zhǔn)則32號—金融工具：列報和披露》第61段）。

　　交易費用，指可直接歸屬于金融資產(chǎn)或金融負債的購置或處置的新增費用（見第17段）。

　　確定承諾，指在確定的未來某日或某幾日以確定價格交換確定數(shù)量資源的，具有約束力的協(xié)議。

　　資產(chǎn)的控制，指獲得該資產(chǎn)創(chuàng)造的未來經(jīng)濟利益的權(quán)力。

　　終止確認，指將金融資產(chǎn)或金融負債或它們的某部分從企業(yè)的資產(chǎn)負債表中剔除。

　　與套期有關(guān)的定義 套期，從會計的角度看，指指定一項或多項套期工具，使其公允價值變動能全部或部分抵銷被套期項目的公允價值或現(xiàn)金流量變動。 被套期項目，指具有以下特征的資產(chǎn)、負債、確定承諾或預(yù)期未來交易：（1）使企業(yè)面臨公允價值變動或未來現(xiàn)金流量變動風(fēng)險；（2）在套期會計中，被指定為被套期對象（見第127至135段有關(guān)被套期項目定義的說明。 套期工具，（在套期會計中）指被指定的衍生工具或（在有限的情況下）另外的金融資產(chǎn)或負債，其公允價值變動或現(xiàn)金流量變動預(yù)期抵銷指定的被套期項目的公允價值變動或現(xiàn)金流量變動（見第122至126段有關(guān)套期工具定義的說明）。根據(jù)本準(zhǔn)則，在套期會計中，只有對外匯匯率變動風(fēng)險進行套期時，非衍生金融資產(chǎn)或負債才可以被指定為套期工具。 套期有效性，指通過套期工具抵銷可歸屬于被套期風(fēng)險的公允價值或現(xiàn)金流量變動所能達到的程度做見第146至152段）。

　　其他定義

　　證券化，指金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為證券的過程。

　　回購協(xié)議，指將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給另—方以換取現(xiàn)金或其他對價，并對等地承擔(dān)在未來日期按所收現(xiàn)金或其他對價及利息回購該項金融資產(chǎn)的義務(wù)的協(xié)議。

　　定義的詳細說明

　　權(quán)益工具

　　11.企業(yè)可能有可以通過交付金融資產(chǎn)或自身的權(quán)益證券來結(jié)算的合同義務(wù)。在這種情況下，如果結(jié)算該義務(wù)所需權(quán)益工具的數(shù)量，隨著其公允價值的變動而變化，以致于交付的權(quán)益證券的公允價值總額總是與該合同義務(wù)的金額相等，則說明該義務(wù)的承擔(dān)者沒有經(jīng)受權(quán)益證券價格波動引起的利得或損失風(fēng)險。這種義務(wù)應(yīng)作為企業(yè)的金融負債，因而屬于本準(zhǔn)則規(guī)范的范圍（按第1段（5）。

　　12.企業(yè)可能有遠期、期權(quán)或其他衍生工具，其價值隨企業(yè)自身的權(quán)益證券的市場價格以外的因素的變動而變動，但企業(yè)可以選擇或被要求用其自身的權(quán)益證券結(jié)算，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)將這些工具核算為衍生工具，而不是權(quán)益工具，原因在于這種工具的價值與企業(yè)的權(quán)益變動無關(guān)。

　　衍生工具

　　13.衍生工具的典型例子是期貨合同、遠期合同、掉期合同和期權(quán)合同。衍生工具通常有名義金額，它指貨幣金額、股份數(shù)量、重量或體積單位數(shù)量、或在合同中規(guī)定的其他單位的數(shù)量。但是，衍生工具不要求持有者或簽發(fā)方在合回開始時投入或收取名義金額，不過，由于某些與名義金額無關(guān)的未來事項，衍生工具可能要求作固定支付，比如，如果六月期倫敦銀行同業(yè)拆放利率增加100基點（basis points，指利率計算基點，一基點為1%的1%一譯注），合同可能要求支付固定金額1000.在這個例子中，沒有規(guī)定名義金額。

　　14.對于買入或賣出非金融資產(chǎn)或負債的承諾，如果報告企業(yè)打算在正常經(jīng)營過程中通過實物交割進行結(jié)算，同時又不能通過與對方協(xié)商或簽訂抵銷合同進行凈額結(jié)算，則其不應(yīng)作為衍生工具而應(yīng)作為待執(zhí)行合同。凈額結(jié)算指基于公允價值的變動進行現(xiàn)金支付。

　　15.衍生工具的一項明確條件是，相對于對市場條件具有類似反應(yīng)的其他合同，它要求很少的初始凈投資，期權(quán)合同符合衍生工具定義，因為期權(quán)價格大大小于為獲得與期權(quán)相關(guān)的潛在金融工具所要求的投資。

　　16.如果企業(yè)訂立合同購買金融資產(chǎn)，且合同條件明確應(yīng)在按所涉及市場的規(guī)則或慣例通常要求的時間內(nèi)交付該資產(chǎn)（有時稱為“正常方式”合同），則交易日和結(jié)算日之間的固定價格承諾是符合衍生工具定義的遠期合同，本準(zhǔn)則對這種正常方式合同規(guī)定了特別的會計處理方法（見第30至34段）。

　　交易費用

　　17.交易費用包括

　　（1）支付給代理商、顧問、經(jīng)銷商和自營商的手續(xù)費和傭金；

　?。?）監(jiān)管機構(gòu)和證交所征收的款項；

　　（3）證券交易稅，交易費用不包括債券溢價或折價、籌資費用和內(nèi)部管理費用或持有成本的攤銷。

　　為交易而持有的負債

　　18.為交易而持有的負債包括：

　?。?）不屬于套期工具的衍生負債；

　?。?）交付空頭賣方（即賣出尚未擁有的證券的企業(yè)）所借證券的義務(wù)，一項負債用于為交易活動籌措資金，不說明該負債是為交易而持有的負債。

　　企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項

　　19.對于因參與另一借出方的貸款所形成的貸款，如果企業(yè)在該借出方發(fā)起貸款的當(dāng)日就提供了資金，則所取得的貸款屬于企業(yè)發(fā)起的貸款。但是，獲得在一組貸款或應(yīng)收款項中的權(quán)益（比如，與證券化聯(lián)系在一起）是購買行為而不是“發(fā)起”行為，因為企業(yè)沒有直接提供貸幣、商品、勞務(wù)給潛在的債務(wù)人，也沒有在潛在貸款或應(yīng)收款項發(fā)起日，通過與其他借出方共同參與的貸款獲得其權(quán)益。本質(zhì)上是購買以前發(fā)起的貸款的交易，不是企業(yè)發(fā)起的貸款。例如，對未合并的特定目的實體的貸款，其中，特定日的實體是為融資來購買其他實體發(fā)起的貸款而設(shè)立的實體。對于企業(yè)合并中取得的貸款，如果被購買企業(yè)對其作了類似分類，則該貸款應(yīng)認為是由購買企業(yè)發(fā)起的，這種貸款應(yīng)在購買時，按《國際會計準(zhǔn)則第22號—企業(yè)合并》的規(guī)定進行計量。通過辛迪加貸款取得的貸款是發(fā)起的貸款，因為各借出方參與了該貸款的發(fā)起，直接為債務(wù)人提供了資金。

　　20.由企業(yè)購入而非發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項，應(yīng)適當(dāng)?shù)貧w類為持有至到期、可供出售或為交易而持有的金融資產(chǎn)。

　　可供出售的金融資產(chǎn)

　　21.如果金融資產(chǎn)不能適當(dāng)?shù)貧w為三種其他類型的金融資產(chǎn)（即為交易而持有的金融資產(chǎn)、持有至到期的金融資產(chǎn)、企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項），則其應(yīng)歸為可供出售的金融資產(chǎn)，如果一項金融資產(chǎn)屬于同類資產(chǎn)組合的組成部分，且對該資產(chǎn)組合存在某種交易方式，使企業(yè)從價格或交易一保證金的短期波動牛獲取利潤，則該項金融資產(chǎn)應(yīng)歸類為為交易而持有的金融資產(chǎn)。

　　嵌入衍生工具

　　22.有時，一項衍生工具可能是包括該衍生工具和主合同在內(nèi)的混合（組合）金融工具的組成部分，結(jié)果，組合工具的部分現(xiàn)金流量，以類似于單獨存在的衍生工具的變動方式變動，這種衍生工具有時稱作“嵌入衍生工具”，嵌入衍生工具使得本由該合同要求的現(xiàn)金流量的一部分或全部，根據(jù)特定的利率、證券價格、商品價格、匯率、價格或利率指數(shù)，或其他變量等進行修改。

　　23.嵌入衍生工具在符合以下條件時。應(yīng)與主合同分開，并根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定作為衍生工具核算：

　?。?）嵌入衍生工具的經(jīng)濟特征和風(fēng)險與主合同的經(jīng)濟特征和風(fēng)險沒有密切關(guān)系；

　　（2）與嵌入衍生工具的條款相同的單獨工具符合衍生工具的定義；

　?。?）混合（組合）工具不按公允價值計量，公允價值的變動也不計入凈利潤（或虧損）。

　　如果嵌入衍生工具被分開，則當(dāng)主合同本身就是金融工具時，應(yīng)按本準(zhǔn)則的規(guī)定核算，如果不是，則按其他適用的國際會計準(zhǔn)則的規(guī)定核算。

　　24.在下列例子中，嵌入衍生工具的經(jīng)濟特征和風(fēng)險與主合同沒有密切關(guān)系（見第23段（1））。在這些情況下，假定第23段（2）和（3）的條件也符合，則企業(yè)應(yīng)根據(jù)本準(zhǔn)則的要求將嵌入衍生工具與主合同分開來核算。

　?。?）企業(yè)所持權(quán)益工具的賣出期權(quán)與主權(quán)益工具沒有密切關(guān)系。

　?。?）嵌在企業(yè)所持權(quán)益工具中的買入期權(quán)，從持有者角度看，與主權(quán)益工具沒有密切關(guān)系（從發(fā)行者角度看，如果要求發(fā)行者用股份結(jié)算或發(fā)行者有權(quán)要求這么做，則該買入期權(quán)是發(fā)行方的權(quán)益工具，此時，該買入期權(quán)應(yīng)排除出本準(zhǔn)則規(guī)范的范圍）；

　?。?）將債務(wù)展期（至到期日）的期權(quán)或自動展期條款，除非在展期時對市場利率同時進行調(diào)整，否則與主債務(wù)合同沒有密切關(guān)系。

　?。?）由于內(nèi)含在主合同和嵌入衍生工具中的風(fēng)險不同，技權(quán)益指數(shù)計算支付的利息或本金（即利息或本金按權(quán)益股份的價值指數(shù)確定），與主債務(wù)工具或保險合同沒有密切關(guān)系。

　?。?）由于內(nèi)含在主合同和嵌入衍生工具中的風(fēng)險不同，按商品指數(shù)計算支付的利息或本金（利息或本金按商品價格指數(shù)確定），與主債務(wù)工具或保險合同沒有密切關(guān)系。

　?。?）嵌在債務(wù)工具中的權(quán)益轉(zhuǎn)換特征，與主債務(wù)工具沒有密切關(guān)系。

　　（7）以大額折價或溢價發(fā)行的債務(wù)（不包括可按累積金額買回或賣出的債務(wù)，如零息債券）的買入或賣出期權(quán)，與該債務(wù)沒有密切關(guān)系。

　　（8）嵌在主債務(wù)工具中并允許一方（“受益方”）將資產(chǎn)（企業(yè)可能實際擁有，也可能不實際擁有這項資產(chǎn)）的信用風(fēng)險轉(zhuǎn)移給另一方（“擔(dān)保方”）的安排（稱作信用衍生工具），與主債務(wù)工具沒有密切關(guān)系。

　　25.另一方面，在以下例子中，嵌入衍生工具的經(jīng)濟特征和風(fēng)險與主合同的的經(jīng)濟特征和風(fēng)險有密切關(guān)系。在這些情況下，按本準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)不應(yīng)將嵌入衍生工具與主合同分開來核算：

　?。?）嵌入衍生工具與利率或利率指數(shù)相聯(lián)系，其能改變根據(jù)主債務(wù)合同支付或收取的利息額（也就是說，本準(zhǔn)則不允許將浮動利率債務(wù)作為具有嵌入衍生工具的固定利率債務(wù)處理）。

　　（2）債務(wù)工具發(fā)行時，如果嵌入利率上限等于或高于市場利率，或嵌入利率下限等于或低于市場利率，且該利率上限或利率下限與主工具不具有杠桿關(guān)系，則該嵌入的利率下限或上限被認為與債務(wù)工具的利率有密切關(guān)系。

　?。?）嵌入衍生工具是以外幣表示的一串本金或利息支付。這種衍生工具不應(yīng)與主合同分分，因為《國際會計變則第21號一外匯匯率變動的影響》要求，整個主貨幣項目的外幣折算利得或損失應(yīng)計入凈利潤（或虧損）。

　?。?）主合同不是金融工具，該合同要求按以下貨幣進行支付：①該主合同的重要一方所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣；②在國際商業(yè)交往中日常用作對購入或交付的相關(guān)商品或勞務(wù)進行標(biāo)價的貨幣（如對原油交易進行標(biāo)價的美元），也就是說，這種合同不應(yīng)視作是一項嵌入了外幣衍生工具的主合同。

　?。?）嵌入衍生工具是預(yù)付期權(quán)，該期權(quán)的執(zhí)行價格不會形成重大利得或損失。

　?。?）嵌入衍生工具是嵌在利息或本金剝離中的預(yù)付期權(quán)，該嵌入衍生工具有以下特征：①最初因為將收取金融工具的合同現(xiàn)金流量的權(quán)利分離而形成（此處所指金融工具本身不包含嵌入衍生工具）；②不包含沒有在原主債務(wù)合同中所列的條款。

