稅收籌劃效應(yīng)的實(shí)現(xiàn)方法——稅收籌劃利益的實(shí)現(xiàn)與評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)
一、稅收籌劃利益的形式
稅收籌劃利益是指市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃所得到的好處。它通常有兩種形式：
一是應(yīng)納稅額的絕對(duì)減少；二是稅款的延遲繳納。
應(yīng)納稅額的絕對(duì)減少，可能通過的途徑有：因市場(chǎng)法人主體的投資地、投資行業(yè)的不同而獲得稅收優(yōu)惠規(guī)定所帶來的好處，或者適用較低的稅率，或者享有更寬的列支扣除而縮小稅基或者直接減少應(yīng)納稅額；因市場(chǎng)法人主體對(duì)投資規(guī)模、投資結(jié)構(gòu)、籌資方式的合適選擇與確定，采用最有利的方案，從而獲得諸多方案的比較利益，少支出稅款或?qū)崿F(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化。
稅款的延遲繳納相當(dāng)于納稅人從政府手中獲得了一筆無息貸款，它不僅有利于資金周轉(zhuǎn)，而且可以節(jié)省利息支出；由于通貨膨脹的影響，延期以后繳納的稅款的幣值隨時(shí)間的推移而下降，從而降低了納稅人的實(shí)際繳納稅額。在當(dāng)今的經(jīng)濟(jì)生活中，通貨膨脹總是客觀存在的，而且膨脹率一般在5％以上。只要運(yùn)用得當(dāng)，市場(chǎng)法人主體是完全有可能獲得延期納稅的好處的。因?yàn)樵谀承┣闆r下，如防止稅收造成納稅人的負(fù)擔(dān)過重或鼓勵(lì)投資，稅法特別做出了可延期納稅的規(guī)定。前者如納稅人在某一年度取得了特別高的所得，國外有可能被允許將這些所得平均分散到數(shù)年之內(nèi)去計(jì)稅和納稅，或是對(duì)取得高所得年度應(yīng)納的稅款采取分期繳納稅款的方式；后者如允許納稅人對(duì)其營業(yè)財(cái)產(chǎn)采用初期折舊或者自由折舊方法，這樣就可減少低折舊年度的應(yīng)稅所得，從而實(shí)現(xiàn)延期納稅。在我國，市場(chǎng)法人主體要獲得延期納稅的好處，主要通過對(duì)折舊方法、存貨計(jì)價(jià)方法、費(fèi)用攤銷方法的適時(shí)適勢(shì)選擇運(yùn)用來實(shí)現(xiàn)。
應(yīng)該指出，不論是稅款的絕對(duì)減少，還是稅款的延期繳納，均只是稅收籌劃利益的外顯形式。其實(shí)，市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃除了獲得這些直接好處外，更重要的意義在于稅負(fù)減輕，使市場(chǎng)法人主體有可能在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，擁有更多的有利條件，更容易獲得較高的資本回報(bào)率，使市場(chǎng)法人主體的生產(chǎn)經(jīng)營處于良性循環(huán)之中。
二、稅收籌劃利益的實(shí)現(xiàn)
市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃的目的在于獲得稅收利益。市場(chǎng)法人主體之所以要千方百計(jì)地追求稅收利益，其主要原因有：
1.納稅減少市場(chǎng)法人主體既得利益的直接性與收益社會(huì)補(bǔ)償期望的不確定性、隱蔽性及非對(duì)等性是誘發(fā)市場(chǎng)法人主體減輕稅負(fù)擔(dān)的根本動(dòng)機(jī)。
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，市場(chǎng)法人主體各自有著彼此獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益、收支配比原則，即投資的耗費(fèi)應(yīng)能為其產(chǎn)生更大的收入所得，是制約其市場(chǎng)行為取向的首要價(jià)值觀念，這無疑也是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)規(guī)律的客觀要求所在。在這種情況下，市場(chǎng)法人主體想實(shí)現(xiàn)其既定的財(cái)務(wù)目標(biāo)，不止在于其經(jīng)營收入的有效規(guī)劃及合理分配。對(duì)市場(chǎng)法人主體來說，收入與成本目標(biāo)的達(dá)成僅意味著稅前預(yù)期的取得，并非是其終極財(cái)務(wù)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。無論什么樣的法人主體都要依法納稅。稅后利潤(rùn)才能由市場(chǎng)法人主體自由支配。因而市場(chǎng)法人主體更關(guān)注的是如何最大限度地分享稅后利潤(rùn)。
