CPA《會(huì)計(jì)》總結(jié)：提供勞務(wù)和讓渡使用權(quán)收入的處理（12-4）

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提供勞務(wù)和讓渡使用權(quán)收入的處理

　　[經(jīng)典例題]

　　正保公司系為一家修理企業(yè)，增值稅一般納稅企業(yè)，適用的增值稅稅率為17％，營(yíng)業(yè)稅稅率為10%.

　?、?008年4月1日與客戶簽訂一份設(shè)備修理合同，合同期限為2年（從合同簽訂當(dāng)日開始計(jì)算），合同收入為300萬元（含增值稅）。采用已提供的勞務(wù)量占應(yīng)提供的勞務(wù)量的百分比法確認(rèn)收入。最初估計(jì)合同總成本為180萬元。合同簽訂當(dāng)日收款150萬元，2008年實(shí)際發(fā)生成本70萬元；2009年初收款120萬元；2009年實(shí)際發(fā)生成本90萬元；2010年初收款30萬元，2010年實(shí)際發(fā)生成本20萬元。假定修理勞務(wù)在合同期內(nèi)是均勻發(fā)生的，實(shí)際發(fā)生的修理成本支出均為職工薪酬。

　?、?008年12月25日向A公司轉(zhuǎn)讓其專利技術(shù)的使用權(quán)，約定A公司于每年年末按年銷售收入的20%支付使用費(fèi)，使用期15年。2009年A公司實(shí)現(xiàn)銷售收入200萬元；2010年A公司實(shí)現(xiàn)銷售收入250萬元。假定正保公司每年年末收到使用費(fèi)。

　　要求：（1）根據(jù)資料①，分別編制正保公司2008年、2009年、2010年的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

　?。?）根據(jù)資料②，編制正保公司2009年和2010年年末確認(rèn)使用費(fèi)收入的處理。

　　[例題答案]

　?。?）2008年：

　?、俳瑁恒y行存款　　150

　　貸：預(yù)收賬款　150

　　②借：勞務(wù)成本　　70

　　貸：應(yīng)付職工薪酬　　70

　?、?008年確認(rèn)收入（含增值稅）

　　＝300×（9/24）－0＝112.5（萬元）

　　2008年確認(rèn)成本＝180×（9/24）－0＝67.5（萬元）

　　借：預(yù)收賬款　　　　112.5

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　96.15（112.50÷1.17）

　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　　16.35（96.15×17％）

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　67.50

　　貸：勞務(wù)成本　　　　　　67.50

　　2009年：

　?、俳瑁恒y行存款　　120

　　貸：預(yù)收賬款　　120

　　②借：勞務(wù)成本　　　90

　　貸：應(yīng)付職工薪酬　　　90

　?、?007年確認(rèn)收入（含增值稅）

　?。?00×（21/24）－112.5＝150（萬元）

　　2007年確認(rèn)成本＝180×（21/24）－67.5＝90（萬元）

　　借：預(yù)收賬款　　150

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　128.21（150÷1.17）

　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　　21.79

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　90

　　貸：勞務(wù)成本　　　　90

　　2010年：

　?、俳瑁恒y行存款　　30

　　貸：預(yù)收賬款　　　30

　?、诮瑁簞趧?wù)成本　　20

　　貸：應(yīng)付職工薪酬　　20

　?、?008年確認(rèn)收入＝300×（24/24）－（112.5＋150）

　　＝37.5（萬元）

　　2008年確認(rèn)成本（含增值稅）

　?。?80×（24/24）－（67.5＋90）＝22.5（萬元）

　　借：預(yù)收賬款　　　37.50

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　32.05（37.50÷1.17）

　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）   5.45

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　22.50

　　貸：勞務(wù)成本　　　　　22.50

　?。?）2009年末：

　　借：銀行存款　　　40（200×20%）

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　40

　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加　　　4（40×10%）

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅　　4

　　2010年末：

　　借：銀行存款　　　50（250×20%）

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　50

　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加　　　5（50×10%）

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅　　5

　　[例題總結(jié)與延伸]

　　本題的處理比較簡(jiǎn)單，主要考查提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的處理。

　　1、提供勞務(wù)收入的確認(rèn)，其實(shí)和銷售商品收入的確認(rèn)大體是一致的。勞務(wù)收入對(duì)應(yīng)的是勞務(wù)成本，在確認(rèn)收入和結(jié)轉(zhuǎn)成本之前，類似于生產(chǎn)產(chǎn)品成本在“生產(chǎn)成本”科目的歸集，提供勞務(wù)發(fā)生的成本費(fèi)用在“勞務(wù)成本”中歸集，區(qū)別點(diǎn)是勞務(wù)成本沒有結(jié)轉(zhuǎn)成品的分錄，而是直接在確認(rèn)收入的時(shí)候從勞務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)到主營(yíng)業(yè)務(wù)成本中。一般確認(rèn)勞務(wù)收入都計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入，如果是專門的勞務(wù)公司那么就應(yīng)該計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。

　　2、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的收入的處理其實(shí)已經(jīng)見的很多了，比如投資性房地產(chǎn)的處理、經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)、出租無形資產(chǎn)等。對(duì)于讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的收入一般會(huì)涉及到營(yíng)業(yè)稅，應(yīng)該計(jì)入營(yíng)業(yè)稅金及附加科目。

　　對(duì)于租賃收入的確認(rèn)，重點(diǎn)關(guān)注一下融資租賃的處理。因?yàn)槿谫Y租出是租賃公司的業(yè)務(wù)，一般企業(yè)是涉及不到的，所以收入確認(rèn)時(shí)涉及的科目是“租賃收入”，區(qū)別于經(jīng)營(yíng)租賃中的“其他業(yè)務(wù)收入”。

　　3、對(duì)于提供勞務(wù)交易結(jié)果不能可靠估計(jì)的情況下，確認(rèn)收入的原則教材上說了3條，歸納起來，就是能補(bǔ)償多少成本就確認(rèn)多少收入。

　　[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]

　　1、企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認(rèn)勞務(wù)收入。如不能可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)分別以下情況處理：

　?、僖呀?jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)當(dāng)按照已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額勞務(wù)成本。

　　②已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)只能部分得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)按照能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)收入，并按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本。③如已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)全部不能得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)收入。

　　2、銷售商品和提供勞務(wù)混合業(yè)務(wù)能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品的部分作為銷售商品處理，將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理；如果不能區(qū)分的，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品處理。

　　3、使用費(fèi)用收入金額，按照有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費(fèi)用時(shí)間和方法計(jì)算確定。

　　4、特殊勞務(wù)的確認(rèn)在考試中易出現(xiàn)客觀題，其中主要的總結(jié)如下：

　　1）安裝費(fèi)，資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)安裝的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。安裝工作是商品銷售附帶條件的，安裝費(fèi)在確認(rèn)商品銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)收入。

　　2）宣傳媒介的收費(fèi)，在相關(guān)的廣告或商業(yè)行為開始出現(xiàn)于公眾面前時(shí)確認(rèn)收入。廣告的制作費(fèi)，在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)制作廣告的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。

　　3）為特定客戶開發(fā)軟件的收費(fèi)，在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)開發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。

　　4）包括在商品售價(jià)內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費(fèi)，在提供服務(wù)期間內(nèi)分期確認(rèn)收入。

　　5）屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時(shí)確認(rèn)收入；屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)，在提供服務(wù)時(shí)確認(rèn)收入。

　　6）長(zhǎng)期為客戶提供重復(fù)的勞務(wù)收取的勞務(wù)費(fèi)，在相關(guān)活動(dòng)發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入。

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