　?。?）對于租賃主合同，嵌入衍生工具是指：①與通貨膨脹有關(guān)的指數(shù)，如租賃付款比消費價格得出的指數(shù)（假定該租賃不是通過舉債運作的，且該指數(shù)與企業(yè)自身經(jīng)濟環(huán)境中的通貨膨脹有關(guān)）②基于相關(guān)銷售確定的或有租金，③基于變動利率確定的或有租金。

　?。?）嵌入衍生工具是利率或利率指數(shù)，它不會用下列方式改變根據(jù)主合同支付的凈利息額：①持有者將不收回其幾乎全部賬面投資，或②（就屬于負債的衍生工具而言）發(fā)行者將支付超過兩倍于開始時的市場利率的利率。

　　26.如果本準(zhǔn)則要求企業(yè)將嵌入衍生工具從其主合同中分開，但企業(yè)不能在購買時或在隨后的財務(wù)報告日單獨地計量這項嵌入衍生工具，則企業(yè)應(yīng)將整個組合合同視作為交易而持有的金融工具。

　　確認

　　初始確認

　　27.當(dāng)且僅當(dāng)成為金融工具合同條款的—方時，企業(yè)應(yīng)在其資產(chǎn)負債表上確認金融資產(chǎn)或金融負債（有關(guān)金融資產(chǎn)的“正常方式”購買見第30段）。

　　28.根據(jù)第27段的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將衍生工具隱含的各種合同權(quán)利或合同義務(wù)確認為資產(chǎn)或負債。 29.以下是運用第27段中的原則的若干例子：

　　（1）不附條件應(yīng)收款項和應(yīng)付款項，應(yīng)在企業(yè)成為合同的一方，從而擁有收取現(xiàn)金的法定權(quán)利或承擔(dān)支付現(xiàn)金的法定義務(wù)時，確認為資產(chǎn)或負債。

　　（2）由于購買或銷售商品或勞務(wù)的確定承諾而將予購買的資產(chǎn)和將要承擔(dān)的負債，只有到合同雙方中至少一方履約以致于該方有權(quán)收取資產(chǎn)或有義務(wù)交付資產(chǎn)時，才能以予確認，例如，收到確定訂單的企業(yè)不能在承諾時就確認一項資產(chǎn)（發(fā)出訂單的企業(yè)也不能確認一項負債），而應(yīng)延遲到所訂的一品或勞務(wù)已裝運、交付或運出后再行確認。

　?。?）但是，與以上（2）相反，遠期合同——在未來日期以確定價格購買或銷售特定金融工具或商品（受本準(zhǔn)則限定）的承諾——應(yīng)于承諾日確認為資產(chǎn)或負債，而不應(yīng)等到交換實際發(fā)生日再來確認。當(dāng)企業(yè)成為遠期合同的一方時，權(quán)利和義務(wù)的公允價值通常相等，結(jié)果該遠期合同的公允價值凈額為零；只有權(quán)利和義務(wù)的公允價值凈額（頃不為零的情況）才能確認為資產(chǎn)或負債。但是，合同的任何一方均從合同簽訂之日起就面臨著價格變動風(fēng)險。無論從買方還是從賣方角度看，在企業(yè)成為遠期合同的一方時，該遠期合同就滿足第27段的確認原則，即使在當(dāng)日公允價值凈額可能為零也是如此，遠期合同的公允價值可能在未來成為一項凈資產(chǎn)或負債，這要取決于貨幣的時間價值和該遠期合同中標(biāo)的工具或商品的價值。

　?。?）當(dāng)金融期權(quán)的持權(quán)者或立權(quán)者成為該合同一方時，該金融期權(quán)應(yīng)確認為資產(chǎn)或負債。

　?。?）已計劃的未來交易，不管其發(fā)生的可能性有多大，均不是企業(yè)的資產(chǎn)或負債，因為，直到財務(wù)報告日，企業(yè)沒有成為由于未來交易而能夠在未來收到資產(chǎn)或要求在未來交付資產(chǎn)的合同的一方。

　　交易日會計還是結(jié)算日會計

　　30.“正常方式”購買金融資產(chǎn)，應(yīng)運用第32至33段規(guī)定的交易日或結(jié)算日會計進行確認。所使用的方法對第10段所確定的四類金融資產(chǎn)的每—類，均應(yīng)—致地運用。金融資產(chǎn)的“正常方式”出售，應(yīng)運用結(jié)算日會計予以確認。

　　31.對于金融資產(chǎn)購買和出售合同，如果其要術(shù)在相關(guān)市場中的規(guī)則或慣例通常約定的時間內(nèi)交付該項資產(chǎn)，則該合同（有時稱“正常方式”合同）屬于本準(zhǔn)則定義的金融工具，交易日和結(jié)算日之間的固定價格承諾，符合衍生工具定義——它是遠期合同，但是，由于這種承諾持有期較短，因此，在本準(zhǔn)則中，這種合同不確認為衍生金融工具。

　　32.交易日是指企業(yè)承諾購買資產(chǎn)的日期，文易日會計是指在交易日確認將要收到的資產(chǎn)及因之應(yīng)承擔(dān)的負債，在結(jié)算日（即所有權(quán)轉(zhuǎn)移日）之前，通常不開始確認該資產(chǎn)和相應(yīng)負債的利息。

　　33.結(jié)算日是指資產(chǎn)交付給企業(yè)的日期。結(jié)算日會計是指在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給企業(yè)的那天確認該項資產(chǎn)，運用結(jié)算日會計時，企業(yè)根據(jù)第106段的規(guī)定核算將要收到的資產(chǎn)在交易日至結(jié)算日期間內(nèi)公允價值的變動所采用的方法，應(yīng)與根據(jù)本準(zhǔn)則核算購入資產(chǎn)的方法保持一致，也就是說，公允價值的變動，對于以成本或攤余成本入賬的資產(chǎn)將不予確認；對劃分為為交易而持有的資產(chǎn)，則應(yīng)計入凈利潤（或虧損）；對于劃分為可供出售的資產(chǎn)，則應(yīng)計入凈利潤（或虧損）或權(quán)益中（見第103段）。

　　34.下面的例子說明第30至33段和本準(zhǔn)則后面對各種金融資產(chǎn)公允價值變動的計量和確認所作規(guī)定的運用。

　　20X1年12月29日，企業(yè)承諾購買一項金融資產(chǎn)，成交價為1000（含交易費用），系承諾（交易）日該金融資產(chǎn)的公允價值，20X1年12月31日（期末）和20X2年1月4日，該金融資產(chǎn)的公允價值分別為1002和1003，該項金融資產(chǎn)的入賬金額，將依據(jù)對其如何劃分、以及是運用交易日會計還是結(jié)算日會計等而定。圖示如下：   

結(jié)算日會計
余額	持有至到期日的投資—按攤余成本入帳	可供出售的資產(chǎn)—重新計量至公允價值，且公允價值變動在權(quán)益中反映	為交易而持有和可供出售的資產(chǎn)—重新計量至公允價值，且公允價值變動在利潤或虧損中反映
20X1/12/29     金融資產(chǎn)     負債	-- --	-- --	-- --
20X1/12/31     應(yīng)收款項     金融資產(chǎn)     負債     權(quán)益 （公允價值調(diào)整）     留存收益 （通過凈利潤或虧損）	-- -- -- -- --	2 -- --     （2） --	2 -- -- --     （2）
20X2/1/4     應(yīng)收款項     金融資產(chǎn)     負債     權(quán)益 （公允價值調(diào)整） 留存收益 （通過凈利潤或虧損）	-- 1000 -- -- --	-- 1003 --     （3） --	-- 1003 -- -- --     （3）

   

交易日會計
余額	持有至到期日的投資—按攤余成本入帳	可供出售的資產(chǎn)—重新計量至公允價值，且公允價值變動在權(quán)益中反映	為交易而持有和可供出售的資產(chǎn)—重新計量至公允價值，且公允價值變動在利潤或虧損中反映
20X1/12/29     金融資產(chǎn)     負債	1000     （1000）	1000     （1000）	1000     （1000）
20X1/12/31     應(yīng)收款項     金融資產(chǎn)     金融負債     權(quán)益  （公允價值調(diào)整）     留存收益  （通過凈利潤或虧損）	-- 1000     （1000） -- --	-- 1002     （1000）     （2） --	-- 1003     （1000） --     （2）
20X2/1/4     應(yīng)收款項     金融資產(chǎn)     負債     權(quán)益 （公允價值調(diào)整） 留存收益 （通過凈利潤或虧損）	-- 1000 -- -- --	-- 1003 --     （3） --	-- 1003 -- -- --     （3）

   
　　終止確認

　　金融資產(chǎn)的終止確認

　　35.當(dāng)?shù)﹥H當(dāng)對構(gòu)成金融資產(chǎn)或金融資產(chǎn)的—部分的合同權(quán)利失去控制時，企業(yè)應(yīng)終止確認該項金融資產(chǎn)或該項金融資產(chǎn)的—部分。如果企業(yè)行使了合同中規(guī)定的獲利權(quán)利、這些權(quán)利逾期或企業(yè)放棄了這些權(quán)利，則表明企業(yè)對這些權(quán)利失去了控制。

　　36.如果某金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給了另外的企業(yè)，但該轉(zhuǎn)讓不符合第35段規(guī)定的終止確認條件，則出讓方應(yīng)將此交易確認為抵押借款，在這種情況下，出讓方回購已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的權(quán)利不是衍生工具。

　　37.判斷企業(yè)是否已對金融資產(chǎn)失去控制，既要看該企業(yè)（出讓方）的情況，還要看受讓方的情況。如果任何一方的情況表明出讓方對已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)仍然保留控制，則出讓方不應(yīng)將該資產(chǎn)從其資產(chǎn)負債表上剔除。

　　38.如果出現(xiàn)以下情況，則說明出讓方尚未失去對已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的控制，因此不能終止確認該資產(chǎn)：

　?。?）出讓方有權(quán)回購已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，除非已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)易于在市場上購得或回購價格正是回購當(dāng)時的公允價值；

　?。?）在實際上給受讓方提供為換取轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)而收到的資產(chǎn)上的“出借者回報”時，出讓方不僅被賦予權(quán)利同時承拒義務(wù)回購或贖回已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，“出借者回報”相當(dāng)于受讓方貸款給轉(zhuǎn)讓方，同時要求轉(zhuǎn)讓方用已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)全額擔(dān)保的情況下，受讓方所能獲得的回報。

　?。?）已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)不易從市場上獲得，且出讓方通過與受讓方之間的總回報掉期保留了幾乎全部所有權(quán)風(fēng)險和報酬，或出讓方通過受讓方持有的不附條件的已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賣方期權(quán)保留了幾乎全部所有權(quán)風(fēng)險（總回報掉期給轉(zhuǎn)讓的一方提供市場回報和信用風(fēng)險的同時，也給另一方提供以利息指數(shù)為基礎(chǔ)的支付，如倫敦銀行同業(yè)拆借利率支付）。

　　39.從在第38段（1）的情況下，如果出讓方有權(quán)按固定價格回購已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，但因該固定價格不—定就是回購當(dāng)時的公允價值，從而使該項資產(chǎn)在市場上不易獲得，則不能終止確認該資產(chǎn)。例如，—組抵押貸款的轉(zhuǎn)讓如賦予出讓方按固定價格回購?fù)瑯淤J款的權(quán)利，則不會導(dǎo)致終止確認。

　　40.出讓方通過以下方式可能擁有權(quán)利并承擔(dān)義務(wù)回購或贖回已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)：（1）遠期購買合同；（2）具有大致相同的執(zhí)行價格的所持買入期權(quán)和所立類比期權(quán)；或（3）其他方式。但是，如果回購價格是回購當(dāng)時的公允價值，則（1）中的遠期購買合同和（2）中期權(quán)的組合本身，均不足以保持對一項己轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的控制。

　　41.只有在受讓方能夠從已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)獲利時，出讓方通常才失去對已轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)的控制，以下情況可以證明受讓方有這種能力：

　?。?）受讓方可以隨意將已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)出售，或用己轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)為與其全部公允價值大致相同的資產(chǎn)進行抵押；

　　（2）受讓方是一個特殊目的實體，其許可的活動受到限制，特殊目的實體本身或該實體受益權(quán)益的持有者，幾乎能夠獲得已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)上的所有利益，（注：但是，即使出讓方終止確認了這項資產(chǎn)，在某些情況下，按《國際會計準(zhǔn)則第27號—合并財務(wù)報表和對子公司投資的會計》和《國際會計準(zhǔn)則委員會解釋公告第12號—合并：特殊目的實體的合并》的規(guī)定，出讓方也可能要求對該特殊目的實體予以合并）。

　　42.第38段和第41段不能分開來理解。例如，某銀行將一項貸款轉(zhuǎn)讓給了另一家銀行，但為保留出讓銀行與其客戶的關(guān)系，不允許受讓方銀行將該貸款出讓或用其進行抵押。雖然不能轉(zhuǎn)讓或抵押使人覺得受讓方?jīng)]有獲得控制，但在這個例子中，如果出讓方?jīng)]有權(quán)利或不能回購已轉(zhuǎn)讓的那項資產(chǎn)，則該轉(zhuǎn)讓屬于銷售交易。

　　43.—旦終止確認，以下（1）和（2）之間的差額應(yīng)計入當(dāng)期凈利潤（或虧損）：

　?。?）轉(zhuǎn)讓給另—方的資產(chǎn)（或其—部分）的賬面價值；

　　（2）收到或應(yīng)收的款項與為反映已在權(quán)益中報告的該項資產(chǎn)的公允價值而在前期進行的調(diào)整之和。

　　擔(dān)保物的會計處理

　　44.如果債務(wù)人將擔(dān)保物交給債權(quán)人，同時允許債權(quán)人隨意出售該拒保物或以該擔(dān)保物進行再抵押，則：

　　（1）債務(wù)人應(yīng)將擔(dān)保物與沒有用作擔(dān)保物的資產(chǎn)區(qū)別開來披露；

　?。?）債權(quán)人應(yīng)在其資產(chǎn)負債表上將該擔(dān)保物確認為資產(chǎn)，并按公允價值進行初始計量，同時。還應(yīng)將歸還該擔(dān)保物的義務(wù)確認為負債。