依法納稅在理論上對(duì)維護(hù)市場(chǎng)法人主體共同的社會(huì)利益固然重要且很必要，稅制本身的制定也應(yīng)盡可能地公平、公正、合理。然而，對(duì)個(gè)別法人主體來說，納稅畢竟意味著其既得利益的損失，或者說是政府對(duì)其財(cái)務(wù)成果的無償攫取。市場(chǎng)法人主體在納稅時(shí)必然要作這樣的考慮：既然納稅緣于對(duì)社會(huì)共同利益的維護(hù)與保障，那么，稅收實(shí)施后是否確實(shí)能有助于產(chǎn)生一種良好的社會(huì)效應(yīng)；這種預(yù)期的社會(huì)效應(yīng)需多長(zhǎng)時(shí)間才能顯現(xiàn)出來，程度又有多大。即使所預(yù)期的納稅社會(huì)效應(yīng)能夠順利達(dá)成，如社會(huì)秩序及市場(chǎng)總體環(huán)境得以改善，納稅主體又會(huì)提出新的問題：即本法人主體是否能因此而得益，得益多少。
更大的問題產(chǎn)生于納稅的實(shí)際結(jié)果對(duì)其理論效應(yīng)經(jīng)常存在偏差。因?yàn)槔碚摲治龅募僭O(shè)往往排除了現(xiàn)實(shí)生活各種不定因素的干擾，一旦納稅的預(yù)期效應(yīng)無法實(shí)現(xiàn)，甚至在某種程度上擾亂了市場(chǎng)法人主體內(nèi)在的運(yùn)行機(jī)制，即反映為負(fù)的社會(huì)效應(yīng)，或因?yàn)闀r(shí)滯性原因而使市場(chǎng)法人主體久久感受不到社會(huì)秩序及市場(chǎng)環(huán)境的優(yōu)化，便會(huì)對(duì)納稅的必要性產(chǎn)生懷疑。況且，市場(chǎng)法人主體得自于社會(huì)秩序和市場(chǎng)環(huán)境改善的效益增值具有隱蔽性與非計(jì)量性的特征，加之其受益程度與之納稅多少的非對(duì)等相關(guān)性，自然會(huì)使市場(chǎng)法人主體始終地堅(jiān)持這樣一種并非沒有現(xiàn)實(shí)意義的價(jià)值觀念：環(huán)境秩序的優(yōu)劣盡管對(duì)其自身相對(duì)利益的增減產(chǎn)生重大影響，但這對(duì)于各個(gè)市場(chǎng)法人主體卻通常是沒有差別的，因?yàn)閷?duì)市場(chǎng)地位具有決定意義的完全在于各自競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力的強(qiáng)弱，這是市場(chǎng)法人主體壓倒一切的首要考慮。
2.納稅增加了市場(chǎng)法人主體的風(fēng)險(xiǎn)。
納稅對(duì)市場(chǎng)法人主體來說，會(huì)帶來風(fēng)險(xiǎn)承荷力的直接追加，與納稅相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)在：
?。?）投資扭曲風(fēng)險(xiǎn)。稅收保持中性是現(xiàn)代稅制建立的原則之一，即納稅人不因政府征稅而改變其既定的投資活動(dòng)。然而，在各國稅收實(shí)踐中，完全中性的稅制甚至是稅種還沒有過，政府征稅總會(huì)影響投資者的決策。這種由于征稅而使納稅人被迫改變投資行為而給市場(chǎng)法人主體帶來機(jī)會(huì)損失的可能性就是投資扭曲風(fēng)險(xiǎn)。這種風(fēng)險(xiǎn)源于稅收的非個(gè)性，并且非中性越強(qiáng)，投資的扭曲風(fēng)險(xiǎn)程度就越大，相應(yīng)的扭曲成本也就越高。
?。?）經(jīng)營損益風(fēng)險(xiǎn)。政府征稅其行為特征通常體現(xiàn)為對(duì)市場(chǎng)法人主體既得利益的分享，而非同時(shí)承擔(dān)相應(yīng)比例經(jīng)營損失風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任。盡管稅法規(guī)定市場(chǎng)法人主體在一定期限之內(nèi)可用以后實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)補(bǔ)償前期所發(fā)生的經(jīng)營虧損，但這必須基于市場(chǎng)法人主體在限定的期間內(nèi)擁有充分獲利能力的前提假設(shè)，否則，一切的風(fēng)險(xiǎn)損失便將完全地歸于市場(chǎng)法人主體負(fù)擔(dān)。因?yàn)槭袌?chǎng)法人主體已納稅款不能返還，意味著市場(chǎng)法人主體稅款的預(yù)繳，即稅負(fù)的加重，而從現(xiàn)行33％：67％的所得稅與市場(chǎng)法人主體稅后留利的分配比例來看，彌補(bǔ)前期虧損的結(jié)果，損失最大的無疑還是市場(chǎng)法人主體。
