不久前，由三鹿奶粉引發(fā)的“奶粉事件”震動(dòng)全國(guó)。該事件不僅對(duì)整個(gè)乳制品行業(yè)影響重大，在競(jìng)爭(zhēng)主體、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、企業(yè)架構(gòu)、供應(yīng)鏈等方面將重新洗牌，而且引發(fā)了公眾對(duì)國(guó)家危機(jī)應(yīng)對(duì)體制、社會(huì)道德和企業(yè)責(zé)任等問(wèn)題的討論和反思。筆者認(rèn)為，該事件也暴露了企業(yè)在內(nèi)部控制方面的缺陷和不足，應(yīng)當(dāng)引起我們對(duì)如何建立健全、有效的內(nèi)控機(jī)制的思考。

　　一、從內(nèi)部控制角度看三鹿事件

　　根據(jù)財(cái)政部聯(lián)合證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的定義，內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過(guò)程，其目標(biāo)包括合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整、提高經(jīng)營(yíng)效率和效果、促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。建立和實(shí)施有效的內(nèi)部控制包括內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)要素。從此次三鹿奶粉受三聚氰胺污染的事件本身及應(yīng)對(duì)過(guò)程我們可以發(fā)現(xiàn)，企業(yè)在內(nèi)部控制的五個(gè)要素中或多或少都存在不足，也給我們?cè)O(shè)計(jì)、執(zhí)行和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制帶來(lái)反思。

　　1.內(nèi)部環(huán)境。該要素是內(nèi)部控制框架的基礎(chǔ)所在，涵蓋治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計(jì)、人力資源政策、企業(yè)文化、誠(chéng)信與道德觀等多方面內(nèi)容。盡管內(nèi)部控制更強(qiáng)調(diào)相互牽制的制度性安排，但顯然人的因素在內(nèi)部控制，尤其是內(nèi)部環(huán)境中發(fā)揮著重要的作用。我們常說(shuō)“道德使之不愿、法律使之不敢、制度使之不能”，這說(shuō)明誠(chéng)信與道德觀或者是企業(yè)文化在某種程度上是高于制度本身的。資料顯示，三鹿集團(tuán)早在2008年3月就接到消費(fèi)者反映，但直到2008年8月三鹿已經(jīng)秘密召回部分問(wèn)題奶粉之時(shí)，卻仍然沒(méi)有將事件真相及可能產(chǎn)生的后果公之于眾，有媒體稱(chēng)這種做法直接導(dǎo)致此后的一個(gè)多月里又有一批嬰兒食用了三鹿問(wèn)題奶粉。顯然此次事件在某種程度上檢驗(yàn)了三鹿集團(tuán)決策層的誠(chéng)信與道德觀。事實(shí)上除了三鹿集團(tuán)外，向牛奶中添加三聚氰胺的耿氏兄弟等不法分子、告知這些不法分子通過(guò)添加三聚氰胺可通過(guò)檢測(cè)的技術(shù)人員、銷(xiāo)售給不法分子三聚氰胺化工原料的人員，都存在著只顧利益不顧消費(fèi)者健康的問(wèn)題，而這種環(huán)境因素也許才是真正導(dǎo)致此次事件的罪魁禍?zhǔn)?。我?guó)的內(nèi)部控制基本規(guī)范中將職業(yè)道德修養(yǎng)和專(zhuān)業(yè)勝任能力作為聘用員工的重要標(biāo)準(zhǔn)，要求企業(yè)加強(qiáng)文化建設(shè)，培育積極向上的價(jià)值觀和社會(huì)責(zé)任感，這對(duì)培育一個(gè)良好的環(huán)境氛圍，更好地發(fā)揮內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)防范作用有著積極的意義，而要實(shí)現(xiàn)這個(gè)目標(biāo)顯然非一朝一夕之功。