　　45.如果因為債務(wù)人有權(quán)并能立即通過替換成其他擔(dān)保物或終止臺同等方式贖回擔(dān)保物，使債權(quán)人不能出售或再抵押該擔(dān)保物，則債權(quán)人不應(yīng)在其資產(chǎn)負債表上終止確認該擔(dān)保物。

　　46.為說明第44段原則的運用，假定：

  ?。?）A轉(zhuǎn)讓并交給B特定證券，但這項交易不符合在A的賬上終止確認的條件；

　　（2）B擁有此抵押物，可以隨意出售或抵押它，為反映該擔(dān)保物，A、B應(yīng)做如下分錄：

　　A的賬上（“借入方”）：

　　借：充作抵押物的證券XX

　　　　貸：證券XX

　?。◤奈词芟拗瀑Y產(chǎn)中分離出已抵押資產(chǎn)）

　　借：現(xiàn)金XX

　　　　貸：負債XX

　　　　　?。ㄓ涗浀盅航杩睿?/P>

　　B的賬上（“借出方”）

　　借：作為擔(dān)保物而持有的證券XX

　　　　貸：退返證券的義務(wù)XX

　　（反映行對資產(chǎn)的控制和將其退回給A的義務(wù)）

　　借：應(yīng)收款項XX

　　　　貸：現(xiàn)金XX

　　　　?。ㄓ涗浀盅嘿J款）

　　   　　　金融資產(chǎn)的部分終止確認

　　47.如果企業(yè)將金融資產(chǎn)的—部分轉(zhuǎn)讓給其他企業(yè)但保留另—部分，則該金融資產(chǎn)的帳面價值應(yīng)按出售日保留部分和出售部分相關(guān)的公允價值，在這兩部分之間進行分?jǐn)?，利得或損失應(yīng)按已出售部分的收款予以確認。在極少的情況下，保留的那部分資產(chǎn)的公允價值不可以可靠地計量，此時，該部分資產(chǎn)應(yīng)按零入賬。金融資產(chǎn)的全部帳面價值應(yīng)分配給售出的部分，同時應(yīng)確認利得或損失；確認額為以下（1）與（2）之間的差額：（1）因轉(zhuǎn)讓而收到的款項；（2）該金融資產(chǎn)以前的帳面價值加或減為反映該項資產(chǎn)的公允價值而在權(quán)益中報告過的前期調(diào)整額（“成本回收”法）。

　　48.第47段的例子有：

　　（1）將一項債券的本金和利息現(xiàn)金流量分離出來，將它們中的—部分出售給另一方，但保留其他部分；

　?。?）出售一組應(yīng)收款項，但保留對該組應(yīng)收款項的服務(wù)權(quán)以收取—項費用（所收費用超過服務(wù)成本），由此也形成一項服務(wù)權(quán)資產(chǎn)（見第50段）。

　　 49.為說明第47段的運用，假定賬面價值為100的應(yīng)收款項以90出售，出售企業(yè)保留對這些應(yīng)收款項服務(wù)的權(quán)利，以換取預(yù)期超過服務(wù)成本的費用，但服務(wù)權(quán)的公允價值不可以可靠地予以計量，在這個例子中，損失10應(yīng)予確認，而服務(wù)權(quán)則以零記錄。

　　 50.以下例子說明出讓方如何核算服務(wù)權(quán)予以保留的銷售或證券化交易。某企業(yè)發(fā)起的貸款1000，在9年的預(yù)計年限內(nèi)，按年率10%收取利息。該企業(yè)將本金1000，以及按年率8%收取利息收益的權(quán)利，以1000出售給另一個企業(yè)，出讓方將持續(xù)地對這項貸款提供服務(wù)。合同規(guī)定，履行這些服務(wù)的補償是收取未出售的那部分利息收益的一半（即，200個基點中的100點），剩下未出售的那部分利息收益的另一半，即為利息剝離應(yīng)收款項，在轉(zhuǎn)讓日，包括服務(wù)權(quán)在內(nèi)的貸款的公允價值是1100，其中40屬于服務(wù)資產(chǎn)的公允價值，60屬于利息剝離應(yīng)收款項的公允價值。貸款賬面價值1000按如下方法分?jǐn)偅?/P>

	公允價值	占公允價值總額的百分比	分?jǐn)偟膸っ鎯r值
已售貸款	1000	91.0%	910
服務(wù)資產(chǎn)	40	3.6%	36
利息剝離應(yīng)收款項	60	5.4%	54
總計劃成本	1100	100.0%	1000

　　出讓方將確認貸款出售利得90，即凈收款1000和分?jǐn)偟馁~面價值910之間的差額。出讓方的資產(chǎn)負債表上也將報告資產(chǎn)36和利息剝離應(yīng)收款項54.服務(wù)資產(chǎn)是一項無形資產(chǎn)，按《國際會計準(zhǔn)則第38號—無形資產(chǎn)》的規(guī)定核算。

　　與新金融資產(chǎn)或負債相聯(lián)系的資產(chǎn)終止確認

　　51.如果企業(yè)轉(zhuǎn)讓整項資產(chǎn)的控制權(quán)，但轉(zhuǎn)讓中產(chǎn)生了新金融資產(chǎn)（新產(chǎn)生的金融資產(chǎn)—譯注），或承擔(dān)了新金融負債，則企業(yè)應(yīng)以公允價值確認這些新金融資產(chǎn)或新金融負債，并按以下兩者之間的差額確認交易利得或損失：

　　（1）因轉(zhuǎn)讓而收到的款項；

　　（2）已售金融資產(chǎn)的賬面價值，加可能承擔(dān)的新金融負債的公允價值，減取得的新金融資產(chǎn)的公允價值，再加或減為反映該項資產(chǎn)的公允價值而在權(quán)益中報告過的前期調(diào)整額。

　　52.第51段的例子有：

　　（1）出售一組應(yīng)收款項，同時承擔(dān)一項義務(wù)，在這些應(yīng)收款項的回收額低于特定水平時，對應(yīng)收款項的購買者給予補償；

　　（2）出售一組應(yīng)收款項，但保留對之服務(wù)的權(quán)利，以收取一項費用。將要收到的費用少于服務(wù)成本，從而導(dǎo)致對應(yīng)該項服務(wù)義務(wù)的負債。

　　53.以下例子說明第51段的運用。A將特定應(yīng)收款項轉(zhuǎn)讓給B，一次性收取固定金額。對于從B收取的現(xiàn)金，A不承擔(dān)支付未來利息的義務(wù)。但是，A向B擔(dān)保特定金額的應(yīng)收款項違約損失。交易的結(jié)果，A失去但B卻獲得了對該應(yīng)收款項的控制；實際損失中超過擔(dān)保金額的部分將由B來承擔(dān)?，F(xiàn)在，B不僅擁有內(nèi)含在應(yīng)收款項中收取現(xiàn)金的合同權(quán)利，還擁有從A獲取擔(dān)保的合同權(quán)利，根據(jù)第51段的規(guī)定：

　?。?）B應(yīng)在其資產(chǎn)負債表上確認該應(yīng)收款項，而A應(yīng)將該應(yīng)收款項自其資產(chǎn)負債表上剔除，因為該應(yīng)收款項已出售給了B.

　?。?）擔(dān)保應(yīng)處理為因轉(zhuǎn)讓而產(chǎn)生的單獨的金融工具，A應(yīng)將其確認為金融負債，而B應(yīng)將其確認為金融資產(chǎn)。實務(wù)中，B可將該擔(dān)保包括在應(yīng)收款項中。

　　54.在極少情況下，新金融資產(chǎn)和新金融負債的公允價值不可以可靠地予以計量。在這種情況下：

　?。?）如果形成了新金融資產(chǎn)但不可以可靠地對其予以計量，則該金融資產(chǎn)的初始帳面價值應(yīng)為零；以下兩項之間的差額應(yīng)確認利得或損失：

　?、伲ㄒ蜣D(zhuǎn)讓應(yīng)收款項而）收到的款項；

　?、谝呀K止確認金融資產(chǎn)以前的賬面價值，加或減為反映該項資產(chǎn)的公允價值而在權(quán)益中報告過的前期調(diào)整頓。

　?。?）如果承擔(dān)了新金融負債但不可以可靠地對其予以計量，則該金融負債初始賬面價值的確定，不應(yīng)導(dǎo)致對該項交易確認利得；如果《國際會計準(zhǔn)則第37號—準(zhǔn)備、或有負債和或有資產(chǎn)》要求確認準(zhǔn)備，則應(yīng)確認損失。

　　第95至102段對何時應(yīng)認定公允價值可以可靠地計量，提供了指南。

　　55.為說明第54段（2），因轉(zhuǎn)讓應(yīng)收款項而收到的款項超過其賬而價值的部分，不應(yīng)計入凈利潤（或虧損），而應(yīng)在資產(chǎn)負債表上確認為負債，

　　56.如果按本準(zhǔn)則的規(guī)定將擔(dān)保確認為負債，則應(yīng)持續(xù)地將該擔(dān)保確認為擔(dān)保方的負債，并以公允價值（如果公允價值不可以可靠地予以計量，則以其原入賬金額）予以計量，直至其逾期。如果擔(dān)保涉及大量的項目，則該項擔(dān)保的入賬價值應(yīng)依據(jù)所有可能結(jié)果和相關(guān)概率通過加權(quán)平均法確定。

　　金融負債的終止確認

　　57.當(dāng)且僅當(dāng)金融負債（或金融負債的—部分）消除時（也就是說，當(dāng)合同中規(guī)定的義務(wù)解除、取消或逾期時），企業(yè)才能從資產(chǎn)負債表上將其剔除。

　　58.以下任意一種情況均符合第57段的條件：

　?。?）債務(wù)人通過償還債權(quán)人解除了偵務(wù)，其中，用于償債的通常有現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)、商品或勞務(wù)。

　?。?）債務(wù)人通過法定程序或與債權(quán)人協(xié)商，在法律上解除了對該項債務(wù)（或其一部分）的主要責(zé)任（債務(wù)人可能給予了擔(dān)保的事實，并不必然地意味著不符合這項條件）。

　　59.付款給包括信托機構(gòu)在內(nèi)的第三方（有時稱作“實質(zhì)上消除”），本身并不能解除債務(wù)人對債權(quán)人的主要責(zé)任，因為并非法定解除。

　　60.盡管法定解除（因法院的裁定或由債權(quán)人）將會導(dǎo)致一項負債的終止確認，但是，如果不符合第35至57段為被轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金金融資產(chǎn)設(shè)立的終止確認條件，企業(yè)仍應(yīng)確認一項新負債，不符合這些終止確認條件時，已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)不應(yīng)從出讓方的資產(chǎn)負債表上剔除，同時，出讓方應(yīng)確認與已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)、金額可能等于已終止確認負債的一項新負債。

　　61.在借入方和借出方之間交換條款幾乎不同的債務(wù)工具，屬于舊債務(wù)的清償，其應(yīng)導(dǎo)致終止確認該項債務(wù)并確認—項新債務(wù)工具。類似地，現(xiàn)存?zhèn)鶆?wù)工具條款的重大修改，不管是否由于債務(wù)人發(fā)生重大的財務(wù)困難，均應(yīng)作為原債務(wù)的清償。

　　62.就第61段而言，如果新條款下的現(xiàn)金流量（含支付的費用扣除收到的費用后的凈額）折現(xiàn)值，至少有10%不同于原債務(wù)工具剩余現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值，則說明新舊條款完全不同，如果債務(wù)工具的交換和條款的修改作為清償核算，則發(fā)生的成本或費用應(yīng)確認為一部分清償利得或損失，如果債務(wù)工具的交換和條款的修改不作為清償核算，則發(fā)生的成本或費用應(yīng)作為對該負偵賬面價值的調(diào)整項目，并在已修改借款的剩余期限內(nèi)進行攤銷。

　　63.已清償或轉(zhuǎn)讓給另—方的負債做或其—部分）的賬面價值，包括相關(guān)未攤銷成本，與為此支付的金額之間的差額，應(yīng)計入當(dāng)期凈利潤（或虧損）。

　　64.在某些情況下，債權(quán)人會解除債務(wù)人進行支付的現(xiàn)時義務(wù)，但在承擔(dān)主要責(zé)任的那方違約的情況下債務(wù)人仍有進行支付的義務(wù)，在這種情況下，債務(wù)人： （1）應(yīng)按其擔(dān)保義務(wù)的公允價值確認—項新金融負債； （2）應(yīng)將以下兩項之間的差額確認為利得或損失： ①收到的任何款項， ②金融負債的賬而價值（包括相關(guān)的末攤銷成本）減去新金融負債的公允價值后的余額。

　　金融負債的部分終止確認或與新金融資產(chǎn)或負債相聯(lián)系的終止確認

　　65.如果企業(yè)轉(zhuǎn)讓金融負債的—部分給其他企業(yè)，而將剩下的部分保留，或轉(zhuǎn)讓整項金融負債，但同時產(chǎn)生—項新金融資產(chǎn)或承擔(dān)—項新金融負債，則該企業(yè)應(yīng)按第47至56段的規(guī)定核算此類交易。

　　計量

　　金融資產(chǎn)和金融負債的初始計量

　　66.當(dāng)金融資產(chǎn)和金融負債初始確認時，企業(yè)應(yīng)以其成本進行計量。就金融資產(chǎn)而言，成本指放棄的對價的公允價值；就金融負債而言，成本相收到的對價的公允價值。交易費用應(yīng)計入各金啦資產(chǎn)和金融負債的成本。