?。?）納稅支付風(fēng)險(xiǎn)。納稅區(qū)別于市場(chǎng)法人主體其他一般性債務(wù)的償還。因?yàn)槠渌麄鶆?wù)的償還具有非完全現(xiàn)金支出的特點(diǎn)，即市場(chǎng)法人主體有時(shí)可以不動(dòng)用現(xiàn)金就可結(jié)清所欠債的展期支付承諾以及新舊債務(wù)調(diào)換等等。而納稅作為市場(chǎng)法人主體對(duì)政府負(fù)債的償還，則具有單向的、強(qiáng)制的、完全現(xiàn)金支付的剛性約束。由于納稅的單向性與非返還性特征，決定了市場(chǎng)法人主體所負(fù)的稅收債務(wù)不可能采取與政府間債權(quán)債務(wù)互抵的途徑予以結(jié)清；稅法的強(qiáng)制性即市場(chǎng)法人主體履行納稅義務(wù)的無條件性，要求市場(chǎng)法人主體必須按期申報(bào)、清繳稅款。這就決定了市場(chǎng)法人主體對(duì)各項(xiàng)稅款的支付必須全部通過現(xiàn)金的形式，一旦既存現(xiàn)金匱乏而又無法予以通融時(shí)，其結(jié)局便不只是來自稅務(wù)機(jī)關(guān)直接性的經(jīng)濟(jì)懲罰，更主要的則是因?yàn)槭袌?chǎng)法人主體信譽(yù)形象的降低而可能引發(fā)其市場(chǎng)價(jià)值各種潛在的有形或無形的巨大損失。
正由于上述原因，盡管依法納稅對(duì)市場(chǎng)法人主體內(nèi)在機(jī)理的塑造有著極其重要的意義，市場(chǎng)法人主體在理財(cái)中仍容易形成一種納稅抵觸情緒，從而想方設(shè)法進(jìn)行稅收籌劃，以獲得更多的稅收利益，減輕稅收負(fù)擔(dān)。
三、稅收籌劃效應(yīng)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)
在法律制度約束下，通過內(nèi)在經(jīng)營機(jī)制的優(yōu)化而謀取最大限度的利益增值，是市場(chǎng)法人主體經(jīng)營理財(cái)?shù)男袨闇?zhǔn)則和根本出發(fā)點(diǎn)。稅收籌劃作為市場(chǎng)法人主體維護(hù)自身利益的一種必要手段，在具體實(shí)施時(shí)應(yīng)作好如下考慮：
（1）市場(chǎng)法人主體采取何種的稅收籌劃方式才能達(dá)到最佳稅負(fù)抑減效應(yīng)，即有利于財(cái)務(wù)目標(biāo)的最大化；
（2）這種減輕稅收負(fù)擔(dān)行為的實(shí)施對(duì)市場(chǎng)法人主體當(dāng)前及未來的發(fā)展是否會(huì)產(chǎn)生現(xiàn)實(shí)的或潛在的機(jī)會(huì)損失；
（3）取得的稅負(fù)減輕效應(yīng)與形成的機(jī)會(huì)成本配比的結(jié)果是否真正有利于市場(chǎng)法人主體內(nèi)在經(jīng)營機(jī)制的優(yōu)化和良性循環(huán)；
（4）市場(chǎng)法人主體減輕稅負(fù)行為的配組結(jié)構(gòu)是否具有順應(yīng)動(dòng)態(tài)市場(chǎng)環(huán)境的應(yīng)變能力，即具有怎么樣的結(jié)構(gòu)彈性及可能的結(jié)構(gòu)調(diào)整成本和風(fēng)險(xiǎn)程度；
（5）市場(chǎng)法人主體所實(shí)施的稅收籌劃行為是否隱藏著遭受法律懲處的可能性，一旦避稅不利，將給市場(chǎng)法人主體帶來怎么樣的后果等等。
顯然，在客觀條件具備的前提下，純粹的主觀動(dòng)機(jī)或愿望并非直接意味著市場(chǎng)法人主體就能有效地實(shí)施稅收籌劃，減輕納稅負(fù)擔(dān)。而只有將主觀動(dòng)機(jī)與決算素質(zhì)靈活地融匯于具體的經(jīng)營理財(cái)行為之中，并通過對(duì)客觀條件的深刻認(rèn)識(shí)和充分把握，在對(duì)未來市場(chǎng)動(dòng)態(tài)準(zhǔn)確預(yù)期的基礎(chǔ)上，選擇適宜的籌資、投資等配置方式與結(jié)構(gòu)，才有可能在實(shí)現(xiàn)稅收成本相對(duì)降低的同時(shí)，達(dá)成投資所有者財(cái)富最大化的財(cái)務(wù)目標(biāo)。否則，單向的主觀稅收籌劃愿望的沖動(dòng)與盲目行為組合的隨機(jī)擇取，必然會(huì)降低稅收籌劃的效應(yīng)，甚至對(duì)市場(chǎng)法人主體自身帶來負(fù)面影響：
（1）稅收籌劃的即時(shí)外顯收益抵補(bǔ)不了稅收籌劃的即時(shí)外顯成本，即稅收籌劃費(fèi)用過大，形成收不抵支，得不償失；
?。?）盡管稅收籌劃的即時(shí)外顯收益大于相應(yīng)的即時(shí)外顯成本，但稅收籌劃的即時(shí)外顯收益卻低于即時(shí)的機(jī)會(huì)成本；
（3）即使稅收即時(shí)凈收益超過即時(shí)的機(jī)會(huì)損失，但因片面的稅收籌劃動(dòng)機(jī)所導(dǎo)致的籌資、投資行為的短期化，必然會(huì)擾亂市場(chǎng)法人主體資金運(yùn)動(dòng)的內(nèi)在秩序，而使市場(chǎng)法人主體未來獲利能力受挫，形成更大的潛在損失；
