各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政廳（局），新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)財(cái)務(wù)局，財(cái)政部駐各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政監(jiān)察專員辦事處：

　　為了深入貫徹實(shí)施企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，解決會計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行中的問題，實(shí)現(xiàn)會計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)趨同與等效，我們起草了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號（征求意見稿）》。請組織征求本地區(qū)上市公司、國有及其他企業(yè)、會計(jì)師事務(wù)所等有關(guān)單位的意見，并于2009年5月29日前反饋我部會計(jì)司。

　　聯(lián)系人：財(cái)政部會計(jì)司制度二處 劉麗華 薛杰

　　通訊地址：北京市西城區(qū)三里河南三巷3號，100820

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　　附件：企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號（征求意見稿）

　　財(cái)政部會計(jì)司
二00九年五月十四日

企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號（征求意見稿）

　　一、首次執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)如何確定首次執(zhí)行日長期股權(quán)投資的認(rèn)定成本？

　　答：自2009年1月1日起及以后首次執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)，原持有的長期股權(quán)投資，除同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資外，均應(yīng)按照該項(xiàng)投資原賬面價(jià)值作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本。同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)執(zhí)行《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》第五條（一）的規(guī)定。

　　二、采用成本法核算的長期股權(quán)投資，被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會計(jì)處理？

　　答：采用成本法核算的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)當(dāng)期的投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤。

　　企業(yè)按照上述規(guī)定確認(rèn)自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)當(dāng)考慮長期股權(quán)投資可能存在的減值跡象，同時(shí)關(guān)注該長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值是否大于享有被投資單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表中凈資產(chǎn)（包括相關(guān)商譽(yù)）賬面價(jià)值的份額，以及當(dāng)期宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤是否超過被投資單位綜合收益等情況。

　　三、在股份支付的確認(rèn)和計(jì)量中，應(yīng)當(dāng)如何正確運(yùn)用可行權(quán)條件和非可行權(quán)條件？

　　答：企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定實(shí)行股權(quán)激勵(lì)的，股份支付協(xié)議中確定的相關(guān)條件，不得隨意變更?？尚袡?quán)條件滿足前，職工或其他方不得獲取權(quán)益工具或現(xiàn)金等。

　　可行權(quán)條件是指能夠確定企業(yè)是否得到職工或其他方提供的服務(wù)、且該服務(wù)使職工或其他方具有獲取股份支付協(xié)議規(guī)定的權(quán)益工具或現(xiàn)金等權(quán)利的條件；反之，為非可行權(quán)條件?？尚袡?quán)條件包括服務(wù)期限條件和業(yè)績條件。服務(wù)期限條件是指職工完成規(guī)定服務(wù)期限才可行權(quán)的條件。業(yè)績條件是指職工完成規(guī)定服務(wù)期限且企業(yè)已經(jīng)達(dá)到特定業(yè)績目標(biāo)才可行權(quán)的條件，具體包括市場條件和非市場條件。

　　企業(yè)在確定權(quán)益工具授予日的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮股份支付協(xié)議規(guī)定的市場條件和非可行權(quán)條件的影響。股份支付存在非可行權(quán)條件的，只要職工或其他方滿足了所有可行權(quán)條件中的非市場條件（如服務(wù)期限等），企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)已得到的服務(wù)。

　　企業(yè)在等待期內(nèi)取消了股份支付協(xié)議或授予權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)對取消的股份支付協(xié)議作為加速行權(quán)處理，將應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的金額立即計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)資本公積。企業(yè)或職工能夠滿足非可行權(quán)條件但在等待期內(nèi)未滿足的，應(yīng)當(dāng)將其作為股份支付協(xié)議取消處理。

　　本解釋發(fā)布前未按照上述規(guī)定處理的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追溯調(diào)整。

　　四、企業(yè)自行建造或通過分包商建造房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)遵循哪項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)與房地產(chǎn)建造協(xié)議相關(guān)的收入？