　　67.放棄或收到的對價的公允價值，通常參照交易價格或其他市場價格確定，如果這些市場價格不可以可靠地確定，則對價的公允價值應(yīng)按所有未來現(xiàn)金支出或收入的總額來估計；如果折現(xiàn)的影響很大，則應(yīng)先對現(xiàn)金收入或支出采用通行的市場利率進行折現(xiàn)，折現(xiàn)率為具有相同信用等級的發(fā)行方的類似工具（在幣種、期限和利率類型或其他因素方面類似）適用的通行利率（見《國際會計準(zhǔn)則第18號—收入》第11段），作為第66段的例外情況，第160段要求某些套期利得和損失計入相關(guān)被套期金融資產(chǎn)最初的成本。

　　金融資產(chǎn)的后續(xù)計量

　　68.為初始確認后計量金融資產(chǎn)，本準(zhǔn)則將金融資產(chǎn)劃分為四類：

　?。?）企業(yè)發(fā)起但不是為交易而持有的貸款和應(yīng)收款項；

　?。?）持有至到期的投資；

　?。?）可供出售的金融資產(chǎn)；

　　（4）為交易而持有的金融資產(chǎn)。

　　69.初始確認后，企業(yè)應(yīng)以公允價值計量金融資產(chǎn)（包括屬于資產(chǎn)的衍生工具），銷售或其他處置時可能發(fā)生的交易費用不須抵扣。但是，以下類型的金融資產(chǎn)不按此規(guī)定而應(yīng)按第73段的規(guī)定進行計量。

　?。?）企業(yè)發(fā)起但不是為交易而持有的貸款和應(yīng)收款項；

　　（2）持有至到期的投資；

　?。?）在活躍的市場上沒有標(biāo)價且其公允價值不可以可靠地予以計量的金融資產(chǎn)（見第70段）。

　　被指定為被套期項目的金融資產(chǎn)，按本準(zhǔn)則第121至165段有關(guān)套期會計的規(guī)定進行計量。

　　70.存在一項假定，即對于大多數(shù)可供出售或為交易而持有的金融資產(chǎn)，其公允價值可以可靠地予以計量。但是，這項假定對于那些在活躍市場上沒有標(biāo)價，而合理估計公允價值的其他方法對其又不十分合適或不好操作的權(quán)益工具投資（包括實質(zhì)上屬于權(quán)益工具的投資一見第71段），可能不成立。對于與上市的權(quán)益工具有關(guān)且須通過交付這種權(quán)益工具才能結(jié)算的衍生工具，這項假定也可能不成立。參見第95至102段有關(guān)估計公允價值的指南。

　　71. 沒有設(shè)定期限且其回報依企業(yè)的業(yè)績而定的特別參與權(quán)，實質(zhì)上屬于權(quán)益工具投資。

　　72.如果某項金融資產(chǎn)要求按公允價值進行計量，但其公允價值小于零，則企業(yè)應(yīng)按第93段的規(guī)定將其作為金融負債核算。

　　73.不在第69段要求按公允價值計價之列、且有固定期限的那些金融資產(chǎn)，應(yīng)運用實際利率法，以攤余成本計量。沒有固定期限的那些金融資產(chǎn)應(yīng)以成本計量。所有金融資產(chǎn)應(yīng)按第109至119段的規(guī)定，進行減值檢查。

　　74.沒有設(shè)定利率的短期應(yīng)收款項，除非計算利息的影響重大，否則應(yīng)以原發(fā)票金額進行計量。

　　75.企業(yè)發(fā)起但不是為交易而持有的貸款和應(yīng)收款項，無論是否打算將其持有至到期日，均應(yīng)以攤余成本來計量。

　　76.對于浮動利率金融工具，為反映市場利率變動而周期性地重估可確定現(xiàn)金流量，會改變貨幣性金融資產(chǎn)的實際收益率。這種現(xiàn)金流量的變動，應(yīng)在該資產(chǎn)的剩余期限內(nèi)予以確認；如果該資產(chǎn)按市場價重新定價，也可以在下一個重新定價日予以確認。對于最初按到期日應(yīng)償付本金的初始確認的浮動利率金融資產(chǎn)，重新估計未來利息支付對該資產(chǎn)的賬面價值沒有重大影響。

　　77.下面的例子說明交易費用是如何與為交易而持有的金融資產(chǎn)的初始和后續(xù)計量發(fā)生聯(lián)系的。某項資產(chǎn)以100購入，發(fā)生的傭金為2.最初，該資產(chǎn)以102入賬。在下一個財務(wù)報告日，該資產(chǎn)的市場標(biāo)價仍然是100.如果此時將該項資產(chǎn)出售，則需付的傭金為3.在這種情況下，該資產(chǎn)應(yīng)以100計量（不考慮銷售時可能發(fā)生的傭金），損失2應(yīng)計入當(dāng)期凈利潤（或虧損）。

　　78.企業(yè)應(yīng)將國際會計準(zhǔn)則第21號—外匯匯率變動的影響》，運用于該準(zhǔn)則規(guī)定為貨幣性項目井以外幣反映的金融資產(chǎn)。根據(jù)《國際會計準(zhǔn)則第21號—外匯匯率變動的影響》，貨幣性項目的匯兌損益應(yīng)計入凈利潤（或虧損），除非該貨幣性項目被指定為是現(xiàn)金流量套期中的套期工具（見第121至165段），除匯兌損益外，任何已確認的這類貨幣性項目的公允價值變動，應(yīng)按第103段的規(guī)定核算，對于不屬于《國際會計準(zhǔn)則第21號—外匯匯率變動的影響》所指貨幣性項目的金融資產(chǎn)（比如，權(quán)益工具），任何已確認的公允價值變動，包括該項變化中可能與外匯匯率有關(guān)的部分，應(yīng)按第103段的規(guī)定核算，根據(jù)本準(zhǔn)則中有關(guān)套期會計的規(guī)定（見第121至165段），如果在某項非衍生貨幣性資產(chǎn)和某項非衍生貨幣性負債之間存在套期關(guān)系，則這些金融工具的公允價值變動應(yīng)計入凈利潤（或虧損）。

　　持有生到期的投資

　　79.如果符合以下條件之—，則說明企業(yè)沒有明確打算將具有固定到期日的金融資產(chǎn)投資持有至到期日：

　　（1）企業(yè)只打算在—個不確定的期間內(nèi)持有該項金融資產(chǎn)；

　?。?）企業(yè)因以下情況隨時準(zhǔn)備將該項金融資產(chǎn)出售做不重復(fù)發(fā)生且企業(yè)可能無法合理預(yù)期的情況導(dǎo)致的金融資產(chǎn)出售不在此例）：市場利率或風(fēng)險變化、流動性需要、可供選擇投資的可牙性和收益率的變化、資金來源和期限的變化或外匯風(fēng)險變化；

　?。?）發(fā)行方有權(quán)以大大低于攤余成本的金額結(jié)算該項金融資產(chǎn)。

　　80.變動利率債務(wù)證券可能符合持有至到期的投資的條件，大多數(shù)權(quán)益證券，可能不是持有至到期的投資，因為它們沒有確切的期限（比如，普通股），或持有方可能收到的金額會以事先不能確定的方式變動（出如，股票期權(quán)、認股權(quán)證和認股權(quán)）。就持有至到期的投資而言，固定或可確定支付額和固定到期日，指規(guī)定了支付持有方的金額（比如，債務(wù)利息和本金）和支付日期的合同安排。

　　81.發(fā)行方可贖回的金融資產(chǎn)要符合持有至到期日投資的條件，須是持有方打算并且能夠?qū)⑵涑钟械奖焕m(xù)回時或到期日，同時持有方將收回其幾乎所有賬面價值，所指可贖回期權(quán)如果實施的話，只會加速該項資產(chǎn)到期。但是，如果該項金融資產(chǎn)的贖回方式使持有方不能收回其幾乎所有賬面價值，則該項金融資產(chǎn)不能歸類為持有至到期的投資，在確定賬面價值是否將幾乎全部收回時，企業(yè)應(yīng)考慮支付的溢價和已資本化的交易費用。

　　82.可以賣出的某項金融資產(chǎn)（即持有方有權(quán)要求發(fā)行方在到期前償還或贖回這項金融資產(chǎn)），只有在持有方有明確打算且能夠?qū)⒃撏顿Y持有至到期而不實施賣出期權(quán)時，才能歸類為持有至到期的投資。

　　83.在本年度或前兩個年度，如果企業(yè)在到期前不是按下列方式之—，而是按持有至到期的投資額中較小的部分出售、轉(zhuǎn)讓或行使了—項賣出期權(quán)（這里所指“較小”是相對于持有至到期投資組合總額而言的），則企業(yè)不應(yīng)將任何金融資產(chǎn)歸類為持有至到期的投資：

　?。?）離到期日或?qū)嵤┵I入期權(quán)日很近時銷售，以致于市場利率的變動對金融資產(chǎn)的公允價值不會產(chǎn)生重大影響；

　　（2）企業(yè)通過計劃支付或預(yù)付方式收回金融資產(chǎn)的幾乎全部本金后銷售；

　　（3）因企業(yè)不能控制、不重復(fù)發(fā)生及企業(yè)不能合理預(yù)期的獨立事項而銷售。

　　第90段和第92段闡述了公允價值和攤余成本之間的重新分類。

　　84.本準(zhǔn)則中，對于大多數(shù)金融資產(chǎn)來說，公允價值是比攤余成本更合適的計量屬性。持有至到期的投資是一個例外，不過這也只能是當(dāng)企業(yè)有明顯打算且能夠?qū)⑦@項投資持有至到期才如此。當(dāng)企業(yè)的行為讓人們對其打算以及是否能將這項投資持有至到期產(chǎn)生懷疑時，第83段排除了在一個合理的期間內(nèi)存在這種例外的可能性。

　　85.在決定企業(yè)是否有明確意圖且能否將投資持有至到期時，企業(yè)不應(yīng)考慮極為少見的“災(zāi)難性景象”，如銀行擠兌或影響保險公司類似情況。

　　86.如果到期前出售是因為下列情況發(fā)生的，則其可能符合第83段的條件，從而不會產(chǎn)生人們燈疑企業(yè)是否打算持有其他投資至到期這類問題：

　?。?）發(fā)行方的信用等級極度惡化；

　?。?）稅法的變動，其將消除或大大縮小持有至到期投資利息的稅收豁免權(quán)（此處不指對適用于利息收益的邊際稅率的修改）；

　?。?）較大的企業(yè)合并或處置（比如，分部的出售），其促使出售或轉(zhuǎn)讓持有至到期的投資，以保持企業(yè)現(xiàn)有利率風(fēng)險頭寸或信用風(fēng)險政策（雖然企業(yè)合并本身是企業(yè)能控制的一個事項，但為保持利率風(fēng)險頭寸或信用風(fēng)險政策而改變投資組合，可能是隨之發(fā)生的事項，企業(yè)不能預(yù)期）；

　?。?）法律或法規(guī)要求的變動，其大大地改變了構(gòu)成可允許投資的成份或某些類型投資的最高限額，從而促使企業(yè)處置持有至到期投資；

　?。?）監(jiān)管部門要求大量增加行業(yè)的資本，促使企業(yè)通過出售持有至到期的投資來縮減規(guī)模；

　　（6）用作法定風(fēng)險資本的持有至有期投資的風(fēng)險權(quán)重的大大增加。

　　87.如果出現(xiàn)以下任何—種情況，則說明企業(yè)缺乏可證實的能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：

　?。?）企業(yè)沒有可利用的財務(wù)資源來持續(xù)為投資進行融資，這種情況持續(xù)直至到期日；

　?。?）企業(yè)沒有可利用的財務(wù)資源來持續(xù)為投資進行融資，這種情況持續(xù)直至到期日；

　?。?）企業(yè)受制于現(xiàn)存法律或其他限制，其可能促使企業(yè)改變持有該金融資產(chǎn)至到期的打算（但是，發(fā)行方的買入期權(quán)并不必然地會促使企業(yè)改變持有該金融資產(chǎn)至到期的打算—見第81段）。

　　88.第79—87段所描述的情形之外的情況，可能表明企業(yè)沒有明確的打算或能夠持有某項投資至到期。

　　89.企業(yè)不僅應(yīng)在金融資產(chǎn)最初購入時，還應(yīng)在每個資產(chǎn)負債表日，對將持有至到期的投資持至到期的打算和能力進行評價。

　　90.如果由于意圖或能力發(fā)生改變，使得以攤余成本記錄某項持有至到期的投資變得不恰當(dāng)，則企業(yè)應(yīng)以公允價值對其重新計量；相關(guān)賬面價值與公允價值之間的差額，應(yīng)按第103段的規(guī)定進行核算。

　　91.類似地，如果—種可靠的計量屬性現(xiàn)在可用于某金融資產(chǎn)，而以前不行，則該項資產(chǎn)應(yīng)以公允價值重新予以計量；相關(guān)賬面價值和公允價值之間的差額，應(yīng)按第103段的規(guī)定進行核算。

　　92.如果由于意圖或能力發(fā)生改變，或出現(xiàn)公允價值不再可以可靠計懾這種極少見的情況，或者因為第83段所指的“前兩個會計年度”現(xiàn)已過去，使得以攤余成本而非公允價值記錄該項金融資產(chǎn)更合適，則在情況發(fā)生變化當(dāng)日，該金融資產(chǎn)的公允價值賬面金額應(yīng)成為其新的攤余成本。按第103段的規(guī)定以前已直接在權(quán)益中確認的該資產(chǎn)形成的利得或損失，應(yīng)按以下方式核算：

　?。?）對于有固定期限的金融資產(chǎn)，以前已直接在權(quán)益中確認的利得或損失，應(yīng)在持有至到期投資的剩余期限內(nèi)進行攤銷。新攤銷成本和到期金融之間的差額，應(yīng)在該金融資產(chǎn)的剩余年限內(nèi)進行攤銷：攤銷額作為收益調(diào)整項目處理，類似于溢、折價的攤銷； （2）對于沒有固定期限的金融資產(chǎn)，以前已直接在權(quán)益中確認的利得或損失仍應(yīng)留在權(quán)益中，直至該金融資產(chǎn)被出售或處置時，再—并計入凈利潤（或虧損）中。 金融負債的后續(xù)計量