?。?）一旦稅收籌劃行為失當(dāng)，觸犯稅收法規(guī)條例，必將使市場(chǎng)法人主體受到法律的嚴(yán)懲，而形成各種有形的、無形的、潛在的機(jī)會(huì)損失。
可見，市場(chǎng)法人主體想成功地實(shí)施稅收籌劃，要求決策者必須具備理財(cái)素質(zhì)和行為規(guī)范：
（1）具有一定的法律知識(shí)，能準(zhǔn)確地把握合法與非法的臨界點(diǎn)；
（2）能夠洞察經(jīng)濟(jì)發(fā)展動(dòng)向及稅收的立法宗旨，在有效地駕馭各種有利或不利的市場(chǎng)制約因素的基礎(chǔ)上，組織適宜的籌資、投資的配置秩序；
（3）必須樹立收益、成本、風(fēng)險(xiǎn)等現(xiàn)代價(jià)值觀念，即減輕稅負(fù)的根本目的是實(shí)現(xiàn)投資所有者利益預(yù)期的最大化，包括即時(shí)的和長(zhǎng)期的。當(dāng)即時(shí)利益與長(zhǎng)期利益發(fā)生沖突時(shí)，應(yīng)以長(zhǎng)期利益為首選。因此，市場(chǎng)法人主體必須將稅收籌劃活動(dòng)的收益、成本，包括外顯成本和內(nèi)涵成本，支付成本與機(jī)會(huì)成本協(xié)調(diào)權(quán)衡，并充分估計(jì)可能的風(fēng)險(xiǎn)程度及風(fēng)險(xiǎn)損益?？傊?，市場(chǎng)法人主體只有依托長(zhǎng)期利益目標(biāo)的優(yōu)化，通過籌資、投資活動(dòng)的合理規(guī)劃，組織收益、成本、風(fēng)險(xiǎn)的最佳配比，才能獲得理想的稅收籌劃效應(yīng)。
由于稅收籌劃行為通常是依托于市場(chǎng)法人主體正常的經(jīng)營理財(cái)活動(dòng)，因而在實(shí)施稅收籌劃過程中，不應(yīng)當(dāng)片面地追求稅收籌劃自身效應(yīng)的提高而擾亂正常的經(jīng)營理財(cái)秩序。否則，往往會(huì)因影響正常經(jīng)營理財(cái)業(yè)績(jī)的下降而從根本上損害了市場(chǎng)法人主體總體財(cái)務(wù)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)與提高。基于這種考慮，對(duì)稅收籌劃效應(yīng)實(shí)施評(píng)價(jià)考核時(shí)，應(yīng)切實(shí)注意以下問題：
一是稅收籌劃的意義不僅僅反映為其自身績(jī)效的大小或水平的高低，更在于是否有助于市場(chǎng)法人主體總體財(cái)務(wù)目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)與有效維護(hù)，即市場(chǎng)法人主體不能單純地為了減輕稅負(fù)而追求減輕稅負(fù)；二是稅收籌劃活動(dòng)的外顯績(jī)效，并不直接等同于其對(duì)財(cái)務(wù)目標(biāo)的貢獻(xiàn)程度，而應(yīng)在將與之相關(guān)的各種機(jī)會(huì)損益因素全面納入，并予以調(diào)整后方可做出正確的結(jié)論。
然而，作為一個(gè)特殊的經(jīng)營理財(cái)環(huán)節(jié)，稅收籌劃活動(dòng)又區(qū)別于一般的經(jīng)營理財(cái)決策，但兩者最終統(tǒng)一于市場(chǎng)法人主體總體的財(cái)務(wù)目標(biāo)規(guī)劃。其差異點(diǎn)在于財(cái)務(wù)目標(biāo)體現(xiàn)的非直接性。
一般正常性的經(jīng)營理財(cái)活動(dòng)，其目的是在于增加市場(chǎng)法人主體的收入與利潤(rùn)，它意味著市場(chǎng)法人主體現(xiàn)金的預(yù)期流入量，是對(duì)市場(chǎng)法人主體財(cái)務(wù)目標(biāo)的直接體現(xiàn)；而稅收籌劃就其外顯形式來看，首先在于尋求實(shí)際稅負(fù)降低的可能途徑，即通過對(duì)應(yīng)付稅款現(xiàn)金流出量的有效控制，而調(diào)整市場(chǎng)法人主體切身利益的相對(duì)增加。因此，它是以間接的方式實(shí)現(xiàn)對(duì)市場(chǎng)法人主體財(cái)務(wù)目標(biāo)的維護(hù)。同時(shí)，也正是由于稅收籌劃對(duì)市場(chǎng)法人主體財(cái)務(wù)目標(biāo)發(fā)生效應(yīng)與影響的間接性特征，又使得稅收籌劃及其績(jī)效的評(píng)價(jià)形成一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的過程：
（1）稅收籌劃既制約于正常經(jīng)營理財(cái)秩序，又可通過稅收籌劃措施的恰當(dāng)選擇與合理配組，誘導(dǎo)市場(chǎng)法人主體整個(gè)市場(chǎng)價(jià)值取向行為觀念的轉(zhuǎn)換及層次演進(jìn)。
