增值稅作為一種重要的流轉(zhuǎn)稅，是中央政府財(cái)政收入的重要來(lái)源。1994年國(guó)務(wù)院頒布的《增值稅暫行條例》在保障財(cái)政收入，穩(wěn)定國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展中發(fā)揮了積極的作用。修訂前的增值稅屬于生產(chǎn)型增值稅，企業(yè)不能抵扣購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，存在重復(fù)征稅的問(wèn)題，且不利于充分發(fā)揮企業(yè)固定資產(chǎn)更新和技術(shù)改進(jìn)的積極性。社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)變，2008年11月修訂后的《增值稅暫行條例》予以公布，并T2009年1月1日在全國(guó)范圍內(nèi)全面實(shí)行。由于新增值稅暫行條例對(duì)原有增值稅暫行條例進(jìn)行了部分修訂，企業(yè)某些業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理也將發(fā)生相應(yīng)的變化。
【例】A公司為增值稅一般納稅人企業(yè)，適用增值稅稅率為17％，發(fā)生了以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
(1)2009年3月1日購(gòu)入1臺(tái)不需安裝的設(shè)備，價(jià)款100萬(wàn)元，增值稅17萬(wàn)元，運(yùn)輸費(fèi)用為5萬(wàn)元。此設(shè)備主要用于職工食堂的工作。
新增值稅暫行條例第10條規(guī)定用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中扣除。職工食堂的設(shè)備是用于集體福利的固定資產(chǎn)，根據(jù)以上規(guī)定，進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此，A公司會(huì)計(jì)處理如下(分錄單位：萬(wàn)元)：
借：固定資產(chǎn) 122
貸：銀行存款 122
(2)2009年3月12日銷售1臺(tái)舊機(jī)床設(shè)備，收入為25.5萬(wàn)元，此設(shè)備于2005年4月21日購(gòu)入，原值為200萬(wàn)元，已提折舊120萬(wàn)元。
按照《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2008]170號(hào))第4條規(guī)定，自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：
一是銷售自己使用過(guò)的2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；
二是2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過(guò)的2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；
三是2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。同時(shí)，財(cái)稅[2008]170號(hào)文的第6條也規(guī)定納稅人發(fā)生增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第4條規(guī)定固定資產(chǎn)視同銷售行為，對(duì)已使用過(guò)的固定資產(chǎn)無(wú)法確定銷售額的，以固定資產(chǎn)凈值為銷售額。因此，A公司會(huì)計(jì)處理如下：
應(yīng)繳納增值稅=26／(1+4％)×4％×0.5=0.5(萬(wàn)元)
借：固定資產(chǎn)清理 80
累計(jì)折舊 120
貸：固定資產(chǎn) 200
借：銀行存款 25.5
貸：固定資產(chǎn)清理 25
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)0.5
借：營(yíng)業(yè)外支出 55
貸：固定資產(chǎn)清理 55
(3)2009年4月12日購(gòu)買一臺(tái)不需安裝的生產(chǎn)用設(shè)備，增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為80萬(wàn)元，運(yùn)輸公司開(kāi)具的運(yùn)費(fèi)發(fā)票上注明的運(yùn)輸費(fèi)用為5萬(wàn)元。
新修訂的《增值稅暫行條例》刪除了不得抵扣購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的規(guī)定。此項(xiàng)購(gòu)進(jìn)所產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額包括設(shè)備價(jià)款與運(yùn)費(fèi)兩部分，均可予抵扣。因此A公司會(huì)計(jì)處理如下：
可予抵扣的應(yīng)交增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=80×17％+5×7％=13.95(萬(wàn)元)
借：固定資產(chǎn) 80
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)13.95
貸：銀行存款 93.95
(4)2009年4月25日向B公司銷售商品一批，價(jià)款為100萬(wàn)元，由A公司代墊運(yùn)費(fèi)10萬(wàn)元，運(yùn)輸公司向A公司開(kāi)具運(yùn)輸發(fā)票，由A公司轉(zhuǎn)交B公司。貨款尚未收到，運(yùn)費(fèi)由銀行付訖，商品成本為60萬(wàn)元。
根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第12條規(guī)定，向購(gòu)貨方收取的同時(shí)符合以下條件的代墊運(yùn)輸費(fèi)用不作為價(jià)外費(fèi)用繳納增值稅：承運(yùn)部門的運(yùn)輸費(fèi)用發(fā)票開(kāi)具給購(gòu)買方的；納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)買方的。則A公司會(huì)計(jì)處理如下：
借：應(yīng)收賬款 127
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 17
