CPA《會計》知識點總結：投資性房地產的初始計量（8-1）

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第一節(jié)：投資性房地產的初始計量

　　[經典例題]

　　1、2007年1月1日，甲公司購入一幢建筑物用于出租，取得發(fā)票上注明的價款為200萬元，款項以銀行存款支付。購入該建筑物發(fā)生的差旅費為0.5萬元。該投資性房地產的入賬價值為（ ）萬元。

　　A.200        B. 210       C. 234.5       D.200.5

　　2、甲公司有關投資性房地產的業(yè)務資料如下：

　　（1）2007年1月1日，購入一塊土地使用權，支付價款及相關稅費合計1800萬元，土地使用權的使用年限為50年，甲公司按年采用直線法進行攤銷。

　?。?）2007年1月10日，甲公司在此土地上自行建造一棟辦公樓，購物工程物資一批，增值稅專用發(fā)票上注明的買價為400萬元，增值稅額為68萬元，工程物資已經驗收入庫。

　　（3）工程領用全部工程物資，同時領用本公司部門產品一批，該批產品的實際成本為40萬元，稅務部門核定的計稅價格為50萬元，適用的增值稅稅率為17%.

　?。?）應付工程人員工資及福利費等43.5萬元。

　?。?）2007年12月20日，甲公司與乙公司簽訂租賃合同，把該辦公樓出租給乙公司，租賃從2008年1月1日開始，租賃期為5年，年租金為100萬元，租金于每年年初支付。營業(yè)稅稅率為5%.2007年12月25日，工程達到預定可使用狀態(tài)。該辦公樓預計使用年限為40年，預計凈殘值為零，采用直線法計提折舊。該辦公樓（包括土地使用權）的公允價值與賬面價值相等。甲公司采用成本模式進行后續(xù)計量。

　?。?）2009年末，該辦公樓的市場價值為2000萬元。

　?。?）甲公司適用的所得稅稅率為25%.

　　要求：編制甲公司2007年至2009年的有關會計分錄。

　　[例題答案]

　　1、A

　　[解析]外購投資性房地產的成本，包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產的其他支出。本題中支付的價款200萬元要計入投資性房地產的成本中，但差旅費要計入當期的管理費用。

　　2、分錄如下

　　2007年

　?。?）借：無形資產  1800

　　　　　　貸：銀行存款  1800

　　借：管理費用  36

　　　　貸：累計攤銷  36

　　（2）借：工程物資  468

　　　　　　貸：銀行存款  468

　　借：在建工程  516.5

　　　　貸：工程物資  468

　　　　　　庫存商品  40

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）8.5 （50*17%）

　　借：在建工程  43.5

　　　　貸：應付職工薪酬  43.5

　　借：投資性房地產  2360

　　　　累計攤銷  36

　　　　貸：在建工程  560

　　　　　　無形資產  1800

　　　　　　投資性房地產累計攤銷  36

　?。?）2008年

　　借：銀行存款  100

　　　　貸：其他業(yè)務收入  100

　　借：營業(yè)稅金及附加  5

　　　　貸：應交稅費——應交營業(yè)稅  5

　　借：其他業(yè)務成本  50

　　　　貸：投資性房地產累計折舊  14（560/40）

　　　　　　投資性房地產累計攤銷  36（1800/50）

　?。?）2009年

　　借：銀行存款  100

　　　　貸：其他業(yè)務收入  100

　　借：營業(yè)稅金及附加  5

　　　　貸：應交稅費——應交營業(yè)稅  5

　　借：其他業(yè)務成本  50

　　　　貸：投資性房地產累計折舊  14

　　　　　　投資性房地產累計攤銷  36

　　2009年末投資性房地產的賬面價值=2360-36-100=2224（萬元），而市場價值為2000萬元，發(fā)生了減值，應計提減值準備。

　　借：資產減值損失  224

　　　　貸：投資性房地產減值準備  224

　　借：遞延所得稅資產  56（224*25%）

　　　　貸：所得稅費用  56

　　[例題總結與延伸]

