根據《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十四條規(guī)定，財政部、國家稅務總局發(fā)布《關于部分行業(yè)廣告費和業(yè)務宣傳費稅前扣除政策的通知》（財稅[2009]72號），補充、完善了《企業(yè)所得稅法》以及《企業(yè)所得稅法實施條例》中關于廣告費的扣除政策，明確了化妝品制造、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類制造）、煙草企業(yè)不同行業(yè)扣除標準，從而便于企業(yè)操作。對于企業(yè)發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，現行稅法和企業(yè)會計準則間存在差異。
一、廣告費與業(yè)務宣傳費的稅務處理
一是區(qū)分新舊規(guī)定、把握廣告費和業(yè)務宣傳費扣除標準。新法廣告費和業(yè)務宣傳費扣除標準提高，分類減少�！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第四十四條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。新法統(tǒng)一了廣告費的扣除標準，改變了以前各種類型企業(yè)廣告費用扣除比例。此外，財稅[2009]72號補充規(guī)定，（1）對化妝品制造、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類制造）企業(yè)發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，不超過當年銷售（營業(yè)）收入30%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。（2）煙草企業(yè)的煙草廣告費和業(yè)務宣傳費支出，一律不得在計算應納稅所得額時扣除。財稅[2009]72號的執(zhí)行期間為2008年1月1日起至2010年12月31日。
舊法廣告費扣除標準較低，除了一般規(guī)定，又細分6類行業(yè)。對廣告費的基本規(guī)定為，納稅人每一年度通過媒體發(fā)布廣告發(fā)生的廣告費用支出，不超過銷售（營業(yè)）收入2%的，可據實扣除，超過部分可無限期向以后納稅年度結轉。以下幾種特殊情況需要注意：
（1）食品（包括保健品、飲料）、日化、家電、通信、軟件開發(fā)、集成電路、房地產開發(fā)、體育文化、家具建材商城，以及服裝生產企業(yè)等，扣除比例為8%。
�。�2）從事軟件開發(fā)、集成電路制造及其他業(yè)務的高新技術企業(yè)、互聯網站，從事高新技術創(chuàng)業(yè)投資的風險投資企業(yè)，自登記成立之日起5個納稅年度內，經主管稅務機關審核，廣告支出可據實扣除。超過5年以上的，按8%的比例扣除。
�。�3）糧食類白酒廣告費不得在稅前扣除。
�。�4）電信企業(yè)實際發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費，可按主營業(yè)務收入的8.5%在企業(yè)所得稅前合并計算扣除。
�。�5）金融企業(yè)的廣告費、業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費的稅前扣除，按國稅函[2003]1147號文件的原則執(zhí)行。
（6）制藥企業(yè)的扣除標準為25%。
（7）總機構集中支付的廣告費扣除限額的計算方法為：以經批準合并（匯總）納稅成員企業(yè)匯總的銷售（營業(yè)）收入按規(guī)定標準計算出的廣告費扣除限額，減去各匯總納稅成員企業(yè)已按照規(guī)定標準實際扣除的廣告費，其余額作為總機構集中支付的廣告費扣除限額。
（8）納稅人因行業(yè)等特殊原因確實需要提高廣告費扣除比例的，須報國家稅務總局批準。
二是廣告費與業(yè)務宣傳費扣除標準合并，不再執(zhí)行2個比例。
舊法分廣告費2%與業(yè)務宣傳費5‰不同扣除標準，在廣告費方面的基本規(guī)定為，納稅人每一年度通過媒體發(fā)布廣告發(fā)生的廣告費用支出，不超過銷售（營業(yè)）收入2%的，可據實扣除；在業(yè)務宣傳費方面規(guī)定，納稅人每一納稅年度發(fā)生的業(yè)務宣傳費（包括未通過媒體的廣告性支出），在不超過銷售（營業(yè)）收入5‰的范圍內，可據實扣除。超過5‰的部分當年不得扣除。以后年度也不得扣除。
新法廣告費和業(yè)務宣傳費合并執(zhí)行統(tǒng)一的標準。新《企業(yè)所得稅法》打破了原有的不同行業(yè)、不同經濟性質企業(yè)的廣告費和業(yè)務宣傳費稅前扣除政策不統(tǒng)一的局面，規(guī)定企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出合并計算，這項政策的調整除了特殊行業(yè)外使不同企業(yè)之間的競爭環(huán)境更加公平，在稅收征管中也更加容易操作，
三是理清廣告費與贊助支出（非廣告性質支出）的扣除條件。
廣告費與贊助支出扣除政策不同�！秾嵤l例》第四十四條規(guī)定，符合條件的廣告費支出允許在企業(yè)所得稅前扣除。廣告費是否符合形式要件，《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號）規(guī)定，納稅人申報扣除的廣告費支出，必須符合下列條件：
�。�1）廣告是通過經工商部門批準的專門機構制作的；
（2）已實際支付費用。并已取得相應發(fā)票；
（3）通過一定的媒體傳播�！秾嵤l例》第五十四條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第十條所稱不允許企業(yè)所得稅前扣除的贊助支出，是指企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動無關的各種非廣告性質支出。
