注冊會計師疑難問題解析：長期股權(quán)投資

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　　1.長期股權(quán)投資后續(xù)計量方法如何選擇？

　　【解析】區(qū)分長期股權(quán)投資后續(xù)計量采用成本法核算還是權(quán)益法核算主要有兩條途徑：

　?。?）第一條途徑是題目中給出投資方對于被投資單位的影響程度。

　?、偻顿Y方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資（即對子公司的投資）——采用成本法核算；

　?、谕顿Y方對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資——采用成本法核算；

　　③投資方對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資（即對合營、聯(lián)營企業(yè)的投資）——采用權(quán)益法核算。

　?。?）第二條途徑是給題目中給出投資方對被投資單位的持股比例。

　　①持股比例在20％以下或者50％以上——采用成本法核算；

　　②持股比例在20％～50％之間（包括20％和50％）——采用權(quán)益法核算。

　　注：選擇核算方法時，遵循實質(zhì)重于形式的原則，首選參照第一條途徑確定核算方法，題目中沒有給出影響程度的資料時，按照第二條確定核算方法。

　　2.權(quán)益法下調(diào)整被投資方凈利潤時，涉及到存貨的，怎樣區(qū)分調(diào)整已銷售的比例和未銷售的比例？

　　【解析】調(diào)整銷售出去的和調(diào)整未銷售出去的是兩種不同的情況，要注意區(qū)分：

　?、僬{(diào)整銷售出去的：是指在初始投資時，被投資單位的資產(chǎn)公允價值與賬面價值不等而進行的調(diào)整。

　　原因：可以這樣理解，由于投資企業(yè)在取得投資時，是按照付出資產(chǎn)的公允價值來確認長期股權(quán)投資的初始確認金額，并且可以按照應(yīng)享有可辨認凈資產(chǎn)的份額對其初始確認金額進行調(diào)整，所以在計算投資收益時也要按照公允價值也核算，即按照資產(chǎn)的公允價值口徑對被投資企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤進行調(diào)整。如果被投資企業(yè)當年將存貨出售一部分，那么被投資企業(yè)是按照賬面價值來結(jié)轉(zhuǎn)出售的存貨成本的，而不是按照公允價值來結(jié)轉(zhuǎn)的。由于存貨的公允價值大于賬面價值，所以結(jié)轉(zhuǎn)的成本大于按照賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)的成本，按照公允價值結(jié)轉(zhuǎn)成本計算的凈利潤應(yīng)該也相對少才對，所以投資企業(yè)在確認投資收益時，要在被投資企業(yè)實現(xiàn)凈利潤的基礎(chǔ)上調(diào)減該部分差額。

　　②調(diào)整未銷售出去的：是指在投資企業(yè)投資后，與被投資企業(yè)發(fā)生內(nèi)部交易，如果存貨沒有全部對外銷售，在期末就會存在未實現(xiàn)利潤，這時投資企業(yè)在確認投資收益時就需對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整，調(diào)減這部分期末的未實現(xiàn)利潤。日后未銷售出去的，仍然沒有對外銷售時，不需要調(diào)整，實現(xiàn)對外銷售時，調(diào)整加回。

　　這兩種情況，主要區(qū)別就是在于第一種是在投資當時的時點上，投資單位的資產(chǎn)公允價值與賬面價值存在差異；第二種是在投資后發(fā)生的內(nèi)部交易。

　　3.合并財務(wù)報表中對逆順流交易調(diào)整分錄如何理解？

　　【解析】逆流交易合并財務(wù)報表中的調(diào)整分錄：

　　借：長期股權(quán)投資
　　　　貸：存貨

　　順流交易合并財務(wù)報表中調(diào)整分錄：

　　借：營業(yè)收入
　　　　貸：營業(yè)成本
　　　　　　投資收益

　　關(guān)于上述分錄的理解：

　?。?）逆流交易分錄的理解：

　　在個別報表中做分錄的時候是將投資單位和被投資單位看做一個整體，抵銷了內(nèi)部未實現(xiàn)的損益，所以少確認了長期股權(quán)投資，那么在編制合并報表的時候，是將投資單位和其子公司看做是一個整體，所以原來抵銷的內(nèi)部未實現(xiàn)損益就不應(yīng)該抵銷了，此時就應(yīng)該重新確認長期股權(quán)投資。而這部分損益是體現(xiàn)在投資單位購買的存貨當中的，此時也應(yīng)該調(diào)減存貨的賬面價值。

　?。?）順流交易分錄的理解：

　　在個別報表中做分錄的時候是將投資單位和被投資單位看做一個整體，抵銷了內(nèi)部未實現(xiàn)的損益，少確認了投資收益，那么在編制合并報表的時候，是將投資單位和其子公司看做是一個整體，所以原來抵銷的內(nèi)部未實現(xiàn)損益就不應(yīng)該抵銷了，此時就應(yīng)該重新補確認投資收益，以真實的反應(yīng)所取得的投資收益金額。而原來未實現(xiàn)的內(nèi)部損益是體現(xiàn)為投資單位確認的收入和成本的差額，所以應(yīng)該抵銷營業(yè)收入和營業(yè)成本的金額。

　?。?）存在這種差異，主要是因為順流交易和逆流交易對于母公司而言涉及到的報表項目不同，如果是順流交易，母公司確認損益，相應(yīng)抵銷的時候影響的是利潤表中的損益類項目；而如果是逆流交易，影響的是母公司存貨成本和長期股權(quán)投資項目的確認，因此抵銷時調(diào)整的是資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)項目。

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