　　2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。這個(gè)要素要求企業(yè)及時(shí)識(shí)別、系統(tǒng)分析經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，并合理確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。眾所周知，食品中不能添加的物質(zhì)遠(yuǎn)比能添加的多，現(xiàn)有的檢測(cè)手段不可能對(duì)每種有害物質(zhì)都進(jìn)行檢查。就奶粉這種需要從分散農(nóng)戶(hù)處采購(gòu)原料的食品而言，每個(gè)農(nóng)戶(hù)的奶牛喂養(yǎng)過(guò)程、原料奶的加工、儲(chǔ)存和運(yùn)輸過(guò)程等都可能存在不同的風(fēng)險(xiǎn)，這就給原料奶的質(zhì)量檢驗(yàn)帶來(lái)了挑戰(zhàn)。我們知道，一般的企業(yè)內(nèi)部控制都是針對(duì)常規(guī)事項(xiàng)進(jìn)行設(shè)計(jì)的（如奶粉的營(yíng)養(yǎng)成分是否達(dá)標(biāo)等），而對(duì)例外事項(xiàng)（如添加三聚氰胺）則重視不足。這對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)提出了挑戰(zhàn)。顯然，食品加工企業(yè)除了對(duì)原料采購(gòu)、產(chǎn)品加工、存儲(chǔ)儲(chǔ)藏、物流配送等各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)、分析之外，還應(yīng)該就最可能產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)節(jié)設(shè)立應(yīng)對(duì)措施，例如風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)針對(duì)生產(chǎn)的奶粉原料中可能會(huì)含有哪些有害物質(zhì)，原料提供者添加這些物質(zhì)的可能性以及消費(fèi)者食用這些物質(zhì)的后果嚴(yán)重性等進(jìn)行評(píng)價(jià)、排序，并從原料采購(gòu)、產(chǎn)成品的檢測(cè)驗(yàn)收等方面設(shè)定有針對(duì)性的指標(biāo)，以提高內(nèi)部控制的效率和效果。

　　3.控制活動(dòng)。是指企業(yè)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，采取相應(yīng)的控制措施來(lái)將風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的程度之內(nèi)。顯然，食品行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題更多地與消費(fèi)者的生命財(cái)產(chǎn)安全密切相關(guān)，控制活動(dòng)也更應(yīng)該切實(shí)、有效。此次奶粉的污染物三聚氰胺盡管對(duì)普通消費(fèi)者而言還非常陌生，但在食品行業(yè)并非首次出現(xiàn)。早在2007年4月，中國(guó)徐州的一家寵物食品公司在出口美國(guó)的寵物食品中添加此種物質(zhì)冒充蛋白質(zhì)，導(dǎo)致大批寵物腎衰竭而死亡。美國(guó)食品和藥品管理局也曾通報(bào)我國(guó)部分企業(yè)在出口的用于制造寵物食品的小麥蛋白、大米蛋白及麩皮等植物源性蛋白中違規(guī)添加三聚氰胺。對(duì)這種“有前科”的食品添加物，食品企業(yè)顯然應(yīng)該有所記錄和警惕。此次三鹿集團(tuán)奶粉事件曝光后，根據(jù)警方抓獲的耿某介紹，在2007年底前向三鹿集團(tuán)銷(xiāo)售的牛奶就屢次因檢驗(yàn)不合格而被拒收。而三鹿集團(tuán)對(duì)這種“屢次不合格”牛奶的提供者居然沒(méi)有“誠(chéng)信記錄”，在其向牛奶中添加三聚氰胺，使得“問(wèn)題”奶進(jìn)一步演化為“毒奶”而順利通過(guò)檢測(cè)后沒(méi)有保持“合理懷疑”。從事實(shí)看，三鹿集團(tuán)能夠在2007年前“屢次”查出耿某提供的牛奶不合格，說(shuō)明企業(yè)擁有嚴(yán)格的采購(gòu)驗(yàn)收制度并得到切實(shí)執(zhí)行，但如果能對(duì)日?？刂苹顒?dòng)中發(fā)現(xiàn)的一些不良信息進(jìn)行收集、整理，并對(duì)異?，F(xiàn)象（屢次不合格的原料提供者后來(lái)提供的都是合格原料）尋找合理解釋?zhuān)赃M(jìn)一步提高控制活動(dòng)的效率效果，則發(fā)現(xiàn)“耿某”類(lèi)不法分子的伎倆并非全無(wú)可能。