四是找準基數、準確計算扣除數額。
企業(yè)所得稅法的廣告費和業(yè)務宣傳費計算基數是銷售（營業(yè)）收入額�！�國家稅務總局關于印發(fā)（企業(yè)所得稅年度納稅申報表）的通知》（國稅發(fā)[2008]101號）進一步明確，根據附表一中《收入明細表》填報說明，第1行“銷售（營業(yè)）收人合計”：金額為本表第2+13行，即“銷售（營業(yè)）收入合計：主營業(yè)務收入+視同銷售收入。”本行數據作為計算業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費支出扣除限額的計算基數。第2行“營業(yè)收入合計”：金額為本表第3+8行。即等于“主營業(yè)務收入+其他業(yè)務收入。”第3至7行“主營業(yè)務收入”：根據不同行業(yè)的業(yè)務性質分別填報納稅人在會計核算中的主營業(yè)務收入。對主要從事對外投資的納稅人，其投資所得就是主營業(yè)務收入。第8至12行：按照會計核算中“其他業(yè)務收入”的具體業(yè)務性質分別填報。第13至16行：填報“視同銷售的收入”。視同銷售是指會計上不作為銷售核算，而在稅收上作為銷售、確認收入計繳稅金的銷售貨物、轉讓財產或提供勞務的行為。
此外，還要關注戶外廣告位租用費的稅前扣除。部分公司因業(yè)務推廣需要，與公交車、廣告牌等戶外廣告位所有者簽訂租賃協(xié)議，并根據宣傳內容交由廣告公司制作廣告畫面，這些費用是按照經營租賃費扣除，還是按照廣告費扣除？根據國家稅務總局《關于印發(fā)（營業(yè)稅稅目注釋（試行稿））的通知》（國稅發(fā)[1993]149號）第七項的規(guī)定，服務業(yè)是指利用設備、工具、場所、信息或技能為社會提供服務的業(yè)務。本稅目的征收范圍包括：代理業(yè)、旅店業(yè)、飲食業(yè)、旅游業(yè)、倉儲業(yè)、租賃業(yè)、廣告業(yè)、其他服務業(yè)。租賃業(yè)是指在約定的時間內將場地、房屋、物品、設備或設施等轉讓他人使用的業(yè)務。廣告業(yè)是指利用圖書、報紙、雜志、廣播、電視、電影、幻燈、路牌、招貼、櫥窗、霓虹燈、燈箱等形式為介紹商品、經營服務項目、文體節(jié)目或通告、聲明等事項進行宣傳和提供相關服務的業(yè)務。從費用發(fā)生的根源和性質上講，一般的經營租賃側重于租賃物本身直接使用，廣告位的租賃中租賃物是廣告宣傳內容的載體，租賃者不直接使用租賃物本身。廣告位的租賃費實質是廣告費，應按廣告宣傳費的稅收規(guī)定在企業(yè)所得稅稅前扣除。
二、廣告費與業(yè)務宣傳費的會計處理
從稅法規(guī)定看，企業(yè)發(fā)生的廣告費與業(yè)務宣傳費有其特殊之處，表面上是限額扣除規(guī)定，實際采取的是允許稅前全額扣除政策，只是在扣除時間上作了相應遞延，可以在以后年度無限期轉回，因此會計處理不同于其他費用的扣除。根據《企業(yè)會計準則——應用指南》，廣告費應作為期間費用歸入“銷售費用”科目核算，在稅前全部列支，期末轉入“本年利潤”科目借方，作為會計利潤的抵減額，計入當期損益�！镀髽I(yè)會計準則——應用指南》中取消了“預提費用”和“待攤費用”兩個科目，對于廣告費用不得預提和待攤。企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除。該類費用在發(fā)生時按照會計準則規(guī)定即計人當期損益，不形成資產負債表中的資產，但按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎，兩者之間的差異，屬于《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》規(guī)定的暫時性差異。所得稅會計應采用資產負債表債務法，并采用一些新的會計科目進行會計核算，如“遞延所得稅資產”、“遞延所得稅負債”、“應交稅費”、“所得稅費用”科目。
【例】振興醫(yī)藥制造有限公司2009年“主營業(yè)務收入”科目貸方發(fā)生額為2000萬元，“其他業(yè)務收入”科目貸方發(fā)生額為700萬元，非貨幣性資產交換視同銷售收入為300萬元，“營業(yè)外收入”中非貨幣性資產交換收益100萬元、債務重組收益50萬元，廣告宣傳費支出940萬元，會計利潤100萬元，企業(yè)所得稅稅率適用25%，所得稅會計處理采用資產負債表債務法（假設無其他納稅調整事項）。
�。�1）2009年廣告宣傳費計提基數為3000萬元（2000+700+300）：“營業(yè)外收入”中的非貨幣性資產交換收益100萬元和債務重組收益50萬元不屬于銷售（營業(yè)）收入額，因此不計人基數。
�。�2）廣告宣傳費稅前允許列支數。根據財稅[2009]72號醫(yī)藥制造企業(yè)廣告費扣除為收入的30%，扣除限額為900萬元（3000×30%），實際發(fā)生940萬元，形成40萬元可抵扣暫時性差異，登入備查賬簿中。
�。�3）遞延所得稅資產（發(fā)生額）。該廣告宣傳費支出因按照會計準則規(guī)定在發(fā)生時已計入當期損益，不體現為期末資產負債表中的資產，如果將其視為資產，其賬面價值為0.因按照稅法規(guī)定，該類支出稅前列支有一定的標準限制，當期可予稅前扣除900萬元。當期未予稅前扣除的40萬元可以向以后年度結轉，其計稅基礎為40萬元。該項資產的賬面價值0與其計稅基礎40）7元之間產生了40萬元的暫時性差異，該暫時性差異在未來期間可減少企業(yè)的應納稅所得額。為可抵扣暫時性差異，符合確認條件時，應確認相關的遞延所得稅資產10萬元（40×25%）。
（4）應交所得稅為35萬元[（100+40）×25%]。會計處理為：
借：所得稅費用 250000
遞延所得稅資產（廣告費項目） 100000
貸：應交稅費——應交所得稅 350000