　　93.初始確認后，企業(yè)應(yīng)以攤余成本計量各種金融負債（不包括為交易而持有的負債以及屬于負債的衍生工具）。在初始確認后，企業(yè)應(yīng)以公允價值計量為交易而持有的負債以及屬于負債的衍生工具，但對于與未上市權(quán)益工具（其公允價值不可以可靠地計量）有關(guān)，且須通過交付這種權(quán)益工具進行結(jié)算的衍生負債，則應(yīng)以成本計量。指定為被套期項目的金融負債，應(yīng)根據(jù)本準(zhǔn)則第121至165段有關(guān)套期會計的規(guī)定進行計量。

　　94.企業(yè)應(yīng)將《國際會計準(zhǔn)則第21號—外匯匯率變動的影響》，運用于該準(zhǔn)則規(guī)定為貨幣性項目并以外幣反映的金融負債。根據(jù)《國際會汁準(zhǔn)則第21號一外匯匯率專動的影響》，貨幣性項目的匯兌損益應(yīng)計入凈利潤（或虧損），除非該貨幣性項目被指定為是現(xiàn)金流量套期中的套期工具（見第121至165段）。除匯兌損益外，任何已確認的這類貨幣性項目的公允價值變動，應(yīng)按第103段的規(guī)定核算，對于不屬于《國際介計準(zhǔn)則第21號—外匯匯率變動的影響》所指貨幣性項目的金融負債（比如，企業(yè)發(fā)行的某些法定可贖回優(yōu)先股），任何已確認的公允價值變動，包括該項變化中可能與外匯匯率有關(guān)的部分，應(yīng)按第103段的規(guī)定核算，根據(jù)本準(zhǔn)則中有關(guān)套期會計的規(guī)定（見第121至165段），如果在某項非衍生貨幣件資產(chǎn)和某項非衍生貨幣性負債之間存在套期關(guān)系，則這些金融工具的公允價值變動應(yīng)計人凈利潤（或虧損）。

　　公允價值計量的考慮

　　95.如果出現(xiàn)以下任何一種情況，則可認為金融工具的公允價值是可以可靠計量的：

　?。?）合理的公允價值估計的范圍對該工具而言不會發(fā)生重大波動；

　?。?）在范圍內(nèi)的各種估計的概率可以合理地確定，并用于估計公允價值。通常，企業(yè)能夠?qū)鹑诠ぞ叩墓市宰鞒龉烙?，且估計?shù)足以可靠地用在財務(wù)報表中。有時，合理的公允價值估計的范圍波動很大，旦不同結(jié)果的概率又很難確定，以致于單項公允價值估計的有用性得不到人們認可。

　　96.公允價值可以可靠地計量的情況有：

　?。?）在活躍、公開的證券市場上有公開標(biāo)價的金融工具；

　?。?）等級由獨立評價機構(gòu)評定，且現(xiàn)金流量可以合理估計的債務(wù)工具；

　?。?）具有以下特征的金融工具：對其存在恰當(dāng)?shù)挠媰r模型，輸入該模型的數(shù)據(jù)由于取自活躍的市場而可以可靠地予以計量。

　　97.金融資產(chǎn)或金融負債的公允價值可以通過若干通用模型之—來確定。計價技術(shù)應(yīng)體現(xiàn)市場參與者用于估計其分允價值的假定，這些假定包括預(yù)付率、預(yù)計信用損失率、利率或折現(xiàn)率，第167段（1）要求披露運用于估計公允價值的方法和重要假定。

　　98.公允價值定義中暗含著一項假定，即企業(yè)是持續(xù)經(jīng)營的，不打算或不需要清算、大大地縮減其經(jīng)營規(guī)?；虬床焕麠l件進行交易。因此，公允價值不是企業(yè)在強制性交易、非自愿清算或虧本銷售中收到或支付的金額，但是，企業(yè)在確定金融資產(chǎn)和金融負債的公允價值時，應(yīng)考慮當(dāng)前的情況，例如，企業(yè)打算即時變現(xiàn)的金融資產(chǎn)的公允價值，應(yīng)按其從這種銷售中預(yù)期收到的金額來確定，從即時銷售中獲得的現(xiàn)金，將受到當(dāng)前流動性和該資產(chǎn)市場深度等因素的影啊。

　　99.在活躍市場上的公開標(biāo)價通常是公允價值的最好證據(jù)，所持資產(chǎn)或?qū)⒂璋l(fā)行的負債的恰當(dāng)標(biāo)價，通常是當(dāng)前出價；而對于將要購入的資產(chǎn)或所持負債，則是當(dāng)前的開價或叫價。不能獲得當(dāng)前出價或開價時，如果交易日和報告日之間的經(jīng)濟情況沒有發(fā)生重大變化，則最近交易價格可能為當(dāng)前公允價值提供證據(jù)。如果企業(yè)有匹配的資產(chǎn)頭寸和負債頭寸，也可以恰當(dāng)?shù)厥褂檬袌鲋虚g價作為確定公允價值的基礎(chǔ)。

　　100.如果金融工具市場不活躍，則為獲得公允價值的可靠量度，須調(diào)整公開標(biāo)價。如果市場上沒有頻繁的交易、市場沒有完備地建立（比如，某些“柜臺”市場）、或相對將要計價的金融工具交易量只有較小的量在交易，則標(biāo)價可能不能代表該工具的公允價值，在某些交易量仍對小的情況下，較大宗交易的標(biāo)價可以從該金融工具的造市者處獲得，在其他情況和不能獲得標(biāo)價的情況下，為符合本準(zhǔn)則的要求，可以采用估計技術(shù)來足夠可靠地確定公允價值，金融市場中成熟地發(fā)展起來的技術(shù)包括：參照另外幾乎一樣的工具的當(dāng)前市場價值、折現(xiàn)現(xiàn)金流量分析以及期權(quán)定價模型。在運用折現(xiàn)現(xiàn)金流量分析時，企業(yè)應(yīng)采用具有幾乎相同期限和性質(zhì)的金融工具的通行回報率作為折現(xiàn)率，其中，所指期限和性質(zhì)包括：債務(wù)人的信用等級、剩余期限（合同利率在此期限內(nèi)固定）、本金償還的剩余期限以及進行支付時所采用的貨幣等。

　　101.如果對整項金融工具不存在市場價格，但對其組成部分卻存在市場價格，則公允價值慶以相關(guān)市場價俯為基礎(chǔ)確定，如果對某項金融工具不存在市場但對與其類似的金融工具卻存在市場，則該金融工具的公允價值應(yīng)以該類似金融工具的市場價格為基礎(chǔ)確定。

　　102.有許多情況不是第95至101段所列舉的那樣，在這些情況下，合理的公允價值估計的范圍波動可能不重大，企業(yè)通常能夠估計外購金融資產(chǎn)的公允價值，企業(yè)不可能購入—項金融工具，對于該項金融工具，在購買后預(yù)期不能可靠地計量其公允價值，國際會計準(zhǔn)則委員會的框架指出：“在許多情況下，成本或價值必須估計；合理估計的采用是編制財務(wù)報表的重要組成部分，且不損害其可靠性?！?

　　重新計量至公允價值形成的利得和損失

　　103.不構(gòu)成套期關(guān)系組成部分（見第121至165段）的金融資產(chǎn)或金融負債的公允價值變動形成的、已確認利得或損失，應(yīng)按如下原則予以報告：

　?。?）為交易而持有的金融資產(chǎn)或金融負債形成的利得或損失，應(yīng)計入形成當(dāng)期的凈利潤（或虧損）（在這點上，衍生工具除非被指定為是套期工具，否則始終應(yīng)認為是為交易而持有的金融資產(chǎn)或金融負債——見第122段）。

　　（2）可供出售的金融資產(chǎn)形成的利得或損失應(yīng)按以下兩種方式之—報告：

　?、儆嬋肫湫纬僧?dāng)期的凈利潤（或虧損）；

　　②在該金融資產(chǎn)被轉(zhuǎn)讓、收回或處置之前，或在該金融資產(chǎn)發(fā)生減值之前（見第117至119段），通過權(quán)益變動表直接在權(quán)益中確認（見《國際會計準(zhǔn)則第1號—財務(wù)報表的列示》第86至88段）。被轉(zhuǎn)讓、收回或處置、發(fā)生減值時，以前在權(quán)益中確認的累積利得或損失應(yīng)計入當(dāng)期凈利潤（或虧損）。

　　104.企業(yè)應(yīng)選擇第103段（2）①或②作為其會計政策，并將這些政策運用于各項可供出售的金融資產(chǎn)（套期除外—見第121段）。

　　105.《國際會計準(zhǔn)則第8號—當(dāng)期凈損益、重大錯誤和會計政策變更》規(guī)定，會計政策的自愿變更，只能在這種變更使企業(yè)的財務(wù)報表更能適當(dāng)?shù)胤从辰灰谆蚴马棔r才能進行，理事會認為，幾乎不可能會出現(xiàn)從第103段（2）①變更為第103段（2）②這種情況。

　　106.如果企業(yè)采用結(jié)算日會計確認金融資產(chǎn)的購置（見第30段），則將要收到的金融資產(chǎn)的公允價值在交易日至結(jié)算日這個期間所發(fā)生的變動，對于以成本或攤余成本記錄的資產(chǎn)，不應(yīng)確認；但對于重新計量至公允價值的資產(chǎn)，則應(yīng)按第103段的規(guī)定，將這種公允價值變動計入凈利潤（或虧損）或列作權(quán)益項目。

　　107.由于金融資產(chǎn)是否被指定是為交易而持有的投資，斃按最初購置時的目的決定的，因此，對于那些正被重新計滕至公允價值的金融資產(chǎn)，企業(yè)不應(yīng)在持有該資產(chǎn)時將其劃出交易類金融資產(chǎn)。只有最后實際存在短期獲利方式，使得企業(yè)有理由將某項金融資產(chǎn)重新歸類為交易類金融資產(chǎn)，企業(yè)才能作這種再分類（見第21段）。

　　不重新計量至公允價值的金融資產(chǎn)和負債形成的利得和損失

　　108.對于以攤余成本記錄的金融資產(chǎn)和金融負債（第73至93段），企業(yè)應(yīng)在它們終止確認，減值或攤銷時，將相關(guān)利得或損失計入凈利潤（或虧損）。但是，如果在這些金融資產(chǎn)或負債（被套期項目）和套期工具（如第121至152段的描述）之間存在套期關(guān)系，則企業(yè)應(yīng)按第153至164段的規(guī)定核算這些利得或損失。

　　金融資產(chǎn)的減值和不可收回

　　109.如果金融資產(chǎn)的帳面價值大于其預(yù)計可收回金額，則表明該項金融資產(chǎn)發(fā)生了減值。企業(yè)應(yīng)在每個資產(chǎn)負債表日進行評價，以判斷是否存在客觀證據(jù)表明某項資產(chǎn)或某組資產(chǎn)可能發(fā)生減值。如果存在這種證據(jù)，則企業(yè)應(yīng)估計該頃資產(chǎn)或該組資產(chǎn)的可收回金額，并按第111段（針對以攤余成本記錄的金融資產(chǎn)）或第117段（針對重新計量至公允價值的金融資產(chǎn)）的規(guī)定確認減值損失。

　　110.表明某項金融資產(chǎn)或某組金融資產(chǎn)發(fā)生減值或不可收回的客觀證據(jù)包括（站在資產(chǎn)的持有方看）：

　?。?）發(fā)行方發(fā)生嚴(yán)重的財務(wù)困難；

　?。?）合同實際違約，比如利息或本金支付方面的違約或拖欠；

　?。?）由于與借入方財務(wù)困難有關(guān)的經(jīng)濟或法律方面的原因，借出方給予借入方平時不愿作出的讓步；

　　（4）發(fā)行方很可能破產(chǎn)或進行其他財務(wù)重組；

　?。?）在前一個財務(wù)報告期，確認了該項資產(chǎn)的減值損失；

　?。?）由于財務(wù)困難，致使該項金融資產(chǎn)的活躍市場消失；

　?。?）以往應(yīng)收賬款的回收方式表明應(yīng)收賬款組合的面值不能全部收回；

　　由于企業(yè)的證券不再公開交易致使活躍市場消失，不能算作減值的證據(jù)。企業(yè)信用等級下降與其他可利用的信息一并考慮時，可能會成為減值的證據(jù)，何其本身不是顧似的證據(jù)。

　　以攤余成本記錄的金融資產(chǎn)

　　111.如果企業(yè)很可能不能按貸款、應(yīng)收款項或以攤余成本記錄的持有至到期投資的合同條款收回到期金額（本金和利息），則說明汛發(fā)生減值或壞賬損失。損失的金額為以下兩者之間的差額：（1）資產(chǎn)的賬面價值，（2）以金融工具最初的實際利率對預(yù)期未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)后的金額（可收回金額）。與短期應(yīng)收款項有關(guān)的現(xiàn)金流量通常不予折現(xiàn)（見第74段）。資產(chǎn)的賬面價值應(yīng)直接或通過運用壞帳備抵（視情況定），減至其預(yù)計可收回金額。損失金額應(yīng)計入當(dāng)期凈利潤（或虧損）。

　　112.對于單項看金額重大的。，組金融資產(chǎn)，減值和不可收回金額可以按單項資產(chǎn)分別予以確認和計量，對于類似金融資產(chǎn)的組合，減值和不可收回金額可按組合進行確認和計量。

　　113.以攤余成本記錄的金融資產(chǎn)的減值，應(yīng)采用金融工具最初的實際利率來計量，因為以現(xiàn)行市場利率折現(xiàn)，實際上是對那些本準(zhǔn)則認為可按攤余成本計量的金融資產(chǎn)，也要求按公允價值計量。如果貸款、應(yīng)收款項或持有至到期的投資的利率變動，則按第111段計量可收回金額的折現(xiàn)率，應(yīng)是合同規(guī)定的實際利率。作為這種公允價值計算方法的替代方法，債權(quán)人可以基于金融工具的公允價值，運用可觀察的市場價格計量減值，如果金融資產(chǎn)被抵押，且可能取消抵押物的贖回權(quán)，則持有方應(yīng)以抵押物的公允價值為基礎(chǔ)計量減值。