（2）在許多情況下，稅收籌劃活動(dòng)也可完全脫離于正常的經(jīng)營理財(cái)過程而獨(dú)立地進(jìn)行，這一類情形主要囿于純粹的納稅環(huán)節(jié)。
（3）稅收籌劃對(duì)于抑減納稅現(xiàn)金支出的剛性約束程度有著獨(dú)特的功能，而這種功能對(duì)市場(chǎng)法人主體選擇最佳財(cái)務(wù)目標(biāo)的決策往往會(huì)產(chǎn)生極為深刻的決定性影響。
總之，組織和評(píng)價(jià)稅收籌劃活動(dòng)，不僅要充分依托市場(chǎng)法人主體正常經(jīng)營理財(cái)?shù)膬?nèi)在秩序，同時(shí)也應(yīng)切實(shí)遵循稅收籌劃相對(duì)獨(dú)立的行為特征，從而使稅收籌劃活動(dòng)的特殊性與正常經(jīng)營理財(cái)過程的一般性有機(jī)地融匯于市場(chǎng)法人主體利益最大化財(cái)務(wù)目標(biāo)之中。
稅收籌劃利益是指市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃所得到的好處。它通常有兩種形式：
一是應(yīng)納稅額的絕對(duì)減少；二是稅款的延遲繳納。
應(yīng)納稅額的絕對(duì)減少，可能通過的途徑有：因市場(chǎng)法人主體的投資地、投資行業(yè)的不同而獲得稅收優(yōu)惠規(guī)定所帶來的好處，或者適用較低的稅率，或者享有更寬的列支扣除而縮小稅基或者直接減少應(yīng)納稅額；因市場(chǎng)法人主體對(duì)投資規(guī)模、投資結(jié)構(gòu)、籌資方式的合適選擇與確定，采用最有利的方案，從而獲得諸多方案的比較利益，少支出稅款或?qū)崿F(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化。
稅款的延遲繳納相當(dāng)于納稅人從政府手中獲得了一筆無息貸款，它不僅有利于資金周轉(zhuǎn)，而且可以節(jié)省利息支出；由于通貨膨脹的影響，延期以后繳納的稅款的幣值隨時(shí)間的推移而下降，從而降低了納稅人的實(shí)際繳納稅額。在當(dāng)今的經(jīng)濟(jì)生活中，通貨膨脹總是客觀存在的，而且膨脹率一般在5％以上。只要運(yùn)用得當(dāng)，市場(chǎng)法人主體是完全有可能獲得延期納稅的好處的。因?yàn)樵谀承┣闆r下，如防止稅收造成納稅人的負(fù)擔(dān)過重或鼓勵(lì)投資，稅法特別做出了可延期納稅的規(guī)定。前者如納稅人在某一年度取得了特別高的所得，國外有可能被允許將這些所得平均分散到數(shù)年之內(nèi)去計(jì)稅和納稅，或是對(duì)取得高所得年度應(yīng)納的稅款采取分期繳納稅款的方式；后者如允許納稅人對(duì)其營業(yè)財(cái)產(chǎn)采用初期折舊或者自由折舊方法，這樣就可減少低折舊年度的應(yīng)稅所得，從而實(shí)現(xiàn)延期納稅。在我國，市場(chǎng)法人主體要獲得延期納稅的好處，主要通過對(duì)折舊方法、存貨計(jì)價(jià)方法、費(fèi)用攤銷方法的適時(shí)適勢(shì)選擇運(yùn)用來實(shí)現(xiàn)。
應(yīng)該指出，不論是稅款的絕對(duì)減少，還是稅款的延期繳納，均只是稅收籌劃利益的外顯形式。其實(shí)，市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃除了獲得這些直接好處外，更重要的意義在于稅負(fù)減輕，使市場(chǎng)法人主體有可能在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，擁有更多的有利條件，更容易獲得較高的資本回報(bào)率，使市場(chǎng)法人主體的生產(chǎn)經(jīng)營處于良性循環(huán)之中。
二、稅收籌劃利益的實(shí)現(xiàn)
市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃的目的在于獲得稅收利益。市場(chǎng)法人主體之所以要千方百計(jì)地追求稅收利益，其主要原因有：
1.納稅減少市場(chǎng)法人主體既得利益的直接性與收益社會(huì)補(bǔ)償期望的不確定性、隱蔽性及非對(duì)等性是誘發(fā)市場(chǎng)法人主體減輕稅負(fù)擔(dān)的根本動(dòng)機(jī)。
