隨著我國法制化程度的不斷提高，律師個人出資興辦律師事務所有如雨后春筍，多數(shù)為合伙性質的律師事務所，出資律師已成為社會高收入群體。那么，合伙律師事務所出資律師的收入構成有哪些？應如何計算繳納個人所得稅呢？
《合伙律師事務所管理辦法》第二條規(guī)定，合伙律師事務所是依法設立的由合伙人依照合伙協(xié)議約定，共同出資、共同管理、共享收益、共擔風險的律師執(zhí)業(yè)機構。合伙律師事務所的財產歸合伙人所有，合伙人對律師事務所的債務承擔無限連帶責任。按照《國家稅務總局關于律師事務所從業(yè)人員取得收入征收個人所得稅有關業(yè)務問題的通知》（國稅發(fā)[2000]149號，以下簡稱“149號文”）的規(guī)定，從2000年1月1日起，出資律師取得的年度經營所得比照“個體工商戶的生產、經營所得”項目征收個人所得稅。
在具體征管中，應依據(jù)合伙師事務所賬冊是否健全、能否真實反映經營所得，來確定采用查賬征收或核定征收方式征收出資律師年度經營所得個人所得稅。
一、賬冊健全、能真實反映經營所得的合伙律師事務所，對出資律師“個體工商戶的生產、經營所得”項目個人所得稅實行查賬征收。
�。ㄒ唬⿷�納稅所得額的確定
合伙律師事務所應將年度經營所得全額作為基數(shù)，按出資律師的出資比例或者事先約定的比例計算各位出資律師應分配的經營所得即應納稅所得額，據(jù)以征收個人所得稅。
�。ǘ┖匣锫蓭熓聞账甓冉洜I所得的確定
在計算合伙律師事務所年度經營所得時，其稅前扣除主要是依據(jù)《國家稅務總局關于印發(fā)〈個體工商戶個體工商戶計稅辦法（試行）〉》（國稅發(fā)[1997]43號，以下簡稱“43號文”）、《財政部、國家稅務總局關于印發(fā)〈關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定〉的通知》（財稅[2000]91號，以下簡稱“91號文”）和《財政部、國家稅務總局關于調整個體工商戶、個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)個人所得稅稅前扣除標準有關問題的通知》（財稅[2008]65號，以下簡稱“65號文”）中關于計算合伙企業(yè)年度經營所得的相關規(guī)定。但以下幾項規(guī)定需予以特別關注：
1.出資律師每月領取的“工資”和辦案提成（包括發(fā)票報銷和現(xiàn)金提成）不得在稅前扣除，但計算每位出資律師的應納稅所得額時，允許在稅前扣除2000元/月（2008年2月底前為1600元/月）的費用。對辦案提成部分“不得稅前扣除”的具體計算，應根據(jù)合伙律師事務所對出資律師辦案收入的具體規(guī)定分兩種情況處理：
一種情況是出資律師與雇員律師同樣拿辦案提成。按照149號文的規(guī)定（我省在轉發(fā)149號文時，規(guī)定統(tǒng)一按照30%的比例扣除辦案支出的相關費用），在計算出資律師個人所得稅時可按其提成收入的30%扣除辦案費用支出（包括交通費、資料費、通訊費及聘請人員等費用支出），即應將出資律師取得的辦案提成收入的70%作為應稅收入。在這種情況下，合伙律師事務所先將出資律師取得的辦案提成收入作為合伙律師事務所的費用支出（不能同時再用辦案支出發(fā)票在該合伙律師事務所報銷），計算個人所得稅時，應再將辦案提成收入的70%計入該合伙律師事務所年度經營所得中。
另一種情況是出資律師不按辦案收入拿辦案提成。在這種情況下，出資律師在辦案過程中發(fā)生的交通費、通訊費、資料費及聘請人員等必要費用可憑有效憑證按照上述43號文、91號文和65號文規(guī)定的標準在合伙律師事務所報銷。
2.雇員律師（非出資律師）取得的工資收入及辦案提成、其他行政人員取得的合理工資薪金收入允許在稅前扣除。
3.合伙律師事務所每一納稅年度發(fā)生的教育經費支出在工資薪金總額2.5%的標準內準予據(jù)實扣除。實際使用額超過這一標準的不允許在稅前扣除。
4.合伙律師事務所每一納稅年度發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費用不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，可據(jù)實扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
