國(guó)際稅收籌劃——國(guó)際經(jīng)濟(jì)中各國(guó)稅制的協(xié)調(diào)前景

　　隨著現(xiàn)代商業(yè)活動(dòng)全球化以及在國(guó)際經(jīng)濟(jì)體系中各國(guó)經(jīng)濟(jì)的一體化，稅務(wù)協(xié)調(diào)、各國(guó)稅收政策的協(xié)調(diào)、稅負(fù)水平、稅基確定方法和稅收優(yōu)惠性質(zhì)的趨向接近，已經(jīng)成為國(guó)際社會(huì)迫切需要解決的一些問題。當(dāng)然，現(xiàn)在要討論稅收政策全球性協(xié)調(diào)的可能性還為時(shí)過早。然而，現(xiàn)實(shí)情況是，目前國(guó)與國(guó)之間的稅務(wù)協(xié)調(diào)還僅僅在區(qū)域一體化的領(lǐng)域中進(jìn)行。在這方面，歐洲聯(lián)盟（EU）所取得的成果是令世人矚目的。

　　稅收協(xié)調(diào)的構(gòu)想是在歐洲經(jīng)濟(jì)一體化的進(jìn)程中產(chǎn)生的。歐洲聯(lián)盟的組建必須為商品、資本和勞動(dòng)力的自由流動(dòng)排除所有障礙，其中自然也包括稅收方面的障礙。眾所周知，傳統(tǒng)上一國(guó)稅收政策的制定都是立足于本國(guó)的財(cái)政利益基礎(chǔ)上的，因而試圖在歐洲聯(lián)盟中建立統(tǒng)一的稅收政策的構(gòu)想難以被成員國(guó)所接受。于是，歐洲聯(lián)盟決定，把共同體成員國(guó)的法律引導(dǎo)為相互間能比較的形式，也就是使各成員國(guó)的稅收制度服從于歐洲一體化的共同任務(wù)。

　　歐洲聯(lián)盟中的稅務(wù)協(xié)調(diào)提出了如下一些目標(biāo)：

　　1.撤消稅收邊界，為經(jīng)營(yíng)主體建立一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)的條件；

　　2.建立歐洲聯(lián)盟內(nèi)部共同市場(chǎng)，并將其作為區(qū)域內(nèi)部一體化進(jìn)程的主要推動(dòng)力；

　　3.整頓共同體所有國(guó)家主要稅種的征管，使其與歐洲聯(lián)盟稅收制度的結(jié)構(gòu)保持一致。

　　歐洲聯(lián)盟稅務(wù)協(xié)調(diào)的主要方向是協(xié)調(diào)增值稅和消費(fèi)稅，以及統(tǒng)一公司所得稅。

　　一、增值稅和消費(fèi)稅的協(xié)調(diào)

　　1.增值稅

　　增值稅產(chǎn)生的歷史并非久遠(yuǎn)。1954年，法國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家莫里斯。勞萊提議，在法國(guó)實(shí)施一種嶄新的稅，即增值稅，以替代原有的流轉(zhuǎn)稅。1967年，歐洲經(jīng)濟(jì)共同體制定了專門的指令，要求共同體的成員國(guó)分階段實(shí)施增值稅，這就使增值稅迅速地從理論領(lǐng)域轉(zhuǎn)入實(shí)際運(yùn)用領(lǐng)域。此外，共同體還要求成員國(guó)將增值稅提成上交歐洲經(jīng)濟(jì)共同體的共同財(cái)政預(yù)算。不久，國(guó)內(nèi)稅收制度中實(shí)施增值稅成為加入共同體的必要條件。例如，芬蘭被吸收為歐洲聯(lián)盟成員國(guó)前，就明確要求其在1994年7月前建立增值稅制度，在此之前，芬蘭沒有開征增值稅，僅對(duì)加工工業(yè)征收類似于增值稅的稅。

　　歐洲聯(lián)盟中間接稅協(xié)調(diào)的主要任務(wù)是：取消共同體內(nèi)部的財(cái)政邊界，統(tǒng)一增值稅稅率。1997年，歐洲聯(lián)盟取消內(nèi)部進(jìn)出口環(huán)節(jié)的增值稅。為了解決歐洲聯(lián)盟成員國(guó)增值稅的稅收收入同本國(guó)財(cái)政預(yù)算之間的利害關(guān)系，主要的重點(diǎn)是消除稅率的差距，實(shí)行增值稅的劃撥清算。

　　為了統(tǒng)一增值稅稅率，自1993年1月起，在歐洲聯(lián)盟中啟用最低標(biāo)準(zhǔn)稅率1 5％。除此之外，有些國(guó)家還對(duì)某些特定產(chǎn)品降低或提高稅率。從歐洲聯(lián)盟出口到第三國(guó)，以及從一個(gè)成員國(guó)出口到另一個(gè)成員國(guó)，均免征增值稅。