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，市場(chǎng)法人主體各自有著彼此獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益、收支配比原則，即投資的耗費(fèi)應(yīng)能為其產(chǎn)生更大的收入所得，是制約其市場(chǎng)行為取向的首要價(jià)值觀念，這無疑也是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)規(guī)律的客觀要求所在。在這種情況下，市場(chǎng)法人主體想實(shí)現(xiàn)其既定的財(cái)務(wù)目標(biāo)，不止在于其經(jīng)營收入的有效規(guī)劃及合理分配。對(duì)市場(chǎng)法人主體來說，收入與成本目標(biāo)的達(dá)成僅意味著稅前預(yù)期的取得，并非是其終極財(cái)務(wù)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。無論什么樣的法人主體都要依法納稅。稅后利潤(rùn)才能由市場(chǎng)法人主體自由支配。因而市場(chǎng)法人主體更關(guān)注的是如何最大限度地分享稅后利潤(rùn)。
依法納稅在理論上對(duì)維護(hù)市場(chǎng)法人主體共同的社會(huì)利益固然重要且很必要，稅制本身的制定也應(yīng)盡可能地公平、公正、合理。然而，對(duì)個(gè)別法人主體來說，納稅畢竟意味著其既得利益的損失，或者說是政府對(duì)其財(cái)務(wù)成果的無償攫取。市場(chǎng)法人主體在納稅時(shí)必然要作這樣的考慮：既然納稅緣于對(duì)社會(huì)共同利益的維護(hù)與保障，那么，稅收實(shí)施后是否確實(shí)能有助于產(chǎn)生一種良好的社會(huì)效應(yīng)；這種預(yù)期的社會(huì)效應(yīng)需多長(zhǎng)時(shí)間才能顯現(xiàn)出來，程度又有多大。即使所預(yù)期的納稅社會(huì)效應(yīng)能夠順利達(dá)成，如社會(huì)秩序及市場(chǎng)總體環(huán)境得以改善，納稅主體又會(huì)提出新的問題：即本法人主體是否能因此而得益，得益多少。
更大的問題產(chǎn)生于納稅的實(shí)際結(jié)果對(duì)其理論效應(yīng)經(jīng)常存在偏差。因?yàn)槔碚摲治龅募僭O(shè)往往排除了現(xiàn)實(shí)生活各種不定因素的干擾，一旦納稅的預(yù)期效應(yīng)無法實(shí)現(xiàn)，甚至在某種程度上擾亂了市場(chǎng)法人主體內(nèi)在的運(yùn)行機(jī)制，即反映為負(fù)的社會(huì)效應(yīng)，或因?yàn)闀r(shí)滯性原因而使市場(chǎng)法人主體久久感受不到社會(huì)秩序及市場(chǎng)環(huán)境的優(yōu)化，便會(huì)對(duì)納稅的必要性產(chǎn)生懷疑。況且，市場(chǎng)法人主體得自于社會(huì)秩序和市場(chǎng)環(huán)境改善的效益增值具有隱蔽性與非計(jì)量性的特征，加之其受益程度與之納稅多少的非對(duì)等相關(guān)性，自然會(huì)使市場(chǎng)法人主體始終地堅(jiān)持這樣一種并非沒有現(xiàn)實(shí)意義的價(jià)值觀念：環(huán)境秩序的優(yōu)劣盡管對(duì)其自身相對(duì)利益的增減產(chǎn)生重大影響，但這對(duì)于各個(gè)市場(chǎng)法人主體卻通常是沒有差別的，因?yàn)閷?duì)市場(chǎng)地位具有決定意義的完全在于各自競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力的強(qiáng)弱，這是市場(chǎng)法人主體壓倒一切的首要考慮。
2.納稅增加了市場(chǎng)法人主體的風(fēng)險(xiǎn)。
納稅對(duì)市場(chǎng)法人主體來說，會(huì)帶來風(fēng)險(xiǎn)承荷力的直接追加，與納稅相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)在：
?。?）投資扭曲風(fēng)險(xiǎn)。稅收保持中性是現(xiàn)代稅制建立的原則之一，即納稅人不因政府征稅而改變其既定的投資活動(dòng)。然而，在各國稅收實(shí)踐中，完全中性的稅制甚至是稅種還沒有過，政府征稅總會(huì)影響投資者的決策。這種由于征稅而使納稅人被迫改變投資行為而給市場(chǎng)法人主體帶來機(jī)會(huì)損失的可能性就是投資扭曲風(fēng)險(xiǎn)。這種風(fēng)險(xiǎn)源于稅收的非個(gè)性，并且非中性越強(qiáng)，投資的扭曲風(fēng)險(xiǎn)程度就越大，相應(yīng)的扭曲成本也就越高。