　　4.信息與溝通。這個(gè)要素從某種程度上可以看作是內(nèi)部控制的神經(jīng)系統(tǒng)，它要求企業(yè)及時(shí)、準(zhǔn)確地收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)的信息，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進(jìn)行有效溝通。從現(xiàn)有的報(bào)道看，早在2008年3月三鹿集團(tuán)就已經(jīng)接到消費(fèi)者的投訴，6月份反映的人越來(lái)越多，但直到2008年8月2日，三鹿集團(tuán)才將相關(guān)信息上報(bào)給石家莊市政府。這中間已存在信息與溝通不及時(shí)、不全面的問(wèn)題。而根據(jù)《國(guó)家重大食品安全事故應(yīng)急預(yù)案》的有關(guān)規(guī)定，地方人民政府和食品安全綜合監(jiān)管部門(mén)接到重大食品安全事故報(bào)告后，應(yīng)當(dāng)立即向上級(jí)人民政府和上級(jí)食品安全綜合監(jiān)管部門(mén)報(bào)告，并在2小時(shí)內(nèi)報(bào)告至?。▍^(qū)、市）人民政府，也可以直接向國(guó)務(wù)院和食品藥品監(jiān)管局及相關(guān)部門(mén)報(bào)告。上述規(guī)定事實(shí)上是對(duì)信息溝通的及時(shí)性做出了明確的要求，但實(shí)際情況是，石家莊市政府直到9月8日才將有關(guān)情況的書(shū)面報(bào)告提交給河北省政府。這種信息與溝通的延遲在一定程度上加大了毒奶粉的危害后果。

　　5.內(nèi)部監(jiān)督。該要素要求企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)及時(shí)加以改進(jìn)。內(nèi)部監(jiān)督分為日常監(jiān)督和專(zhuān)項(xiàng)監(jiān)督。作為中國(guó)食品工業(yè)百?gòu)?qiáng)、農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化國(guó)家重點(diǎn)龍頭企業(yè)，三鹿對(duì)內(nèi)部監(jiān)督不能說(shuō)不重視，因?yàn)槠洚a(chǎn)品是經(jīng)過(guò)“1100道檢測(cè)”的。而對(duì)于為何沒(méi)有檢測(cè)出三聚氰胺，專(zhuān)家給出的解釋是在現(xiàn)有的檢測(cè)指標(biāo)中主要是通過(guò)檢測(cè)氮元素來(lái)確定奶粉的蛋白質(zhì)含量，沒(méi)有針對(duì)三聚氰胺的專(zhuān)門(mén)檢測(cè)。而三聚氰胺這種化工原料的含氮量高達(dá)66%，不法分子正是通過(guò)增加牛奶中的氮元素含量來(lái)達(dá)到通過(guò)檢測(cè)的目的。這表明企業(yè)的監(jiān)控活動(dòng)中，除了日常的監(jiān)控活動(dòng)外，還應(yīng)該有一些專(zhuān)項(xiàng)的、非常規(guī)的監(jiān)控活動(dòng)，從而達(dá)到發(fā)現(xiàn)控制缺陷的目的。除了三鹿產(chǎn)品，還有其他被發(fā)現(xiàn)存在問(wèn)題的古城、圣元、伊利奶粉等都被授予“免檢產(chǎn)品”稱(chēng)號(hào)，這意味著上述產(chǎn)品在獲取了免檢證書(shū)后可以在有效期內(nèi)不受各地質(zhì)檢部門(mén)的監(jiān)督檢查，這顯然也不符合內(nèi)部控制的持續(xù)監(jiān)控原則。