　　為了推動(dòng)歐洲聯(lián)盟內(nèi)部一體化進(jìn)程的發(fā)展以及每個(gè)國(guó)家在某一個(gè)具體經(jīng)濟(jì)部門的專業(yè)化，共同體計(jì)劃在內(nèi)部實(shí)施增值稅的劃撥清算。劃撥清算應(yīng)該將進(jìn)口國(guó)增值稅收入的過多部分，抵補(bǔ)出口國(guó)因進(jìn)出口業(yè)務(wù)所導(dǎo)致的某些財(cái)政上的損失（因?yàn)楫a(chǎn)品出口免征增值稅）。每一個(gè)國(guó)家應(yīng)該收集和提供自己所有進(jìn)出口業(yè)務(wù)中增值稅繳納的信息，而增值稅收入過多的部分，應(yīng)該按照劃拔清算制度，在共同體中那些對(duì)外經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)增值稅呈逆差的成員國(guó)之間重新分配，這種抵補(bǔ)應(yīng)該由歐洲聯(lián)盟增值稅清算中心每月進(jìn)行。

　　2.消費(fèi)稅

　　在歐洲聯(lián)盟內(nèi)部，消費(fèi)稅的協(xié)調(diào)是與增值稅的協(xié)調(diào)聯(lián)系在一起的。為了降低旅游購(gòu)物和邊境貿(mào)易的熱潮，要求統(tǒng)一共同體內(nèi)部的消費(fèi)稅，不能擴(kuò)大應(yīng)稅消費(fèi)品價(jià)格的差距。因?yàn)樵诖碳ぢ糜螛I(yè)發(fā)展的同時(shí)，旅游購(gòu)物和邊境貿(mào)易會(huì)給某些國(guó)家因本國(guó)人去國(guó)外購(gòu)物而帶來某些財(cái)政上的損失（由于消費(fèi)稅包含在價(jià)格之中，稅收收入被購(gòu)物地或勞務(wù)提供地所在國(guó)獲取）。從最終全部撤消財(cái)政邊界和實(shí)行統(tǒng)一稅率的目標(biāo)出發(fā)，要求各成員國(guó)拒絕開征新的消費(fèi)稅，不增加現(xiàn)行的稅率，其中包括不改變汽油、酒和煙草的消費(fèi)稅。

　　二、公司所得稅的協(xié)調(diào)

　　公司稅的統(tǒng)一應(yīng)該把所有在歐洲聯(lián)盟中經(jīng)營(yíng)的公司置于一個(gè)平等競(jìng)爭(zhēng)的條件之下，使他們能較容易地進(jìn)入歐洲聯(lián)盟內(nèi)部一體化市場(chǎng)，同時(shí)，還應(yīng)該積極地吸引外國(guó)資本進(jìn)入歐洲聯(lián)盟，組建跨國(guó)公司的子公司和分公司等。

　　就公司所得稅而言，歐洲聯(lián)盟稅收協(xié)調(diào)的內(nèi)容包括：（1）減少稅率的差距；（2）統(tǒng)一稅基；（3）避免經(jīng)濟(jì)性雙重征稅；（4）給予歐洲公司專門的地位；（5）歐洲聯(lián)盟成員國(guó)之間在公司所得稅征管方面的相互協(xié)作。

　　下面就上述內(nèi)容作一詳盡分析。

　　1.減少稅率的差距

　　目前，歐洲聯(lián)盟各成員國(guó)的公司所得稅稅率不盡一致。稅務(wù)協(xié)調(diào)要求公司所得稅的平均稅率處于30％～40％之間，但是，允許各國(guó)按照本國(guó)稅收政策的特點(diǎn)有所偏離。在吸收新成員國(guó)時(shí)，也要求他們把上述稅率幅度作為稅制改革的目標(biāo)。例如，瑞典在稅制改革前，公司所得稅稅率的幅度為52％～57％，但當(dāng)它被吸收為歐洲聯(lián)盟成員國(guó)后，被要求將公司所得稅稅率減低至30％。

　　2.統(tǒng)一稅基

　　稅基的統(tǒng)一意味著要求按統(tǒng)一的計(jì)算方法，根據(jù)公司的資產(chǎn)負(fù)債表和損益表，計(jì)算公司的應(yīng)納稅所得額；克服各國(guó)稅法在某些概念解釋上的分歧，如折舊、所得、計(jì)算應(yīng)納稅所得額中允許扣除的因經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所造成的損失、虧損和利潤(rùn)的年度結(jié)轉(zhuǎn)等。