?。?）經(jīng)營損益風(fēng)險(xiǎn)。政府征稅其行為特征通常體現(xiàn)為對(duì)市場(chǎng)法人主體既得利益的分享，而非同時(shí)承擔(dān)相應(yīng)比例經(jīng)營損失風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任。盡管稅法規(guī)定市場(chǎng)法人主體在一定期限之內(nèi)可用以后實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)補(bǔ)償前期所發(fā)生的經(jīng)營虧損，但這必須基于市場(chǎng)法人主體在限定的期間內(nèi)擁有充分獲利能力的前提假設(shè)，否則，一切的風(fēng)險(xiǎn)損失便將完全地歸于市場(chǎng)法人主體負(fù)擔(dān)。因?yàn)槭袌?chǎng)法人主體已納稅款不能返還，意味著市場(chǎng)法人主體稅款的預(yù)繳，即稅負(fù)的加重，而從現(xiàn)行33％：67％的所得稅與市場(chǎng)法人主體稅后留利的分配比例來看，彌補(bǔ)前期虧損的結(jié)果，損失最大的無疑還是市場(chǎng)法人主體。
?。?）納稅支付風(fēng)險(xiǎn)。納稅區(qū)別于市場(chǎng)法人主體其他一般性債務(wù)的償還。因?yàn)槠渌麄鶆?wù)的償還具有非完全現(xiàn)金支出的特點(diǎn)，即市場(chǎng)法人主體有時(shí)可以不動(dòng)用現(xiàn)金就可結(jié)清所欠債的展期支付承諾以及新舊債務(wù)調(diào)換等等。而納稅作為市場(chǎng)法人主體對(duì)政府負(fù)債的償還，則具有單向的、強(qiáng)制的、完全現(xiàn)金支付的剛性約束。由于納稅的單向性與非返還性特征，決定了市場(chǎng)法人主體所負(fù)的稅收債務(wù)不可能采取與政府間債權(quán)債務(wù)互抵的途徑予以結(jié)清；稅法的強(qiáng)制性即市場(chǎng)法人主體履行納稅義務(wù)的無條件性，要求市場(chǎng)法人主體必須按期申報(bào)、清繳稅款。這就決定了市場(chǎng)法人主體對(duì)各項(xiàng)稅款的支付必須全部通過現(xiàn)金的形式，一旦既存現(xiàn)金匱乏而又無法予以通融時(shí)，其結(jié)局便不只是來自稅務(wù)機(jī)關(guān)直接性的經(jīng)濟(jì)懲罰，更主要的則是因?yàn)槭袌?chǎng)法人主體信譽(yù)形象的降低而可能引發(fā)其市場(chǎng)價(jià)值各種潛在的有形或無形的巨大損失。
正由于上述原因，盡管依法納稅對(duì)市場(chǎng)法人主體內(nèi)在機(jī)理的塑造有著極其重要的意義，市場(chǎng)法人主體在理財(cái)中仍容易形成一種納稅抵觸情緒，從而想方設(shè)法進(jìn)行稅收籌劃，以獲得更多的稅收利益，減輕稅收負(fù)擔(dān)。
三、稅收籌劃效應(yīng)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)
在法律制度約束下，通過內(nèi)在經(jīng)營機(jī)制的優(yōu)化而謀取最大限度的利益增值，是市場(chǎng)法人主體經(jīng)營理財(cái)?shù)男袨闇?zhǔn)則和根本出發(fā)點(diǎn)。稅收籌劃作為市場(chǎng)法人主體維護(hù)自身利益的一種必要手段，在具體實(shí)施時(shí)應(yīng)作好如下考慮：
（1）市場(chǎng)法人主體采取何種的稅收籌劃方式才能達(dá)到最佳稅負(fù)抑減效應(yīng)，即有利于財(cái)務(wù)目標(biāo)的最大化；
（2）這種減輕稅收負(fù)擔(dān)行為的實(shí)施對(duì)市場(chǎng)法人主體當(dāng)前及未來的發(fā)展是否會(huì)產(chǎn)生現(xiàn)實(shí)的或潛在的機(jī)會(huì)損失；
（3）取得的稅負(fù)減輕效應(yīng)與形成的機(jī)會(huì)成本配比的結(jié)果是否真正有利于市場(chǎng)法人主體內(nèi)在經(jīng)營機(jī)制的優(yōu)化和良性循環(huán)；
（4）市場(chǎng)法人主體減輕稅負(fù)行為的配組結(jié)構(gòu)是否具有順應(yīng)動(dòng)態(tài)市場(chǎng)環(huán)境的應(yīng)變能力，即具有怎么樣的結(jié)構(gòu)彈性及可能的結(jié)構(gòu)調(diào)整成本和風(fēng)險(xiǎn)程度；
（5）市場(chǎng)法人主體所實(shí)施的稅收籌劃行為是否隱藏著遭受法律懲處的可能性，一旦避稅不利，將給市場(chǎng)法人主體帶來怎么樣的后果等等。
顯然，在客觀條件具備的前提下，純粹的主觀動(dòng)機(jī)或愿望并非直接意味著市場(chǎng)法人主體就能有效地實(shí)施稅收籌劃，減輕納稅負(fù)擔(dān)。而只有將主觀動(dòng)機(jī)與決算素質(zhì)靈活地融匯于具體的經(jīng)營理財(cái)行為之中，并通過對(duì)客觀條件的深刻認(rèn)識(shí)和充分把握，在對(duì)未來市場(chǎng)動(dòng)態(tài)準(zhǔn)確預(yù)期的基礎(chǔ)上，選擇適宜的籌資、投資等配置方式與結(jié)構(gòu)，才有可能在實(shí)現(xiàn)稅收成本相對(duì)降低的同時(shí)，達(dá)成投資所有者財(cái)富最大化的財(cái)務(wù)目標(biāo)。否則，單向的主觀稅收籌劃愿望的沖動(dòng)與盲目行為組合的隨機(jī)擇取，必然會(huì)降低稅收籌劃的效應(yīng)，甚至對(duì)市場(chǎng)法人主體自身帶來負(fù)面影響：
