近期，財政部、國家稅務(wù)總局出臺了《關(guān)于企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》（財稅﹝2015﹞5號），主要對原有企業(yè)改制重組土地增值稅優(yōu)惠政策進(jìn)行規(guī)范與整合。其實(shí)質(zhì)是發(fā)布企業(yè)改制重組土地增值稅優(yōu)惠政策，即3年內(nèi)（2015年1月1日至2017年12月31日）暫不征收土地增值稅。

財稅﹝2015﹞5號規(guī)范了企業(yè)兼并相關(guān)土地增值稅政策表述并將企業(yè)兼并納入企業(yè)合并范疇，延續(xù)了企業(yè)以房地產(chǎn)作價投資、企業(yè)兼并相關(guān)土地增值稅優(yōu)惠政策,增加了享受土地增值稅優(yōu)惠的企業(yè)改制重組形式，將企業(yè)公司制改造、企業(yè)分立兩種形式納入優(yōu)惠范圍,明確了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不適用企業(yè)改制重組土地增值稅政策。

四大變更

整體改建，非公司制企業(yè)整體改建，將國有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到改建后的企業(yè)暫不征土地增值稅。

財稅﹝2015﹞5號規(guī)定，按照《中華人民共和國公司法》的規(guī)定，非公司制企業(yè)整體改建為有限責(zé)任公司或者股份有限公司，有限責(zé)任公司（股份有限公司）整體改建為股份有限公司（有限責(zé)任公司）。對改建前的企業(yè)將國有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到改建后的企業(yè)，暫不征土地增值稅。整體改建是指不改變原企業(yè)的投資主體，并承繼原企業(yè)權(quán)利、義務(wù)的行為。

吸收合并，兩個或兩個以上企業(yè)合并且原企業(yè)投資主體存續(xù)的，將國有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到合并后的企業(yè)暫不征土地增值稅。

財稅﹝2015﹞5號規(guī)定，按照法律規(guī)定或者合同約定，兩個或兩個以上企業(yè)合并為一個企業(yè)，且原企業(yè)投資主體存續(xù)的，對原企業(yè)將國有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到合并后的企業(yè)，暫不征土地增值稅。

企業(yè)分立，企業(yè)分設(shè)與原企業(yè)投資主體相同的企業(yè)，將國有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到分立后的企業(yè)暫不征土地增值稅。

財稅﹝2015﹞5號規(guī)定，按照法律規(guī)定或者合同約定，企業(yè)分設(shè)為兩個或兩個以上與原企業(yè) 投資主體相同的企業(yè)，對原企業(yè)將國有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到分立后的企業(yè)，暫不征土地增值稅。

以國有土地、房屋進(jìn)行投資，改制重組時以國有土地、房屋進(jìn)行投資，將國有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到被投資的企業(yè)暫不征土地增值稅。

財稅﹝2015﹞5號規(guī)定，單位、個人在改制重組時以國有土地、房屋進(jìn)行投資，對其將國有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到被投資的企業(yè)，暫不征土地增值稅。

此外，財稅﹝2015﹞5號明確規(guī)定改制重組暫不征土地增值稅政策不適用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。也就是說，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)改制重組，無論是整體改建、吸收合并、企業(yè)分設(shè)、以國有土地房屋進(jìn)行投資，均不適用或不享受暫不征土地增值稅優(yōu)惠政策。

延續(xù)優(yōu)惠政策  明確稽征費(fèi)用

改制重組有關(guān)土地增值稅政策不適用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，實(shí)際上是延續(xù)了以前的房地產(chǎn)企業(yè)相關(guān)土地增值稅優(yōu)惠政策。

2006年，為減少稅收政策漏洞，避免部分房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以“改制”之名，行“轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)”之實(shí)，規(guī)避土地增值稅，財政部、國家稅務(wù)總局印發(fā)了《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅﹝2006﹞21號），規(guī)定房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不得享受改制重組土地增值稅優(yōu)惠政策。考慮到在實(shí)際征管中，上述現(xiàn)象仍然存在，此次出臺企業(yè)改制重組土地增值稅優(yōu)惠政策延續(xù)了這一規(guī)定。

另外，財稅﹝2015﹞5號明確企業(yè)改制重組后再轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)計算土地增值稅扣除項(xiàng)目等相關(guān)事項(xiàng)。為便于征管操作，減少爭議，財稅﹝2015﹞5號還進(jìn)一步明確了企業(yè)改制重組后再轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時，如何計算土地增值稅扣除項(xiàng)目等相關(guān)事項(xiàng)。財稅﹝2015﹞5號第六條規(guī)定，企業(yè)改制重組后再轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)并申報繳納土地增值稅時，應(yīng)以改制前取得該宗國有土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用，作為該企業(yè)“取得土地使用權(quán)所支付的金額”扣除。

其計算公式為：取得土地使用權(quán)所支付的金額=改制前取得該宗國有土地使用權(quán)所支付的地價款+按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用企業(yè)在重組改制過程中經(jīng)省級以上（含省級）國土管理部門批準(zhǔn)，國家以國有土地使用權(quán)作價出資入股的，再轉(zhuǎn)讓該宗國有土地使用權(quán)并申報繳納土地增值稅時，應(yīng)以該宗土地作價入股時省級以上（含省級）國土管理部門批準(zhǔn)的評估價格，作為該企業(yè)“取得土地使用權(quán)所支付的金額”扣除。

辦理納稅申報時，企業(yè)應(yīng)提供該宗土地作價入股時省級以上（含省級）國土管理部門的批準(zhǔn)文件和批準(zhǔn)的評估價格，不能提供批準(zhǔn)文件和批準(zhǔn)的評估價格的，不得扣除。（作者：樊其國）