　　從三鹿奶粉事件的表面看，主要的風(fēng)險(xiǎn)因素來(lái)自原料采購(gòu)控制環(huán)節(jié)，但從事件的產(chǎn)生、發(fā)展來(lái)分析，則無(wú)疑牽涉到監(jiān)管環(huán)境、行業(yè)特征、內(nèi)部控制等多個(gè)層面。從內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)看，我們對(duì)食品原料的采購(gòu)驗(yàn)收環(huán)節(jié)存在缺陷，指標(biāo)設(shè)計(jì)不全面；從內(nèi)部控制的執(zhí)行看，我們對(duì)風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)的識(shí)別和評(píng)估還缺乏科學(xué)合理的方法論指導(dǎo)，對(duì)信息與溝通的及時(shí)性、有效性認(rèn)識(shí)不足，在內(nèi)部環(huán)境的建設(shè)尤其是培育積極向上的價(jià)值觀和社會(huì)責(zé)任感方面還應(yīng)付出更多努力。

　　二、延伸思考

　　三鹿奶粉事件絕非個(gè)案。早年喂食垃圾的“垃圾豬肉”、喂食含瘦肉精的“問(wèn)題豬肉”以及查出硝基呋喃類(lèi)代謝物、環(huán)丙沙星、氯霉素、紅霉素等多種禁用魚(yú)藥殘留的“多寶魚(yú)”事件，都曾在社會(huì)上引起極大反響。這些事件或多或少都與經(jīng)濟(jì)利益相關(guān)，一些不法商販為個(gè)人私利而將法律法規(guī)、社會(huì)責(zé)任、社會(huì)公德等拋諸腦后，而對(duì)此類(lèi)問(wèn)題絕非查處個(gè)別責(zé)任人或出臺(tái)某項(xiàng)制度就可解決的，顯然需要道德、法律和制度層面的整合措施。

　　在財(cái)政部牽頭下，我國(guó)的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》已于2008年6月28日頒布，并將于2009年7月1日起在上市公司范圍內(nèi)實(shí)施（鼓勵(lì)非上市的大中型企業(yè)執(zhí)行），相關(guān)的企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引、應(yīng)用指引的征求意見(jiàn)也在如火如荼地進(jìn)行。事實(shí)上早在2006年，上交所、深交所就先后頒布了各自的《上市公司內(nèi)部控制指引》，國(guó)資委也在2006年頒布了《中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理指引》，這對(duì)降低企業(yè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)過(guò)程中的不確定性、提高經(jīng)營(yíng)的效率效果等發(fā)揮著積極的作用。從2007年滬深股市上市公司公布的年報(bào)看，絕大部分的上市公司都遵守證券監(jiān)管部門(mén)的通知要求，在年報(bào)中公布了內(nèi)部控制建設(shè)的相關(guān)信息，部分公司還披露了董事會(huì)/管理層的內(nèi)控自我評(píng)估報(bào)告和審計(jì)師的核實(shí)評(píng)價(jià)意見(jiàn)。但我們也應(yīng)該看到，內(nèi)部控制的實(shí)施遠(yuǎn)比想象中的復(fù)雜和困難。如何將內(nèi)部控制的要素、理念、框架、結(jié)構(gòu)與企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)結(jié)合起來(lái)，將內(nèi)控的設(shè)計(jì)、評(píng)價(jià)、改進(jìn)真正落實(shí)，這是一項(xiàng)長(zhǎng)期而艱巨的任務(wù)。尤其是內(nèi)部環(huán)境的培育問(wèn)題、內(nèi)部控制實(shí)施的內(nèi)在動(dòng)力問(wèn)題更非短期可見(jiàn)效的活動(dòng)。作為企業(yè)管理的有機(jī)組成部分，內(nèi)部控制不應(yīng)是空中樓閣，它應(yīng)該深植于企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)管理之中。對(duì)于企業(yè)而言，如何從此次事件中汲取教訓(xùn)，更好地結(jié)合內(nèi)部控制規(guī)范的貫徹實(shí)施來(lái)提高企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)能力和戰(zhàn)略目標(biāo)，是我們應(yīng)深入思考的問(wèn)題。