　　答：企業(yè)（建造承包商）自行建造或通過分包商建造房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)房地產(chǎn)建造協(xié)議條款和實(shí)際情況進(jìn)行判斷。

　　房地產(chǎn)購買方在建造工程開始前，能夠規(guī)定房地產(chǎn)設(shè)計(jì)的主要結(jié)構(gòu)要素或能夠在建造過程中決定主要結(jié)構(gòu)變動的，房地產(chǎn)建造協(xié)議符合建造合同定義，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第15號——建造合同》確認(rèn)收入。

　　房地產(chǎn)購買方在建造工程開始前，影響房地產(chǎn)設(shè)計(jì)的能力有限（如僅對基本設(shè)計(jì)方案做微小變動）的，房地產(chǎn)建造協(xié)議不符合建造合同定義，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》確認(rèn)收入。

　　五、企業(yè)應(yīng)當(dāng)如何改進(jìn)報(bào)告分部信息？

　　答：企業(yè)自2009年1月1日起，應(yīng)當(dāng)以內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)、管理要求、內(nèi)部報(bào)告制度為依據(jù)確定經(jīng)營分部，以經(jīng)營分部為基礎(chǔ)確定報(bào)告分部，并按下列規(guī)定披露分部信息。原有關(guān)確定地區(qū)分部和業(yè)務(wù)分部以及按照主要報(bào)告形式、次要報(bào)告形式披露分部信息的規(guī)定不再執(zhí)行。

　　（一）經(jīng)營分部，是指企業(yè)內(nèi)同時(shí)滿足下列條件的組成部分：

　　1.該組成部分能夠在日常活動中產(chǎn)生收入、發(fā)生費(fèi)用；

　　2.企業(yè)管理層能夠定期評價(jià)該組成部分的經(jīng)營成果，以決定向其配置資源、評價(jià)其業(yè)績；

　　3.企業(yè)能夠取得有關(guān)該組成部分的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等會計(jì)信息。

　　企業(yè)存在相似經(jīng)濟(jì)特征的兩個(gè)或多個(gè)經(jīng)營分部，同時(shí)滿足《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第35號——分部報(bào)告》第五條相關(guān)規(guī)定的，可以合并為一個(gè)經(jīng)營分部。

　?。ǘ┢髽I(yè)以經(jīng)營分部為基礎(chǔ)確定報(bào)告分部時(shí)，應(yīng)當(dāng)滿足《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第35號——分部報(bào)告》第八條相關(guān)規(guī)定。未滿足規(guī)定條件，但企業(yè)認(rèn)為披露該經(jīng)營分部信息對財(cái)務(wù)報(bào)告使用者有用的，也可將其確定為報(bào)告分部。

　　報(bào)告分部的數(shù)量通常不應(yīng)超過10個(gè)。報(bào)告分部的數(shù)量超過10個(gè)需要合并的，應(yīng)當(dāng)以經(jīng)營分部的合并條件為基礎(chǔ)，對相關(guān)的報(bào)告分部予以合并。

　?。ㄈ┢髽I(yè)報(bào)告分部確定后，應(yīng)當(dāng)披露下列信息：

　　1.確定報(bào)告分部考慮的因素、報(bào)告分部的產(chǎn)品和勞務(wù)的類型；

　　2.每一報(bào)告分部的利潤（虧損）總額以及相關(guān)信息；

　　3.每一報(bào)告分部的資產(chǎn)總額、負(fù)債總額以及相關(guān)信息。

　?。ㄋ模┢髽I(yè)未作為報(bào)告分部的，應(yīng)當(dāng)披露下列信息：

　　1.每一產(chǎn)品和勞務(wù)或每一類似產(chǎn)品和勞務(wù)組合的對外交易收入。

　　2.企業(yè)本國的對外交易收入總額、非流動資產(chǎn)（不包括金融資產(chǎn)、獨(dú)立賬戶資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)，下同）總額，以及企業(yè)從其他國家取得的對外交易收入總額、非流動資產(chǎn)總額。