5.出資律師及其家庭發(fā)生的生活費用不允許在稅前扣除，如以出資律師個人名義購買的交通工具不能作為合伙律師事務所的固定資產，也不能計提折舊、稅前列支，等等。
計算公式是：
出資律師個體工商戶生產、經營所得項目年度應納稅額＝年度應納稅所得額（注：已減除出資律師2000元/月的費用扣除標準）×個體工商戶生產、經營所得項目適用稅率-速算扣除數(shù)
出資律師個體工商戶生產、經營所得項目年度應納稅所得額＝合伙律師事務所年度經營所得×出資律師的出資比例或約定比例
上述“出資律師的出資比例或約定比例”是指合伙律師事務所出資律師的出資比例或事先約定比例。
【例1】李子明、陳兆豪和張重華三人以4：4：2的出資比例合伙開辦一家合伙律師事務所。另聘請兩名專職律師甲和乙，一名會計和一名勤雜人員。2008年，該事務所共取得業(yè)務收入200萬元，其中出資律師李子明、陳兆豪、張重華分別取得業(yè)務收入20萬元、30萬元和40萬元，專職律師甲和乙分別取得業(yè)務收入50萬元和60萬元。該事務所規(guī)定，律師個人承攬的案件按辦案收入的50%提成，住宿費、資料費、通訊費及聘請人員等辦案費用由律師個人負擔。出資律師每月固定領取工資1500元，專職律師每月工資3000元，會計每月工資2500元，勤雜人員每月工資800元。假設當年該事務所各項業(yè)務費用30.5萬元（不含出資律師和專職律師的辦案提成以及各類人員工資），水電房租等公共費用35萬元（其他計提的費用暫不計算）。計算三位出資律師分別應納多少個人所得稅。
首先，計算該合伙律師事務所2008年度的經營所得。這需要明確允許稅前扣除的經營支出項目和金額。主要有：
�。�1）辦案提成支出。三位出資律師45萬元（20萬元×50% 30萬元×50% 40萬元×50%），專職律師甲25萬元（50萬元×50%），專職律師乙30萬元（60萬元×50%），合計100萬元。出資律師的辦案提成支出稅前扣除方法：先按辦案提成全額稅前列支，再將辦案提成收入的70%加到該事務所的經營所得中，實際上就是允許稅前扣除出資律師辦案提成的30%（出資律師辦案提成30%在個人所得稅前扣除后，不得再在該合伙律師事務所報銷辦案費用）；專職律師取得的辦案提成收入允許稅前扣除。因此，允許稅前扣除的辦案提成總額為100萬元，再將31.5萬元（出資律師辦案提成45萬元的70%）計入該合伙律師事務所年度經營所得中。
�。�2）工資支出。出資律師：1500×3×12＝54000（元）；專職律師：3000×2×12＝72000（元）；會計：2500×12＝30000（元）；勤雜人員：800×12＝9600（元）。這些工資支出中，三位出資律師工資54000元不允許在稅前列支；專職律師工資72000元、會計工資30000元和勤雜人員工資9600元符合正常的市場工資水平，根據(jù)65號文的規(guī)定，實際支付的合理工資、薪金支出允許在稅前扣除。故允許在稅前列支的工資總額=72000 30000 9600＝111600（元）。
�。�3）當年各項業(yè)務費用30.5萬元（不含出資律師和專職律師辦案提成收入和各類人員工資）。
（4）水電房租等公共費用35萬元。
綜上，該合伙律師事務所2008年經營所得 ＝業(yè)務收入-辦案提成-業(yè)務費用-公共費用出資律師提成收入＝200-100-11.16-30.5-35 31.5＝54.84（萬元）
其次，是將該合伙律師事務所的年度經營所得分配給各位出資律師，并分別計算各位出資律師應繳納的個體工商戶生產、經營所得項目個人所得稅。
假設該合伙律師事務所是按出資比例進行分配，則三位出資律師分別取得經營所得：
李子明：54.84×40%＝21.936（萬元）；
陳兆豪：54.84×40%＝21.936（萬元）；
張重華：54.84×20%＝10.968（萬元）。
三位出資律師個體工商戶生產、經營所得項目個人所得稅的應納稅所得額及應納稅額分別為：
李子明：應納稅所得額＝21.936-0.16×2-0.2×10＝19.616（萬元）
應納稅額＝19.616×35%-0.675＝6.1906（萬元）
陳兆豪與李子明相同。
張重華：應納稅所得額＝10.968-0.16×2-0.2×10＝8.648（萬元）
應納稅額＝8.648×35%-0.675＝2.3518（萬元）
三位出資律師合計應納個人所得稅＝6.1906＋6.1906＋2.3518＝14.733（萬元）