　　114.在后續(xù)期間，如果減值或壞帳損失降低，且這種降低客觀上與減記之后發(fā)生的事項（如債務(wù)人信用等級的提升）的聯(lián)系，則金融資產(chǎn)的減記金額應(yīng)直接或通過調(diào)整壞賬備抵轉(zhuǎn)銷。轉(zhuǎn)銷不應(yīng)導(dǎo)致該金融資產(chǎn)的路面價值超過不確認減值情況下轉(zhuǎn)銷的攤余成本。

　　115.對于因公允價值不可以可靠計量而未以公允價值記錄的金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)在每個資產(chǎn)負偵表日，通過分析預(yù)期現(xiàn)金凈流入來檢查金融資產(chǎn)的賬面價值（見第69段（3）），看是否發(fā)生了減值。如果出現(xiàn)減值的跡象，則這類金融資產(chǎn)的減值損失額，應(yīng)為其帳面價值與按類似金融資產(chǎn)的現(xiàn)行市場利率折現(xiàn)的預(yù)期未來現(xiàn)金流髓的現(xiàn)值（可收回合額）之間的差額。

　　確認減值后的利急收益

　　116.一旦金融資產(chǎn)減記至其預(yù)計可收回金額，利息收益隨后應(yīng)以計量可收回金額時對未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)采用的利率來確認，另外，在最初確認減值損失后，企業(yè)還應(yīng)在隨后的財務(wù)報告日對該資產(chǎn)進行檢查，看是否發(fā)生了進一步的減值（見第110段（5）），《國際會計準(zhǔn)則第18號—收入》第30段提供了有關(guān)未減值金融資產(chǎn)的利息收益確認的指南。 　　重新計量互公允價值的金融資產(chǎn)

　　117.如果以公允價值記錄的金融資產(chǎn)的損失（可收回金額低于原購置成本），已按第103段（2）②的規(guī)定直接在權(quán)益中確認，且存在客觀證據(jù)（見第110段）表明該資產(chǎn)已減值，則已直接在權(quán)益中確認的累積凈損失額應(yīng)從權(quán)益中轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期凈利潤（或虧損），即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認。

　　118.已從權(quán)益中轉(zhuǎn)出并計入當(dāng)期凈利潤（或虧損）的損失金額，指金融資產(chǎn)的購置成本（減支付的本金和攤銷額）與現(xiàn)行公允價值（對權(quán)益工具）或可收回金額（對債務(wù)工具）之間的差額，減以前計入凈利潤（或虧損）的該資產(chǎn)減值損失。重新計量至公允價值的債務(wù)工具的可收回金額，指按類似金融資產(chǎn)的現(xiàn)行市場利率折現(xiàn)的預(yù)期未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

　　119.在后續(xù)期間，如果以公允價值記錄的金融資產(chǎn)的公允價值或可收回金額增加，且增加額客觀上與減值損失計入凈利潤（或虧損）后發(fā)生的事項有關(guān)，則該損失應(yīng)予轉(zhuǎn)銷。轉(zhuǎn)銷的金額計入當(dāng)期凈利潤（或虧損）。

　　某些金融服務(wù)行業(yè)的公允價值會計

　　120.在有些國家，基于國家法律或通行的行業(yè)慣例，某些金融服務(wù)行業(yè)的企業(yè)幾乎均以公允價值計量各項金融資產(chǎn)。在某些國家，這些行業(yè)包括：共同基金、單位信托、證券經(jīng)紀(jì)商和保險公司。根據(jù)本準(zhǔn)則，如果這些企業(yè)的金融資產(chǎn)按本準(zhǔn)則的規(guī)定歸類為可供出售或為交易而持有的金融資產(chǎn)，則其可以繼續(xù)以公允價值計量其金融資產(chǎn)。

　　套期

　　121.如果在套期工具與被套期相關(guān)項目之間存在套期關(guān)系（如第122至152段所述），則企業(yè)應(yīng)按第153至164段的規(guī)定核算相關(guān)利得或損失。

　　套期工具

　　122.雖然在套期會計中，本準(zhǔn)則沒有對某項衍生工具因為符合第142段的條件而可以被指定為是套期工具的情形（簽出的期權(quán)除外—見第124段）施以限制，但非衍生金融資產(chǎn)或負債只有在其是對外幣風(fēng)險進行套期時，才能在套期會計中被指定為套期工具。作這種限制的原因在于計量衍生工具和非衍生工具的基礎(chǔ)不同。在本準(zhǔn)則中，衍生工具通常被認為是為交易而持有或為套期而持有的金融工具，因而應(yīng)進行再計量，以體現(xiàn)公允價值（與公允價值不可以可靠計量的未上市權(quán)益工具掛鉤，且必須通過交付這種權(quán)益工具進行結(jié)算的衍生工具除外）；公允價值的變動計入凈利潤（或虧損），但如果衍生工具是現(xiàn)金流量套期，則計入權(quán)益。另一方面，非衍生工具有時以公允價值計量，公允價值的變動計入凈利潤（或虧損），有時雖然也以公允價值計量，但公允價值的變動計入權(quán)益，甚至還有可能按攤余成本進行計量。不加限制地允許非衍生工具被指定為套期工具，將會導(dǎo)致計量的不一致。

　　123.企業(yè)自身的權(quán)益證券，既不是企業(yè)的金融資產(chǎn)，也不是企業(yè)的金融負債，因而也不是套期工具。

　　124.套期涉及在套期工具與被套期項目的公允價值變動之間或在歸屬于它們的現(xiàn)金流量變動之間按比例沖銷收益。企業(yè)簽出期權(quán)的潛在損失可能會大大地超過相關(guān)被套期項目的潛在利得，這就是說，簽出期權(quán)在降低凈利潤（或虧損）風(fēng)險方面是無效的。因此，除非簽出期權(quán)被指定為是沖銷購入期權(quán)的期權(quán)，否則該簽出期權(quán)不是套期工具。這里所指簽出期權(quán)也包括嵌在另外的金融工具中的簽出期權(quán)，如用于對可贖回偵券進行套期的簽出期權(quán)，相反，購入期權(quán)有等于或大于虧損的潛在利得，因此其有可能減少由公允價值或現(xiàn)金流量變動形成的利潤或虧損風(fēng)險，從而，購入期權(quán)可以作為套期工具。

　　125.就外匯匯率變動風(fēng)險而言，以攤余成本記錄的持有至到期的投資可能是有效套期工具。

　　126.公允價值不可以可靠地計量的金融資產(chǎn)或金融負債不可能是套期工具。但對于具有如下特征的非衍生金融工具來說，此結(jié)論不適用：

　　（1）用外幣標(biāo)價；

　?。?）被指定為是外幣風(fēng)險套期；

　　（3）其外幣部分可以可靠地計量；

　　被套期項目

　　127.被套期項目可以是已確認的資產(chǎn)或負債、未確認的確定承諾或未確認但預(yù)期很可能發(fā)生的未來交易（“預(yù)期交易”）。被套期項目可以是：

　?。?）單項資產(chǎn)、負債、確定承諾或預(yù)期交易；

　?。?）一組具有類似風(fēng)險特征的資產(chǎn)、負債、確定承諾或預(yù)期交易，與發(fā)放的貸款和應(yīng)收款項不同，持有至到期投資不可能是針對利率風(fēng)險的被套期項目，因為指定某項投資為持有至到期的投資，不涉及核算利率的相關(guān)變動。但是，就匯率變動風(fēng)險和信用風(fēng)險而言，持有至到期的投資可以是被套期項目。

　　128.如果被套期項目是金融資產(chǎn)或負債，則在套期有效性可以計量的情況下，該金融資產(chǎn)或金融負債可以是只對與其現(xiàn)金流量或公允價值的一部分有關(guān)的風(fēng)險的被套期項目。

　　129.如果被套期項目是非金融資產(chǎn)或負偵，則該非金融資產(chǎn)或負偵應(yīng)被指定為外幣風(fēng)險或全部風(fēng)險的套期項目。因為要將可歸屬于除外幣風(fēng)險外的特定風(fēng)險的現(xiàn)金流懾或公允價值變動恰當(dāng)?shù)赜枰苑蛛x和計量是困難的。

　　130.非金融資產(chǎn)或金融負債組成要素或部分的價格變動，通常對可以與市場利率或債券價格變動的影響可比的項目的價格，有可預(yù)測并可單獨計量的影響，因此，非金融資產(chǎn)或金融負債只能整個地作為被套期項目。

　　131.如果符合以下條件，則單項套期工具可以被指定為一種以上風(fēng)險的套期：

　?。?）被套期風(fēng)險可以清楚地認定；

　?。?）套期的有效性可以證實；

　　（3）能夠確保存在對該套期工具和不同風(fēng)險頭寸的指定。

　　132.如果將類似資產(chǎn)或類似負債加以組合并對其進行套期，則在改組合內(nèi)的單項資產(chǎn)或負債將共擔(dān)被套期風(fēng)險，而且，可歸屬于該組合的各項目的被套期風(fēng)險的公允價值變動，預(yù)期大致會與可歸屬于該組合被套期風(fēng)險的公允價值總變動成比例。

　　133.由于套期的有效性必須通過比較套期工具（或類似套期工具的組合）和被套期工具（或類似被套期工具的組合）的公允價值或現(xiàn)金流量變動來評價，因此，將套期工具與凈頭寸總額而非特定敏套期項目（比如，具有類似期限的所有固定利率資產(chǎn)和固定利率負債的凈額）比較，并不符合運用套期會計的條件，但是，通過將基礎(chǔ)項目的一部分猖定為被套期頭寸，便大致可以獲得對套期會計的凈損益同樣的影響（這里所指套期會計是針對這種套期關(guān)系而言的），比如，假定銀行使用有類似特征風(fēng)險和期限的資產(chǎn)100和負債90，并希望對凈風(fēng)險10進行套期，則銀行可以將其資產(chǎn)的川指定為被套期項日，如果這些資產(chǎn)和負債是固定利率工具（對公允價值套期而言）或它們均是變動利率工具（對現(xiàn)金流量套期而言），則可以運用這種指定，類似地，如果企業(yè)有一項確定承諾，以外幣100進行購置活動，同時還有一項確定承諾，以外幣90進行銷售活動，則該企業(yè)可以通過購入一項衍生工具并將其指定為與確定購買承諾100之中的10有關(guān)的套期工具，對凈額10進行套期。

　　134.在套期會計中，只有涉及企業(yè)以外的某一方的衍生T具可以被用作套期工具。雖然集團內(nèi)的各公司或公司內(nèi)的各個部門可能與象團內(nèi)的其他公司或公司內(nèi)的其他部門進行套期交易，但這種交易形成的利得或損失在合并報表時應(yīng)予判除，類似地，在單個主體內(nèi)的經(jīng)營分部之間的交易形成的衍生工具也應(yīng)剔除。因此，公司間和公司內(nèi)部的衍生工具在合并報表時，不具備運用套期會計的條件。

　　135.在企業(yè)合并中購入一項營業(yè)的確定承諾，除非是針對外匯風(fēng)險，否則不可以是被套期項目，因為被套期的其他風(fēng)險無法具體辨認和計量。此屬于一般營業(yè)風(fēng)險的套期。

　　套期會計

　　136.套期會計應(yīng)對稱地確認對套期工具和被套期相關(guān)項目公允價值變動形成的凈利潤（或虧損）產(chǎn)生的抵消影響。

　　137.套期關(guān)系指以下三類之—：

　?。?）公允價值套期，指對已確認資產(chǎn)或負債或這些資產(chǎn)或負債中可辨認部分的公允價值變動風(fēng)險的套期。所指公允價值變動可歸屬于特定風(fēng)險且影響所報告的凈收益。

　?。?）現(xiàn)金流量套期：指對現(xiàn)金流量變動風(fēng)險的套期。其中，變動風(fēng)險具有如下特征：①可歸屬于與己確認資產(chǎn)或負偵（如變動利率債務(wù)的全部或部分未來利息支付）或預(yù)期交易（如預(yù)期購買或銷售）相關(guān)的特定風(fēng)險；②將影響所報告的凈收益。以企業(yè)的報告貨幣表示的固定價格買、賣資產(chǎn)的未確認確定承諾，即使其有公允價值風(fēng)險，也應(yīng)作為現(xiàn)金流量套期核算。

　?。?）國外主體凈投資的套期（有關(guān)的定義見《國際會計準(zhǔn)則第21號——外匯匯率變動的影響》）。

　　138.對利率變動而引起的固定利率債務(wù)公允價值變動風(fēng)險的套期，是公允價值套期的例子，這種套期可以由發(fā)行方或持有方實施。

　　139.現(xiàn)金流量套期的例子有：

　?。?）某航空公司按固定外匯金額購買飛機的未確認合同承諾中的未來外匯風(fēng)險套期。

　　（2）供電公用部門以固定價格購買燃料（用本國貨幣支付）的未確認合同承諾中的燃料價格變動的套期。

　?。?）運用將浮動利率債務(wù)改變?yōu)楣潭ɡ蕚鶆?wù)的掉期（此為對未來交易的套期，被套期的未來現(xiàn)金流量是未來利息支付）。

　　140.以企業(yè)自身的報告貨幣表示的確定承諾的套期，不是現(xiàn)金流量風(fēng)險套期，而是公允價值風(fēng)險套期，但是，在本準(zhǔn)則中，這種套期應(yīng)作為現(xiàn)金流量套期而不是公允價值套期來核算，目的是為避免將現(xiàn)行實務(wù)中不作為資產(chǎn)或負債確認的承諾確認為資產(chǎn)或負債。