　　3.企業(yè)對主要客戶的依賴程度。

　　六、高危行業(yè)企業(yè)提取的安全生產(chǎn)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會計(jì)處理？

　　答：高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)入盈余公積（專項(xiàng)儲備）。

　　企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費(fèi)時(shí)，屬于費(fèi)用性支出的，直接沖減盈余公積（專項(xiàng)儲備）。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費(fèi)形成資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)通過“在建工程”歸集所發(fā)生的支出，待安全項(xiàng)目完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)確認(rèn)為固定資產(chǎn)；同時(shí)，按照形成資產(chǎn)的成本沖減盈余公積（專項(xiàng)儲備），并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計(jì)提折舊。

　　預(yù)計(jì)安全生產(chǎn)費(fèi)的期末余額，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表“盈余公積——專項(xiàng)儲備”列示。

　　七、企業(yè)收到政府給予的搬遷補(bǔ)償款應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會計(jì)處理？

　　答：企業(yè)因城鎮(zhèn)整體規(guī)劃、庫區(qū)建設(shè)等公共利益進(jìn)行搬遷，收到政府從預(yù)算資金直接撥付的搬遷補(bǔ)償款，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)規(guī)定計(jì)入所有者權(quán)益，作為資本公積處理。

　　企業(yè)收到除上述之外的搬遷補(bǔ)償款，應(yīng)當(dāng)分別情況進(jìn)行處理：屬于搬遷過程中出售、報(bào)廢或毀損資產(chǎn)補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》等相關(guān)規(guī)定，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)處置損益；屬于對搬遷過程中新建資產(chǎn)或停工損失等補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第16號——政府補(bǔ)助》規(guī)定進(jìn)行處理。

　　八、企業(yè)依照人民法院裁定批準(zhǔn)的重整計(jì)劃進(jìn)行重整的，應(yīng)當(dāng)如何確認(rèn)重整收益？

　　答：企業(yè)或企業(yè)的債權(quán)人依據(jù)《中華人民共和國破產(chǎn)法》，向人民法院申請重整的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在人民法院裁定批準(zhǔn)重整計(jì)劃時(shí)，按照重整計(jì)劃對相關(guān)債務(wù)金額重新計(jì)量，該重整后應(yīng)付債務(wù)金額與債務(wù)原賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入人民法院裁定批準(zhǔn)重整計(jì)劃當(dāng)期的損益。

　　九、企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)，對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會計(jì)處理？

　　答：企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)（不包括股權(quán)分置改革中持有的限售股權(quán)），對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，將該限售股權(quán)劃分為可供出售金融資產(chǎn)，也可將其劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

　　企業(yè)在確定上市公司限售股權(quán)公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》有關(guān)公允價(jià)值確定的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行，不得改變會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的公允價(jià)值確定原則和方法。

　　十、從2009年1月1日起，利潤表應(yīng)當(dāng)作哪些調(diào)整？

　　答：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤表“六、每股收益”項(xiàng)下增列“七、其他綜合收益”項(xiàng)目和“八、綜合收益”項(xiàng)目。“其他綜合收益”項(xiàng)目，反映企業(yè)根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定直接計(jì)入所有者權(quán)益的各項(xiàng)利得和損失扣除所得稅影響后的凈額。“綜合收益”項(xiàng)目，反映企業(yè)凈利潤與其他綜合收益的合計(jì)金額。

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中詳細(xì)披露其他綜合收益各項(xiàng)目及其所得稅影響，以及前期計(jì)入其他綜合收益、本期轉(zhuǎn)入利潤的金額等信息。

　　其他綜合收益的披露格式如下：

　　企業(yè)合并利潤表也應(yīng)按照上述規(guī)定進(jìn)行調(diào)整。在“綜合收益”項(xiàng)目下單獨(dú)列示“歸屬于母公司所有者的綜合收益”項(xiàng)目和“歸屬于少數(shù)股東的綜合收益”項(xiàng)目。

　　十一、本解釋自2009年1月1日起執(zhí)行。