　　如果此題按照公允價值模式計量，該如何編制會計分錄。

　　2007年（1）取得土地使用權和建造辦公樓的分錄同上。

　　（2）借：投資性房地產——成本  2324

　　　　　　　累計攤銷  36

　　　　　　貸：在建工程  560

　　　　　　　　無形資產  1800

　　2008年

　　借：銀行存款  100

　　　　貸：其他業(yè)務收入  100

　　借：營業(yè)稅金及附加  5

　　　　貸：應交稅費——應交營業(yè)稅  5

　　2009年

　　借：銀行存款  100

　　　　貸：其他業(yè)務收入  100

　　借：營業(yè)稅金及附加  5

　　　　貸：應交稅費——應交營業(yè)稅  5

　　借：公允價值變動損益  324

　　　　貸：投資性房地產——公允價值變動  324

　　這里需要注意一個問題：會計上雖然不計算折舊了，但是稅法上還是需要計算折舊的，那么在每年底都需要確認遞延所得稅。會計上不計算折舊，稅法上要求扣除，那么這里形成的是應納稅暫時性差異，需要確認遞延所得稅負債：

　　借：所得稅費用  25

　　　　貸：遞延所得稅負債  25

　　稅務處理中，不確認投資性房地產的公允價值變動，所以公允價值降低324萬元產生可抵扣暫時性差異，要轉回上述遞延所得稅負債，差額部分確認遞延所得稅資產：

　　借：遞延所得稅資產  56

　　　　遞延所得稅負債  25

　　　　貸：所得稅費用  81（324×25%）

　　[知識點理解與總結]

　　1、投資性房地產的認定。投資性房地產包括三種，已出租的建筑物，已出租的土地使用權，持有并準備增值后轉讓的土地使用權。投資性房地產的實質是資本增值或賺取租金。判斷一項資產是否屬于投資性房地產要注意兩個方面：（1）企業(yè)必須擁有產權（建筑物要擁有產權，土地要擁有使用權）（2）該資產以經營租賃方式出租。

　　2、投資性房地產的后續(xù)支出。資本化的支出計入投資性房地產成本，費用化的支出計入當期損益。

　　3、成本模式計量的投資性房地產。成本模式計量的投資性房地產，其會計處理與固定資產、無形資產的處理方法基本一致。折舊、攤銷計入投資性房地產累計折舊（攤銷），發(fā)生減值遵從資產減值準則，計入投資性房地產減值準備，計提的減值準備不能轉回。

　　4、公允價值模式計量的投資性房地產。要注意一下3個方面的內容：（1）采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產，不計提折舊或進行攤銷，也不計提減值準備。（2）資產負債表日要以公允價值為基礎調整賬面價值。公允價值與原賬面價值的差額計入公允價值變動損益。（3）對所得稅的影響。一方面，會計上雖然不計算折舊了，但是稅法上還是需要計算折舊的，那么在每年底都需要確認遞延所得稅。會計上不計算折舊，稅法上要求扣除，那么這里形成的是應納稅暫時性差異，需要確認遞延所得稅負債。另一方面，稅務處理中，不確認投資性房地產的公允價值變動，因此會導致投資性房地產的賬面價值與計稅基礎之間產生暫時性差異；因此，應對會計處理中確認的公允價值變動損益進行納稅調整。

　　如果投資性房地產的公允價值下降的：

　　借：公允價值變動損益

　　　　貸：投資性房地產－公允價值變動

　　借：遞延所得稅資產

　　　　貸：所得稅費用

　　　　　　如果是公允價值上升的相應要確認遞延所得稅負債。

　　[錯題舉例]

　　某企業(yè)的投資性房地產采用公允價值計量模式。2007年1月1日購入一幢建筑物用于出租。該建筑物的成本為500萬元，預計使用年限為20年，預計凈殘值為20萬元。2007年應該計提的折舊額為（ ）萬元。

　　A. 0      B. 25      C. 24      D. 20

　　答案：A

　　解析：以公允價值模式計量的投資性房地產不計提折舊和進行攤銷。

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