案例解析：股權(quán)激勵(lì)相關(guān)費(fèi)用如何稅前扣除？

來源: 中國稅務(wù)報(bào) 編輯：那個(gè)人 2024/06/14 17:51:42　　字體：大小

典型案例

寧波A公司是一家上市公司，于2020年1月1日向企業(yè)的100名管理人員授予股票期權(quán)，每人授予100股。根據(jù)A公司的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，取得股票期權(quán)的員工，需要從2020年1月1日起在A公司連續(xù)服務(wù)3年。滿足這一條件后，即可以5元每股的價(jià)格購買100股A公司股票。A公司該股票期權(quán)在授予日的公允價(jià)值為15元每股。從授予日起的3年時(shí)間內(nèi)，共有25名員工離開A公司。2023年12月31日，留在A公司的75名員工全部行權(quán)。A公司股票面值為1元每股，行權(quán)日的公允價(jià)值為10元每股。那么，A公司因?qū)嵤┕蓹?quán)激勵(lì)計(jì)劃在會計(jì)上確認(rèn)的管理費(fèi)用，能否在企業(yè)所得稅稅前扣除呢？

分析建議

結(jié)合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第11號——股份支付》相關(guān)規(guī)定：

A公司實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃屬于以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)，應(yīng)當(dāng)以授予職工權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。對于授予后立即可行權(quán)的換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加資本公積。對于完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件才可行權(quán)的換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用和資本公積。

以A公司的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃為例，取得股票期權(quán)的員工，需要從2020年1月1日起在A公司連續(xù)服務(wù)3年才能行權(quán)，因此2020年、2021年和2022年為等待期。在此期間，A公司需要以授予日股票的公允價(jià)值、每年員工的變動(dòng)情況和股票數(shù)量為基礎(chǔ)，在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)當(dāng)期成本或費(fèi)用。經(jīng)計(jì)算，在3年等待期內(nèi)，A公司因?qū)嵤┕蓹?quán)激勵(lì)計(jì)劃共確認(rèn)管理費(fèi)用15×75×100÷10000=11.25（萬元）。

“會計(jì)上確認(rèn)管理費(fèi)用，并不意味著這部分費(fèi)用可以在企業(yè)所得稅稅前扣除?！薄秶叶悇?wù)總局關(guān)于我國居民企業(yè)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第18號）明確規(guī)定，對股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)行后立即可以行權(quán)的，上市公司可以根據(jù)實(shí)際行權(quán)時(shí)該股票的公允價(jià)格與激勵(lì)對象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額和數(shù)量，計(jì)算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。對股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)行后，需待一定服務(wù)年限或者達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件方可行權(quán)的，上市公司等待期內(nèi)，會計(jì)上計(jì)算確認(rèn)的相關(guān)成本費(fèi)用，不得在對應(yīng)年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)扣除。在股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃可行權(quán)后，上市公司方可根據(jù)該股票實(shí)際行權(quán)時(shí)的公允價(jià)格與當(dāng)年激勵(lì)對象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額及數(shù)量，計(jì)算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。

也就是說，在2020年、2021年和2022年這3年等待期內(nèi)，A公司因?qū)嵤┕蓹?quán)激勵(lì)計(jì)劃確認(rèn)的管理費(fèi)用，不能在當(dāng)期企業(yè)所得稅稅前扣除，應(yīng)當(dāng)在當(dāng)年企業(yè)所得稅年度匯算清繳時(shí)作納稅調(diào)增處理。在2023年等待期滿員工實(shí)際行權(quán)時(shí)，因?qū)嵤┕蓹?quán)激勵(lì)計(jì)劃而確認(rèn)的工資薪金支出（10－5）×75×100÷10000=3.75（萬元），可以在當(dāng)期企業(yè)所得稅稅前扣除。提醒，實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的企業(yè)，需要關(guān)注相關(guān)費(fèi)用在會計(jì)處理和稅務(wù)處理上的差異，合規(guī)進(jìn)行稅前扣除。

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