　　141.《國際會計準(zhǔn)則第21號—外匯匯率變動的影響》將國外主體定義為國外營業(yè)，其活動不構(gòu)成報告企業(yè)的有機組成部分，根據(jù)該項準(zhǔn)則，將國外主體的財務(wù)報表折算成母公司報告貨幣形成的全部外幣折算差額，在凈投資處置以前，應(yīng)在權(quán)益中列示。

　　142.本準(zhǔn)則中，當(dāng)且僅當(dāng)符合以下條件時，套期關(guān)系才能按第153至164段所規(guī)定的特殊套期會計進行核算：

　?。?）在套期開始時有正式的文件，涉及套期關(guān)系、企業(yè)進行此項套期活動的風(fēng)險管理目標(biāo)和策略。該份文件應(yīng)包括套期工具的認定、相關(guān)套期項目或交易的認定、被套期風(fēng)險的性質(zhì)，以及企業(yè)如何評價套期工具在抵銷被套期項目的公允價值變動風(fēng)險或可歸屬子被套期風(fēng)險的被套期交易的現(xiàn)金流量變動風(fēng)險中的有效性。

　?。?）在抵銷公允價值或可歸屬于被套期風(fēng)險的現(xiàn)金流量的變動方面，該套期預(yù)期是很有效的（見第146段）。此與最初在文件中為特定套期關(guān)系而制定的風(fēng)險管理策略是—致的；

　　（3）對于現(xiàn)金流量套期，套期中的預(yù)期交易必須是很可能會發(fā)生的，且必須存在最終可能影響報告凈利潤（或虧損）的現(xiàn)金流量變動風(fēng)險；

　　（4）套期的有效性可以可靠地計量，也就是說，被套期項目的公允價值或現(xiàn)金流量、套期工具的公允價值可以可靠地計量（見第95段有關(guān)公允價值的指南）；

　?。?）套期應(yīng)以持續(xù)的基礎(chǔ)進行評價，并切實地確定在整個報告期內(nèi)套期是很有效的。

　　143.就利率風(fēng)險而言，套期有效性可以通過編制期限表來評價，該表應(yīng)按行反映各項因素綜合引起的全部或部分利率風(fēng)險的減少情況和被套期凈頭寸。其中，假定這種凈頭寸可以與產(chǎn)生這種凈頭寸的資產(chǎn)或負債聯(lián)系起來，并且凈頭寸與該資產(chǎn)或負債之間的相關(guān)性可以予以評價。

　　144.對整個套期工具，通常存在單個公允價值計量屬性，且導(dǎo)致公允價值變動的因素是相互獨立的，因此，企業(yè)應(yīng)針對整個套期工具來指定套期關(guān)系，但以下例外卻是允許的：（1）將期權(quán)的內(nèi)在價值和時間價值分開，只將期權(quán)的內(nèi)在價值變動指定為套期，期權(quán)的剩余部分（時間價值）則予排除；（2）將遠期的利息因素和即期價格分開，作這些例外，是考慮到期權(quán)的內(nèi)在價值和遠期的溢價通?？赡軉为毜赜枰杂嬃?，估計期權(quán)的內(nèi)在價值和時間價值的動態(tài)套期策略，符合運用套期會計的條件。

　　145.整個套期工具的比例，比如名義金額的50%，可以在套期關(guān)系中指定，但是，套期關(guān)系可能不能只對套期工具未結(jié)算的時間期限的一部分進行指定。

　　評價套期的有效性

　　146.如果在套期開始時和整個期間內(nèi)，企業(yè)可以預(yù)期被套期項目的公允價值或現(xiàn)金流量變動幾乎全部可由套期工具的公允價值或現(xiàn)金流量變動抵銷，且實際結(jié)果在80%至125%的范圍內(nèi)，則該項套期通常認為是很有效的，例如，如果套期工具的損失是120，現(xiàn)金工具的利得是100，則抵銷可以由120/100（即120%）來計量，或由100/120（即83%）來計量，出現(xiàn)以上情況時，企業(yè)可以得出該套期是很有效的結(jié)論。

　　147.企業(yè)在評價套期有效性時采用什么方法，依賴于其風(fēng)險管理策略。在某些情況下，企業(yè)將對不同類型的套期采用不同方法。如果套期工具和整個被套期資產(chǎn)或負債或被套期預(yù)期交易的主要條款相同，則可歸屬于被套期風(fēng)險的公允價值和現(xiàn)金流量變動，在套期建立時乃至直到結(jié)束均可以全部抵銷，例如，如果就利率掉期中的套期工具和被套期項目而言，其名義金額和本金、期限、重新定價日期、利息和本金收支日期、計量利率的基礎(chǔ)對于套期工具和被套期項目均相同，則該利率掉期可能是有效套期。

　　148.另一方面，有時套期工具只是部分地抵銷被套期風(fēng)險，例如，如果套期工具和被套期項目是以不同貨幣表示的，且兩者不是協(xié)調(diào)地變動，則該套期不是完全有效的，再如，對于運用衍生工具的利率風(fēng)險套期，如果該衍生工具公允價值的部分變動是由對方的信用風(fēng)險引起的，則其也可能不是完全有效的。

　　149.為符合運用特殊套期會計的條件，套期必須與特別認定和指定的風(fēng)險有關(guān)，而不只是與企業(yè)的總體風(fēng)險有關(guān)，且最終必須影響企業(yè)的凈利潤（或虧損），實物資產(chǎn)報廢風(fēng)險或政府罰沒財產(chǎn)風(fēng)險的套期，不符合運用套期會計的條件，套期有效性也因為這些風(fēng)險不可以可靠地計量而無法計量。

　　150.權(quán)益法投資不可能是公允價值套期中的被套期項目，因為權(quán)益法確認投資者在被投資者應(yīng)計凈利潤（或虧損）中所占的份額而不是凈利潤（或虧損）的公允價值變動。如果其作為被套期項目，則權(quán)益法投資不僅要就公允價值變動，還要就應(yīng)計利潤和虧損進行雙重調(diào)整——由于公允價值的變動包括應(yīng)計利潤和虧損，從而導(dǎo)致重復(fù)計算。出于類似的原因，在合并子公司中的投資也不可能是公允價值套期中的被套期項目，因為合并報表在凈利潤（或虧損）中確認母公司占子公司應(yīng)計凈利潤或虧損）中的份額，而非凈利潤（或虧損）的公允價值變動。對國外子公司凈投資的套期則不同，因為它是外幣風(fēng)險套期，不是投資價值變動的公允價值套期，因而不存在雙重計算問題。。

　　151.本準(zhǔn)則不規(guī)定評價套期有效性的統(tǒng)一方法，企業(yè)套期策略的文件將包括評價有效性的程序。這些程序?qū)⒙暶鳎u價是否包括全部套期工具利得或虧損，套期工具的時間價值是否排除，企業(yè)至少應(yīng)在其編制年報或中報時對有效性進行評價。如果套期工具和整個被套期資產(chǎn)或負債（與選定的現(xiàn)金流量對應(yīng)）或被套期預(yù)期交易的關(guān)鍵條款相同，則企業(yè)可以認定，可歸屬于被套期風(fēng)險的公允價值或現(xiàn)金流量變動，預(yù)期在套期開始時和以后期間將持續(xù)全部抵銷。比如，企業(yè)可能假定：在符合以下條件時，遠期合同中的商品預(yù)期購買套期將是高效的，并且在凈利潤（或虧損）中予以確認將是有效的：

　?。?）遠期合同購買與被套期預(yù)期購買在購買時間、地點、數(shù)量和商品類型方面均相同；

　?。?）遠期合同在開始時的公允價值為零；

　?。?）遠期合同的折價或溢價的變動不在評價有效性時考慮，而是直接計入凈利潤（或虧損）；或預(yù)期交易的預(yù)期現(xiàn)金流量基于該商品的預(yù)期價格而變動。

　　152.在評價套期的有效性時，企業(yè)通常需要考慮貨幣的時間價值，被套期項目的固定利率不需要精確地與指定為公允價值套期的掉期的固定利率匹配。附息資產(chǎn)或負債的變動利率與指定為現(xiàn)金流量套期的掉期的變動利率無須相同，掉期的公允價值來自其凈額結(jié)算，如果掉期的固定利率和變動利率按同樣金額變動，則其可以怎不影響凈額結(jié)算的情況下予以改變。

　　公允價值套期

　　153.如果公允價值套期在財務(wù)報告期內(nèi)符合第142段的條件，則應(yīng)按以下原則核算：

　?。?）以公允價值重新計量套期工具形成的利得或損失應(yīng)立即在凈利潤（或虧損）中確認；

　?。?）可歸屬子被套期風(fēng)險的被套期項目的利得或損失，應(yīng)調(diào)整被套期項目的路面價值，并立即在凈利潤（或虧損）中予以確認。即使被套期項目以公允價值計量，且公允價值的變動按第103段（2）的規(guī)定直接在權(quán)益中確認，這項原則依然適用。如果被套期項目以成本計量，這項原則也適用。

　　154.以下說明第153段如何運用于因利率變動而引起固定利率偵券投資公允價值變動風(fēng)險的套期。這個例子是從持有方的角度來敘述的，第一年，投資者購買了債務(wù)證券100，其被歸類為可供出售的投資，第一年末，現(xiàn)行公允價值是110，因此，增加的部分10應(yīng)在權(quán)益中列示，資產(chǎn)負債表上債券投資的賬面價值相應(yīng)增加至110.為了對價值110進行保值，持有方購買了衍生工具進行套期，到第二年末，衍生工具有利得5，債務(wù)證券公允價值降低相應(yīng)金額。

　　投資者第一年的記錄：

　　借：債務(wù)證券投資 100

　　　　貸：現(xiàn)金 100

　　　　　（反映證券的購入）

　　借：債務(wù)證券投資 10

　　　　貸：公允價值增加（含在權(quán)益中） 10

　　　　?。ǚ从匙C券公允價值的增加）

　　　　　　投資者第二年的記錄：

　　借：衍生資產(chǎn) 5

　　　　貸：利得（計入凈利潤（或虧損）） 5

　　　　　?。ǚ从逞苌Y產(chǎn)公允價值的增加）

　　借：損失（計入凈利潤（或虧損）） 5

　　　　貸：債券投資 5

　　（反映債券投資公允價值的減少）

　　第二年末，債務(wù)證券投資的賬面價值是105，衍生資產(chǎn)的賬面價值是5，利得10在債務(wù)證券售出前在權(quán)益中列示，并應(yīng)按第157段的規(guī)定予以攤銷。

　　155.如果只是可歸屬于被套期項目的特定風(fēng)險被套期，則與該套期無關(guān)的已確認被套期項目公允價值變動，應(yīng)按第103段規(guī)定的兩種方式之一予以報告。

　　156.如果出現(xiàn)下列任何—種情況，則企業(yè)應(yīng)停止繼然運用第153段規(guī)定的套期會計： （1）套期工具逾期、被出售、被中止或被執(zhí)行（為此，如果套期工具替換或轉(zhuǎn)換成另外的套期工具構(gòu)成企業(yè)明確的套期策略的—部分，則這種替換或轉(zhuǎn)換不能認為是逾期或中止）；

　　（2）該套期不再符合第142段規(guī)定的運用套期會計的條件。

　　157.被套期附息金融工具賬面價值的調(diào)整，應(yīng)攤?cè)雰衾麧櫍ɑ蛱潛p）。被套期項目應(yīng)就可歸屬于被套期風(fēng)險 的公允價值變動加以調(diào)整。企業(yè)應(yīng)在這種調(diào)整停止前就開始攤銷。至被套期項目到期時，所作調(diào)整應(yīng)全部攤完。

　　現(xiàn)金流量套期

　　158.如果現(xiàn)金流量套期在財務(wù)報告期內(nèi)符合第142段的條件，則應(yīng)按以下原則核算：

　?。?）確定是有效套期的那部分套期工具利得或損失（見第142段），應(yīng)通過權(quán)益變動表直接在權(quán)益中確認（見《國際會計準(zhǔn)則第1號—財務(wù)報表列報》第86至88段）；

　?。?）無效部分應(yīng)按如下原則報告： ①套期工具是衍生工具的，立即計入凈利潤（或虧損）； ②套期工具不是衍生工具的（這種情況有限），按第103段的規(guī)定報告。

　　159.具體地說，現(xiàn)金流諸套期應(yīng)按如下原則核算：

　?。?）與被套期項日有關(guān)的權(quán)益牛的單獨項目，應(yīng)調(diào)整

　　為以下兩者之中較少者（以絕對金額表示）：

　　①套期工具的累積利得或損失，需用以抵銷從套期行始就累積的被傘期項目預(yù)期未來現(xiàn)金流量變動（扣除第158段（2）涉及的無效部分）；

　　②從套期開始時就累積的被套期項目預(yù)期未來現(xiàn)金流量變動的公允價值。

　?。?）套期工具（不是有效套期）剩余的利得或損失，應(yīng)根據(jù)第103段和第158段的規(guī)定恰當(dāng)?shù)赜嬋雰衾麧櫍ɑ蛱潛p）或言接在權(quán)益中列示。

　?。?）如果企業(yè)針對特定套期關(guān)系的明確的風(fēng)險管理策略，沒有將套期工具利得或損失或相關(guān)現(xiàn)金流量的特定部分包括在套期有效性的評價中（見第142段（1）），則未包括的這部分利得或損失應(yīng)按第103段的規(guī)定予以確認。

　　160.如果被套期確定承諾或預(yù)期交易導(dǎo)致資產(chǎn)或負債的確認，則在確認資產(chǎn)或負債時，應(yīng)將依據(jù)第158段的規(guī)定在權(quán)益中直接確認了的相關(guān)利得或損失從權(quán)益中轉(zhuǎn)出，計入該資產(chǎn)或負債初始購置成本或其他賬面價值。

