虧損彌補(bǔ)的含義有兩個(gè)：一是自虧損年度的下一個(gè)年度起連續(xù)5年不間斷地計(jì)算；二是連續(xù)發(fā)生年度虧損，也必須從第一個(gè)虧損年度算起，先虧先補(bǔ)，按順序連續(xù)計(jì)算虧損彌補(bǔ)期，不得將每個(gè)虧損年度的連續(xù)彌補(bǔ)期相加，更不得斷開計(jì)算。
“自行彌補(bǔ)”是指：納稅人在納稅申報(bào)時(shí)（包括預(yù)繳申報(bào)和年度申報(bào)）可自行計(jì)算并彌補(bǔ)以前年度符合條件的虧損。
稅法中的虧損和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的虧損是不同的。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)上的虧損是指當(dāng)年總收益小于當(dāng)年總支出；企業(yè)所得稅法中所稱虧損，是指依照稅法的規(guī)定將納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。下面從會(huì)計(jì)角度對(duì)虧損的處理作一介紹，以期正確彌補(bǔ)企業(yè)虧損。
我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了國際趨同，同時(shí)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》并存，提倡企業(yè)執(zhí)行新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，小企業(yè)可執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，本文將從這兩個(gè)方面對(duì)虧損彌補(bǔ)的會(huì)計(jì)處理問題進(jìn)行闡述。
一、執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的企業(yè)虧損彌補(bǔ)的會(huì)計(jì)處理
企業(yè)彌補(bǔ)虧損的方式主要有三種：一是可以用次年度的稅前利潤彌補(bǔ)，次年度利潤不足彌補(bǔ)的，可以在5年內(nèi)延續(xù)彌補(bǔ)；二是當(dāng)5年內(nèi)的稅前利潤不足彌補(bǔ)時(shí)，用稅后利潤彌補(bǔ)；三是可以用盈余公積金彌補(bǔ)。
以稅前利潤或稅后利潤彌補(bǔ)虧損，均不需要進(jìn)行專門的賬務(wù)處理，只要將企業(yè)實(shí)現(xiàn)的稅后利潤自“本年利潤”科目結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤分配——未分配利潤”科目的貸方，其貸方發(fā)生額與“利潤分配——未分配利潤”科目的借方余額自然抵補(bǔ)；二者所不同的是以稅前利潤進(jìn)行彌補(bǔ)虧損的情況下，其彌補(bǔ)的數(shù)額可以抵減企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，而用稅后利潤進(jìn)行彌補(bǔ)虧損的數(shù)額，則不能在企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中抵減。
【例】某企業(yè)2002年發(fā)生虧損400萬元，在年度終了時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)本年發(fā)生的虧損。則會(huì)計(jì)處理為：
借：利潤分配——未分配利潤 4 000 000
貸：本年利潤 4 000 000
【例】接上例，假設(shè)該企業(yè)2003年至2007年每年實(shí)現(xiàn)稅前利潤60萬元，根據(jù)制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的虧損可以在5年內(nèi)用稅前利潤進(jìn)行彌補(bǔ)。該企業(yè)在2003年至2007年均可在稅前進(jìn)行虧損彌補(bǔ)，在每年終了時(shí)，會(huì)計(jì)處理為：
借：本年利潤 600 000
貸：利潤分配——未分配利潤 600 000
【例】該企業(yè)2007年“利潤分配——未分配利潤”賬戶期末余額為借方余額100萬元，即還有100萬元虧損未進(jìn)行彌補(bǔ)。假設(shè)該企業(yè)2008年實(shí)現(xiàn)稅前利潤80萬元，根據(jù)制度規(guī)定，該企業(yè)只能用稅后利潤彌補(bǔ)以前年度虧損，假設(shè)該企業(yè)適用的企業(yè)所得稅率為30％，企業(yè)沒有其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，其應(yīng)納稅所得額為80萬元，當(dāng)年應(yīng)繳納的所得稅為24（80×30％）萬元，則處理為：
1.計(jì)算應(yīng)繳納所得稅：
借：所得稅費(fèi)用 240 000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 240 000
同時(shí)
借：本年利潤 240 000
貸：企業(yè)所得稅 240 000
2.結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤，彌補(bǔ)以前年度未彌補(bǔ)的虧損：
借：本年利潤 560 000
貸：利潤分配——未分配利潤 560 000
3.該企業(yè)2008年“利潤分配——未分配利潤”科目的期末貸方余額為44萬元（-400+60×5+56）。當(dāng)企業(yè)用盈余公積金彌補(bǔ)虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)由公司董事會(huì)提議，并經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)。企業(yè)在用盈余公積金彌補(bǔ)虧損時(shí)，就應(yīng)編制專門的會(huì)計(jì)處理分錄。
【例】接上例該公司2008年期末“利潤分配——未分配利潤”科目的余額為借方余額44萬元，公司董事會(huì)提議，并經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)用盈余公積金彌補(bǔ)虧損，此時(shí)會(huì)計(jì)處理為：
借：盈余公積 440 000
貸：利潤分配——盈余公積補(bǔ)虧 440 000
借：利潤分配——盈余公積補(bǔ)虧 440 000
貸：利潤分配——未分配利潤 440 000
二、執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)虧損彌補(bǔ)的會(huì)計(jì)處理
我國現(xiàn)行稅法允許企業(yè)虧損時(shí)遞延彌補(bǔ)虧損5年�！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》要求企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)5年內(nèi)可抵扣暫時(shí)性差異是否能在以后經(jīng)營期內(nèi)的應(yīng)稅利潤充分轉(zhuǎn)回作出判斷，如果不能，企業(yè)則不應(yīng)確認(rèn)。
【例】某企業(yè)在2005年至2008年間每年的應(yīng)稅收益分別為：-200萬元、80萬元、70萬元、80萬元，適用稅率為20％，假設(shè)無其他暫時(shí)性差異。其中，2005年產(chǎn)生的40萬元虧損，經(jīng)綜合判斷能在5年內(nèi)轉(zhuǎn)回，確認(rèn)可抵扣暫時(shí)性差異，即確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。
1.2005年企業(yè)應(yīng)稅收益為虧損200萬元，產(chǎn)生可抵扣的暫時(shí)性差異40萬元，即確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)40萬元，會(huì)計(jì)處理為：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 400 000
貸：所得稅費(fèi)用 400 000
2.2006年企業(yè)應(yīng)稅收益為盈利80萬元，轉(zhuǎn)回暫時(shí)性差異16萬元，會(huì)計(jì)處理為：
借：所得稅費(fèi)用 160 000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 160 000
3.2007年企業(yè)應(yīng)稅收益為盈利70萬元，轉(zhuǎn)回暫時(shí)性差異14萬元，會(huì)計(jì)處理為：
借：所得稅費(fèi)用 140 000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 140 000
4.2008年企業(yè)應(yīng)稅收益為盈利80萬元，可轉(zhuǎn)回暫時(shí)性差異10萬元，確認(rèn)本年度應(yīng)交稅費(fèi)6萬元。會(huì)計(jì)處理為：
借：所得稅費(fèi)用 160 000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 100 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 60 000