【例2】甲、乙、丙、丁四位執(zhí)業(yè)律師共同出資注冊成立一家合伙律師事務所，出資比例均為25%.另聘請一位雇員律師，一位辦公室行政人員，會計、出納由出資律師兼任。該事務所規(guī)定，雇員律師可按辦案收入提成60%，辦案費用自理；出資律師一律不拿辦案提成。2008年度，該合伙律師事務所實現(xiàn)營業(yè)收入100萬元，會計報表總支出70萬元。其中包含四位出資律師領取工資獎勵19萬元，雇員律師年度固定工資獎勵2.4萬元、提成工資15萬元，出資律師用發(fā)票報銷的辦案費用12萬元，行政人員工資福利3萬元，教育經費支出0.8萬元，業(yè)務招待費支出1萬元。計算該合伙律師事務所四位出資律師分別應納多少個人所得稅。
我們分析一下該合伙律師事務所會計報表總支出的70萬元中，不允許在稅前扣除的項目和金額：
�。�1）工資。四位出資律師領取的19萬元工資獎勵不能在稅前扣除；行政人員領取的3萬元工資、福利符合正常市場工資水平，屬于合理的工資、薪金支出，允許在稅前據(jù)實扣除。因此，可稅前列支的工資總額為20.4萬元（2.4萬元＋15萬元＋3萬元）。
�。�2）辦案費用。因四位出資律師不拿辦案提成，所以，只要符合規(guī)定，用發(fā)票報銷的12萬元辦案費用可以全額在稅前扣除。
�。�3）教育經費。實際發(fā)生的教育經費在工資薪金總額的2.5%內準予稅前扣除，即20.4×2.5%＝0.51（萬元）。所以，該合伙律師事務所實際支出的0.8萬元教育經費中，有0.29萬元（0.8萬元-0.51萬元）不能在稅前扣除。
�。�4）業(yè)務招待費。65號文規(guī)定，與經營業(yè)務直接相關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年營業(yè)收入的5‰。該合伙律師事務所實際發(fā)生業(yè)務招待費支出1萬元的60%是0.6萬元，超過了營業(yè)收入的5‰（100萬元×5‰=0.5萬元）。所以，實際發(fā)生的業(yè)務招待費支出中有0.5萬元（1萬元-0.5萬元）不能在稅前扣除。
綜上，不能在稅前扣除的金額合計為：19 0.29 0.5＝19.79（萬元）。
則2008年度該合伙律師事務所經營所得＝100-70 19.79＝49.79（萬元）。
甲、乙、丙、丁四位出資律師分別取得經營所得12.4475萬元（49.79×25%）。
甲應納稅所得額＝12.4475-0.16×2-0.2×10＝10.1275（萬元）
甲應納稅額＝10.1275×35%-0.675＝2.869625（萬元）
乙、丙、丁應納稅所得額、應納稅額與甲同。
四位出資律師合計應納個人所得稅＝2.869625×4＝11.4785（萬元）
二、賬冊不健全、不能真實核算經營所得的合伙律師事務所，其出資律師應納的個人所得稅，按合伙律師事務所年度經營收入及應稅所得率核定應納稅所得額，并據(jù)以征收出資律師“個體工商戶的生產、經營所得”項目個人所得稅。
出資律師個體工商戶生產、經營所得項目年度應納稅額＝出資律師年度應納稅所得額×個體工商戶生產、經營所得項目適用稅率-速算扣除數(shù)
出資律師個體工商戶生產、經營所得項目年度應納稅所得額＝合伙律師事務所年度經營收入總額×應稅所得率×出資律師出資比例（或事先約定比例）
依據(jù)《國家稅務總局關于強化律師事務所等中介機構投資者個人所得稅查賬征收的通知》（國稅發(fā)[2002]123號）的規(guī)定，“應稅所得率”由地方稅務局根據(jù)當?shù)厍闆r確定，但不得低于25%.使用應稅所得率計算后，該合伙律師事務所發(fā)生的任何費用一律不得扣除。
【例3】仍采用例1，假設當?shù)囟悇諜C關確定的應稅所得率為25%，則該合伙律師事務所的年度經營所得為200×25%＝50（萬元）。則李子明、陳兆豪和張重華的應納稅所得額、應納稅額分別為：
李子明：應納稅所得額＝50×40%＝20（萬元）
應納稅額＝20×35%-0.675＝6.325（萬元）
陳兆豪與李子明相同。
張重華：應納稅所得額＝50×20%＝10（萬元）
應納稅額＝10×35%－0.675＝2.825（萬元）
三位出資律師合計應納個人所得稅＝6.325 6.325 2.825＝15.475（萬元）
這里要注意的是，根據(jù)91號文的規(guī)定，應納稅所得額=收入總額×應稅所得率，或=成本費用支出額÷（1-應稅所得率）×應稅所得率。所以，在計算合伙律師事務所出資律師個體工商戶生產、經營所得項目個人所得稅時，不能減除2000元/月的費用扣除標準。