　　161.計入資產(chǎn)或負債初始購置成本或其他賬面價值中的套期工具利得或損失，應(yīng)在隨后該資產(chǎn)或負債影響凈利潤（或虧損）時（比如在折舊費用、利息收益或費用、或銷售成本確認的期間）計入凈利潤（或虧損）中，關(guān)于資產(chǎn)減值和存貨可變現(xiàn)凈值的其他國際會計準(zhǔn)則（見《國際會計準(zhǔn)則第36號一資產(chǎn)減值》和《國際會計準(zhǔn)則第2號—存貨》的規(guī)定，適用于預(yù)期交易套期形成的資產(chǎn)。

　　162.對于第160段未涉及的各種現(xiàn)金流量套期，已在權(quán)益中確認的金額應(yīng)在與被套期確定承諾或預(yù)期交易影響牟利潤（或虧損）的同—個或幾個期間計入凈利潤（或虧損）（比如，預(yù)期銷售實際發(fā)生時）。

　　163.如果發(fā)生以下任何—種情況，則企業(yè)應(yīng)停止繼續(xù)運用第158至162段規(guī)定的套期會計：

　?。?）套期工具逾期、被出售，被中止或被執(zhí)行（為此，如果套期工具替換或轉(zhuǎn)換成另外的套期工具構(gòu)成企業(yè)明確的套期策略的—部分，則這種替換或轉(zhuǎn)換不能認為是逾期或中止）。在這種情況下，套期有效時（見第158段（1）起初便己在權(quán)益中直接報告的套期工具累積利得或損失，仍應(yīng)單獨保留在權(quán)益中，直至預(yù)期交易發(fā)生。預(yù)期交易發(fā)生時，應(yīng)運用第160段和162段的原則。

　?。?）套期不再符合第142段規(guī)定的運用套期會計的條件。在這種情況下，套期有效時（見第158段（1））起初便已在權(quán)益中直接報告的套期工具累積利得或損失，仍應(yīng)單獨保留在權(quán)益中，直至承諾交易或預(yù)期交易發(fā)生。承諾交易或預(yù)期交易發(fā)生時，應(yīng)運用第161段和第162段的原則。

　?。?）承諾或預(yù)期交易預(yù)期不會發(fā)生。在這種情況下，已直接在權(quán)益中報告的相關(guān)累積凈利得或損失應(yīng)在當(dāng)期凈利潤（或虧損）中報告。

　　在國外實體凈投資的套期

　　164.在國外實體凈投資的套期（見《國際會計準(zhǔn)則第21號—外匯匯率變更的影響》，應(yīng)按類似于現(xiàn)金流量套期的處理原則核算：

　　（1）判定是有效套期的那部分套期工具利得或損失（見第142段），應(yīng)通過權(quán)益變動表直接在權(quán)益中確認（見《國際會計準(zhǔn)則第1號—財務(wù)報表列報》第86至88段）；

　　（2）無效部分應(yīng)按如下原則報告：

　?、偬灼诠ぞ呤茄苌ぞ叩?，立即計入凈利潤（或虧損）；

　　②套期工具不是衍生工具的（這種情況有限），按《國際會計準(zhǔn)則第21號—外匯匯率變更的影響》第19段的規(guī)定報告。

　　與套期的有效部分相關(guān)的套期工具利得或損失，應(yīng)按外匯折算損益歸類方式進行歸類。

　　如果套期不具備運用特別套期會計的條件

　　165.如果由于不符合第142段的標(biāo)準(zhǔn)而使套期不具備運用特別套期會汁的條件，則初始確認后，以公允價值計量的被套期項目的公允價值專動形成的利得和損失，應(yīng)按第103段規(guī)定的兩種方式之。，予以報告，屬于衍生工具的套期工具的公允價值調(diào)整應(yīng)在凈利潤（或虧損）中報告。

 　　披露

　　166.財務(wù)報表應(yīng)包括《國際會計準(zhǔn)則第32號—金融工具：披露和列報》所要求的披露，但是該項準(zhǔn)則所要末的有關(guān)公允價值補充性披露（見第77段和第88段）不適用于那些以公允價值記錄的金融資產(chǎn)和金融負債。

　　167.以下內(nèi)容應(yīng)包括在會計政策披露中，作為《國際會計準(zhǔn)則第32號—金融工具：樁露和列報》第47段（2）要求的披露的—部分：

　?。?）用于估計以公允價值記錄的金融資產(chǎn)和金融負債的公允價值的方法和重要假定。其中，對金融資產(chǎn)，應(yīng)分重要類別單獨反映（《國際會計準(zhǔn)則第32號—金融工具：披露和列報》第46段就如何確定金融資產(chǎn)的類別提供了指南）。

　?。?）初始確認后，以公允價值計量的那些可供出售的金融資產(chǎn)的公允價值變動形成的利得和損失，是否計入當(dāng)期凈利潤（或虧損），或直橙在權(quán)益中確認，直至這些金融資產(chǎn)被處置。

　?。?）對于第川段定義的四類金融資產(chǎn)中的每—類，金融資產(chǎn)的“正常方式”購買是在交易日核算，還是在結(jié)算日核算（見第30段）。

　　168.在運用第167段（1）時，企業(yè)應(yīng)披露包括預(yù)付率、預(yù)計信用損失率、利率或折現(xiàn)率。

　　169.財務(wù)報表應(yīng)包括下列所有與套期有關(guān)的附加披露：

　　（1）描述企業(yè)財務(wù)風(fēng)險管理目標(biāo)和政策，包括其對每類主要類型的預(yù)期交易進行套期的政策（第142段（1））；

　　例如，就與未來銷售有關(guān)的風(fēng)險的套期而言，該項描述應(yīng)說明被套期風(fēng)險的性質(zhì)，大致有幾個月或幾年的預(yù)期未來銷售已被套期，在這些未來月份或年價中大致的銷售比例又是多少。

　?。?）就以下指定的公允價值套期、現(xiàn)金流量套期和在國外實體凈投資的套期，單獨地披露：

　?、賹μ灼诘拿枋觯?

　?、诒恢付樵擁椞灼诘奶灼诠ぞ叩慕鹑诠ぞ叩拿枋?，及其在資產(chǎn)負債表日的公允價值；

　?、郾惶灼陲L(fēng)險的性質(zhì)；

　　④對于預(yù)期交易的套期，預(yù)期交易預(yù)計發(fā)生的期間、預(yù)期交易形成的利得或損失何時計入凈利潤（或虧損）以前對其運用過套期會計但預(yù)計不可能再發(fā)生的預(yù)期交易的描述。

　?。?）如果在現(xiàn)金流量套期中被指定為套期工具的衍生和非衍生金融資產(chǎn)和負債形成的利得或損失，通過權(quán)益變動表直接在權(quán)益中確認，則應(yīng)披露：

　?、佼?dāng)期直接在權(quán)益中確認的金額；

　?、趶臋?quán)益中轉(zhuǎn)出后計入當(dāng)期凈利潤（或虧損）的金額；

　?、郛?dāng)期從權(quán)益中轉(zhuǎn)出后，加至被套期預(yù)期交易中的資產(chǎn)或負債的購置成本或其他帳面價值的初始計量中的金額（見第160段）。

　　170.財務(wù)報表應(yīng)包括下列所有與金融工具有關(guān)的附加披露：

　　（1）如果將可供出售的金融資產(chǎn)重新計量以與公允價值—致（不包括與套期有關(guān)的資產(chǎn)）形成的利得或損失，通過權(quán)益變動表直接在權(quán)益中確認，則應(yīng)披露：

　　①當(dāng)期直接在權(quán)益中確認的金額；

　?、趶臋?quán)益中轉(zhuǎn)出后計入當(dāng)期凈利潤（或虧損）的金額；

　?。?）如果對可供出售或為交易而持有的全部金融資產(chǎn)而言，其公允價值可以可靠地予以計量這項假定已不成立（見第70段），從而企業(yè)須以攤余成本計量這些金融資產(chǎn)，則應(yīng)披露這個事實，同時還要說明這些金融資產(chǎn)的性質(zhì)、帳面價值以及為什么其公允價值不能可靠地予以計量，如果可能的話，還要說明其公允價值估計很可能落入的范圍。再者，如果公允價值以前不能可靠計量的金融資產(chǎn)被出售，則應(yīng)披露這個事實，并披露出售時該類資產(chǎn)的賬面價值，已確認的利得或損失金額； 　?。?）披露金融資產(chǎn)和金融負債形成的重大收益、費用、利得和損失項目（無論其計入凈利潤（或虧損）還是作為權(quán)益的獨立組成部分）。為此。應(yīng)作如下披露：

　　①單獨披露利息收益總額、利息費用總額（均以歷史成本為基礎(chǔ)）

　　②對于購入后調(diào)整至公允價值的可供出售的金融資產(chǎn)，其終止確認形成的、計入當(dāng)期凈利潤（或虧損）的總利得和損失，應(yīng)單獨地加以報告，以與已確認資產(chǎn)和負債的公允價值調(diào)整（已計入當(dāng)期凈利潤（或虧損））形成的總利得和損失區(qū)別開來（對于為交易而持有的金融資產(chǎn)和負債，不要求作類似于“實現(xiàn)”與“未實現(xiàn)”利得和損失的區(qū)分）。

　?、燮髽I(yè)應(yīng)披露按第116段的規(guī)定對已減值貸款應(yīng)計的、但尚未收現(xiàn)的利息收益金額。

　　（4）如果企業(yè)進行了證券化或簽訂了回購協(xié)議，則應(yīng)就發(fā)生在當(dāng)前財務(wù)報告期的這些交易和發(fā)生在以前財務(wù)報告期的交易形成的剩余留存利息，單獨披露：

　?、龠@些交易的性質(zhì)和范圍，包括相關(guān)擔(dān)保的說明、有關(guān)用于計算新利息和留存利息公允價值的關(guān)鍵假設(shè)的數(shù)量信息，

　　②金融資產(chǎn)是否己終止確認。

　?。?）如果企業(yè)已將某金融資產(chǎn)重新劃分為以攤余成本而非公允價值報告的金融資產(chǎn)（見第92段），則應(yīng)披露重新分類的原因；

　?。?）應(yīng)就每類重要金融資產(chǎn)（《國際會計準(zhǔn)則第32號—金融工具：披露和列報》第46段對金融資產(chǎn)的分類提供了指南），單獨地披露對其確認的減值損失的性質(zhì)和金額。以及轉(zhuǎn)銷的減值損失。

　　生效日期和過渡

　　171.本國際會計準(zhǔn)則對于報告期自2001年1月1日或以后開始的財務(wù)報表有效。允許提前采用，但只能從1999年3月15日（本準(zhǔn)則發(fā)布日）以后結(jié)束的財務(wù)年度開始采用。不允許追溯運用本準(zhǔn)則。

　　172.過渡到本準(zhǔn)則時應(yīng)遵循以下原則：

　?。?）在本準(zhǔn)則生效日期以前期間的財務(wù)報表中遵循的確認，終止確認、計顯和套期會計政策不應(yīng)改變，從而這些財務(wù)報表也不必重述；

　　（2）對于首次運用本準(zhǔn)則的財務(wù)年度開始前發(fā)生的、企業(yè)以前也確實將其指定為套期的交易，應(yīng)按未來適用法運用本準(zhǔn)則的確認、終止確認和計量規(guī)定。因此，如果以前指定的套期不符臺第142段規(guī)定的有效套期條件，且套期工具仍然持有，則自本準(zhǔn)則首次運用的財務(wù)年度開始，套期會計不再是合適的。以前財務(wù)年度的會計處理不應(yīng)追溯調(diào)整，以符合本準(zhǔn)則的要求。第156段和第163段解釋了如何中止運用套期。

　?。?）在首次運用本準(zhǔn)則的財務(wù)年度開始時，企業(yè)應(yīng)在具財務(wù)報表上將衍生工具確認為資產(chǎn)或負債，并以公允價值進行計量（與公允價值不能可靠地予以計量的未上市權(quán)益工具有關(guān)，且必須通過交付這種權(quán)益工具來結(jié)算衍生工具不在此列）。由于所有衍生工具（不包括拖定的套期工具）被認為是為交易而持有的工具，因此，以前的賬面價值（可能為零）與衍生工具的公允價值之間的差額，應(yīng)確認為對首次運用本準(zhǔn)則的財務(wù)年度的期初留存收益余額的調(diào)整（屬于指定套期工具的衍生工具不在此列）。

　?。?）在首次運用本準(zhǔn)則的財務(wù)年度開始時，企業(yè)應(yīng)將以公允價值計量，哪些金融資產(chǎn)和負債應(yīng)以攤余成本計量，企業(yè)同時還應(yīng)恰當(dāng)?shù)刂匦掠嬃窟@些資產(chǎn)。所有以前賬面價值的調(diào)整，應(yīng)確認為對首次運用本準(zhǔn)則的財務(wù)年度的期初留存收益余額的調(diào)整。

　　（5）在首次運用本準(zhǔn)則的財務(wù)年度開始時，現(xiàn)存資產(chǎn)和負債公允價值套期中的資產(chǎn)負債表頭寸，應(yīng)調(diào)整其賬面價值以反映套期工具的公允價值。

　?。?）企業(yè)首次運用本準(zhǔn)則之前的套期會計政策，如果已包括將現(xiàn)金流量套期形成的利得或損失作為資產(chǎn)和負債遞延，在首次運用本準(zhǔn)則的財務(wù)年度開始時，這些遞延的利得和損失應(yīng)予重新歸類，作為權(quán)益的單獨組成部分（不過，這些交易應(yīng)符合第142段規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)），從而按第160至162段的規(guī)定進行核算。

　　（7）在首次運用本準(zhǔn)則的財務(wù)年度開始前發(fā)生的交易不應(yīng)追溯地指定為套期。

　?。?）如果證券化、轉(zhuǎn)讓或其他終止交易先于首次運用本準(zhǔn)則的財務(wù)年度開始時發(fā)生，則這些交易的核算不應(yīng)為符合本準(zhǔn)則的要求而追溯調(diào)整。

　?。?）在首次運用本準(zhǔn)則的財務(wù)年度開始時，企業(yè)應(yīng)按本準(zhǔn)則第11段的規(guī)定將金融工具劃分為權(quán)益或負債。