　　此外，應(yīng)統(tǒng)一的還包括折舊政策、固定資產(chǎn)評(píng)估和存貨的核算等政策。

　　顯然，稅基的統(tǒng)一有可能對(duì)各成員國(guó)的國(guó)內(nèi)稅收政策有所限制，從而引起有些成員國(guó)的反對(duì)。為了緩和這些矛盾，目前，每個(gè)聯(lián)盟成員國(guó)仍可單方面給予本國(guó)公司各種補(bǔ)貼和稅收減免。

　　3.避免經(jīng)濟(jì)性雙重征稅

　　所謂經(jīng)濟(jì)性雙重征稅，是指對(duì)同一征稅對(duì)象的不同納稅人重復(fù)征稅。例如，一家公司的利潤(rùn)被征稅，而公司股東收到從稅后利潤(rùn)中發(fā)放的股息后又被征了一道稅，從而加重了總的稅收負(fù)擔(dān)，這就發(fā)生了經(jīng)濟(jì)上的雙重征稅。經(jīng)濟(jì)性雙重征稅既可能發(fā)生在一國(guó)范圍以內(nèi)，也可能發(fā)生在國(guó)際領(lǐng)域。由于各國(guó)為避免經(jīng)濟(jì)性雙重征稅所制定的政策不一致，這就給跨國(guó)公司的跨國(guó)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)帶來了一些問題。例如，已分配利潤(rùn)與未分配利潤(rùn)的稅率不一致；再如，對(duì)已分配利潤(rùn)是全部免稅還是部分免稅，也不一致。

　　目前，歐洲聯(lián)盟成員國(guó)都一致認(rèn)為，必須采用完全歸集抵免制（full imputation system）的方法來解決經(jīng)濟(jì)性雙重征稅的問題。這個(gè)制度是指，公司用于分配的那部分利潤(rùn)已納的公司所得稅的全部，可以從股東收到的股息應(yīng)納的所得稅額中抵扣掉；如果公司已納的那部分所得稅超過股東（包括公司股東）對(duì)那部分股息應(yīng)納的個(gè)人或公司所得稅額，則要退稅給股東。該方法要求各成員國(guó)對(duì)公司的已分配利潤(rùn)和未分配利潤(rùn)實(shí)行統(tǒng)一的稅率，同時(shí)，對(duì)股息的稅率應(yīng)保持在25％的水平。

　　4.給予歐洲公司專門的地位

　　對(duì)于那些在歐洲聯(lián)盟幾個(gè)成員國(guó)中同時(shí)從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的公司，聯(lián)盟規(guī)定了特別的合并征稅制度，減輕了母公司和子公司的稅收負(fù)擔(dān)（避免了成員國(guó)之間股息分配的雙重征稅，并為成員國(guó)之間出現(xiàn)的稅務(wù)問題爭(zhēng)端建立了仲裁程序）。具有歐洲聯(lián)盟居民公司地位的公司，將被保證在共同體所有成員國(guó)中享受特殊的稅收優(yōu)惠待遇。在歐洲聯(lián)盟特委會(huì)會(huì)議上，委員們經(jīng)常就稅收的一系列問題展開積極的討論，其中包括成員國(guó)之間跨國(guó)企業(yè)的收入和費(fèi)用的分配問題，股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)預(yù)提所得稅的免除問題，轉(zhuǎn)讓定價(jià)的協(xié)調(diào)問題等。

　　5.歐洲聯(lián)盟成員國(guó)之間在公司所得稅征管方面的相互協(xié)作

　　為了防止逃稅和避稅現(xiàn)象的發(fā)生，歐洲聯(lián)盟計(jì)劃在所有成員國(guó)中簽訂有關(guān)交換稅務(wù)情報(bào)的多邊稅收協(xié)定。

　　發(fā)達(dá)國(guó)家的稅制改革，特別是美國(guó)和英國(guó)的稅制改革，對(duì)歐洲的稅收協(xié)調(diào)進(jìn)程產(chǎn)生了很大的影響。歐洲聯(lián)盟稅務(wù)協(xié)調(diào)的另一個(gè)目標(biāo)是與北美、日本和其他國(guó)家展開競(jìng)爭(zhēng)，即為本地區(qū)和外國(guó)的企業(yè)創(chuàng)造一個(gè)良好的稅收環(huán)境，改善投資條件，從而吸引更多的資本進(jìn)入歐洲聯(lián)盟。當(dāng)然，現(xiàn)在如要討論歐洲聯(lián)盟稅務(wù)協(xié)調(diào)的成果，似乎還為時(shí)太早，很多專家對(duì)其發(fā)展前景并不樂觀，還有疑慮，這是由個(gè)別國(guó)家的經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo)與聯(lián)盟的總體經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo)之間的矛盾所造成的。因此，雖然歐洲聯(lián)盟的稅務(wù)協(xié)調(diào)進(jìn)程還在繼續(xù)，但是，其具體成果還有待一個(gè)較長(zhǎng)時(shí)間才能顯露于世。