銀行存款 10
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 60
貸：庫(kù)存商品 60
(5)2009年5月7日c公司與A公司簽訂銷售合同，由A公司向c公司銷售商品一批，銷售價(jià)格200萬(wàn)元。商品成本為120萬(wàn)元。當(dāng)日c公司向A公司預(yù)付貨款60萬(wàn)元，同時(shí)A公司向c公司開(kāi)具全額的增值稅專用發(fā)票。根據(jù)《增值稅暫行條例》第19條規(guī)定，先開(kāi)具發(fā)票的，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。因此A公司會(huì)計(jì)處理如下：
應(yīng)繳納增值稅=200×17％=34(萬(wàn)元)
借：銀行存款 60
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)34
預(yù)收賬款 26
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 120
貸：庫(kù)存商品 120
(6)2009年5月22日A公司購(gòu)入企業(yè)管理人員使用的汽車三輛。價(jià)款為180萬(wàn)元。已收到銷售方開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票30.6萬(wàn)元。修訂后的增值稅條例規(guī)定，與企業(yè)技術(shù)更新無(wú)關(guān)且容易混為個(gè)人消費(fèi)的自用消費(fèi)品(如小汽車、游艇等)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額，不得予以抵扣。因此，A公司會(huì)計(jì)處理如下：
借：固定資產(chǎn) 210.6
貸：銀行存款 210.6
(7)2009年8月11日，A公司的某零售貨物由于技術(shù)改進(jìn)，價(jià)格大幅下降。A公司通過(guò)削價(jià)銷售，以50萬(wàn)元全部售出，并開(kāi)具增值稅專用發(fā)票8.5萬(wàn)元。商品成本為60萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額為10.2萬(wàn)元。修訂后的增值稅條例規(guī)定，削價(jià)商品收取的銷項(xiàng)稅額不足以抵補(bǔ)購(gòu)進(jìn)該商品進(jìn)項(xiàng)稅額的部分，其不足以抵補(bǔ)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能以其他銷售商品收取的銷項(xiàng)稅額抵扣，其稅額應(yīng)轉(zhuǎn)出。因此A公司會(huì)計(jì)處理為：
應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額=10.2-8.5=1.7(萬(wàn)元)
借：銀行存款 58.5
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 50
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)8.5
借：管理費(fèi)用 1.7
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——直交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)1.7
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 60
貸：庫(kù)存商品 60
(8)2009年10月21日，A公司出口商品一批，離岸價(jià)款為200萬(wàn)元。用于生產(chǎn)出口商品的原材料購(gòu)入價(jià)為120萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額為20.4萬(wàn)元。按規(guī)定，該企業(yè)不可免、抵、退的增值稅為15萬(wàn)元。5.4萬(wàn)元用于內(nèi)銷商品的應(yīng)納稅額抵扣。出口貨物不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，是指我國(guó)有些企業(yè)在出口某些貨物時(shí)，可以享受國(guó)家稅收優(yōu)惠政策，其出口貨物耗用的購(gòu)進(jìn)貨物所負(fù)擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅額全部(如出口免稅不退稅的商品)或部分(如享受免、抵、退稅政策優(yōu)惠的商品，根據(jù)規(guī)定計(jì)算不予抵扣或退稅的部分)，其進(jìn)項(xiàng)稅額不予抵扣或退稅，而應(yīng)轉(zhuǎn)出，因此A公司會(huì)計(jì)處理為：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 15
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)15
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額) 5.4
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅) 5.4
(9)2009年12月5日，A公司盤點(diǎn)庫(kù)存發(fā)現(xiàn)，由于管理不當(dāng)，原材料發(fā)生毀損20萬(wàn)元。責(zé)令管理人員賠償5萬(wàn)元，保險(xiǎn)公司賠償10萬(wàn)元，經(jīng)有關(guān)單位批準(zhǔn)處理。按修改后的增值稅暫行條例規(guī)定，非正常損失部分貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，因此A公司會(huì)計(jì)處理如下：
借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 23.4
貸：庫(kù)存商品 20
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出) 3.4
借：銀行存款 15
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 15
借：營(yíng)業(yè)外支出 8.4
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 8.4