（1）稅收籌劃的即時(shí)外顯收益抵補(bǔ)不了稅收籌劃的即時(shí)外顯成本，即稅收籌劃費(fèi)用過大，形成收不抵支，得不償失；
?。?）盡管稅收籌劃的即時(shí)外顯收益大于相應(yīng)的即時(shí)外顯成本，但稅收籌劃的即時(shí)外顯收益卻低于即時(shí)的機(jī)會(huì)成本；
（3）即使稅收即時(shí)凈收益超過即時(shí)的機(jī)會(huì)損失，但因片面的稅收籌劃動(dòng)機(jī)所導(dǎo)致的籌資、投資行為的短期化，必然會(huì)擾亂市場(chǎng)法人主體資金運(yùn)動(dòng)的內(nèi)在秩序，而使市場(chǎng)法人主體未來獲利能力受挫，形成更大的潛在損失；
?。?）一旦稅收籌劃行為失當(dāng)，觸犯稅收法規(guī)條例，必將使市場(chǎng)法人主體受到法律的嚴(yán)懲，而形成各種有形的、無形的、潛在的機(jī)會(huì)損失。
可見，市場(chǎng)法人主體想成功地實(shí)施稅收籌劃，要求決策者必須具備理財(cái)素質(zhì)和行為規(guī)范：
（1）具有一定的法律知識(shí)，能準(zhǔn)確地把握合法與非法的臨界點(diǎn)；
（2）能夠洞察經(jīng)濟(jì)發(fā)展動(dòng)向及稅收的立法宗旨，在有效地駕馭各種有利或不利的市場(chǎng)制約因素的基礎(chǔ)上，組織適宜的籌資、投資的配置秩序；
（3）必須樹立收益、成本、風(fēng)險(xiǎn)等現(xiàn)代價(jià)值觀念，即減輕稅負(fù)的根本目的是實(shí)現(xiàn)投資所有者利益預(yù)期的最大化，包括即時(shí)的和長(zhǎng)期的。當(dāng)即時(shí)利益與長(zhǎng)期利益發(fā)生沖突時(shí)，應(yīng)以長(zhǎng)期利益為首選。因此，市場(chǎng)法人主體必須將稅收籌劃活動(dòng)的收益、成本，包括外顯成本和內(nèi)涵成本，支付成本與機(jī)會(huì)成本協(xié)調(diào)權(quán)衡，并充分估計(jì)可能的風(fēng)險(xiǎn)程度及風(fēng)險(xiǎn)損益?？傊?，市場(chǎng)法人主體只有依托長(zhǎng)期利益目標(biāo)的優(yōu)化，通過籌資、投資活動(dòng)的合理規(guī)劃，組織收益、成本、風(fēng)險(xiǎn)的最佳配比，才能獲得理想的稅收籌劃效應(yīng)。
由于稅收籌劃行為通常是依托于市場(chǎng)法人主體正常的經(jīng)營理財(cái)活動(dòng)，因而在實(shí)施稅收籌劃過程中，不應(yīng)當(dāng)片面地追求稅收籌劃自身效應(yīng)的提高而擾亂正常的經(jīng)營理財(cái)秩序。否則，往往會(huì)因影響正常經(jīng)營理財(cái)業(yè)績(jī)的下降而從根本上損害了市場(chǎng)法人主體總體財(cái)務(wù)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)與提高。基于這種考慮，對(duì)稅收籌劃效應(yīng)實(shí)施評(píng)價(jià)考核時(shí)，應(yīng)切實(shí)注意以下問題：
一是稅收籌劃的意義不僅僅反映為其自身績(jī)效的大小或水平的高低，更在于是否有助于市場(chǎng)法人主體總體財(cái)務(wù)目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)與有效維護(hù)，即市場(chǎng)法人主體不能單純地為了減輕稅負(fù)而追求減輕稅負(fù)；二是稅收籌劃活動(dòng)的外顯績(jī)效，并不直接等同于其對(duì)財(cái)務(wù)目標(biāo)的貢獻(xiàn)程度，而應(yīng)在將與之相關(guān)的各種機(jī)會(huì)損益因素全面納入，并予以調(diào)整后方可做出正確的結(jié)論。
然而，作為一個(gè)特殊的經(jīng)營理財(cái)環(huán)節(jié)，稅收籌劃活動(dòng)又區(qū)別于一般的經(jīng)營理財(cái)決策，但兩者最終統(tǒng)一于市場(chǎng)法人主體總體的財(cái)務(wù)目標(biāo)規(guī)劃。其差異點(diǎn)在于財(cái)務(wù)目標(biāo)體現(xiàn)的非直接性。
一般正常性的經(jīng)營理財(cái)活動(dòng)，其目的是在于增加市場(chǎng)法人主體的收入與利潤(rùn)，它意味著市場(chǎng)法人主體現(xiàn)金的預(yù)期流入量，是對(duì)市場(chǎng)法人主體財(cái)務(wù)目標(biāo)的直接體現(xiàn)；而稅收籌劃就其外顯形式來看，首先在于尋求實(shí)際稅負(fù)降低的可能途徑，即通過對(duì)應(yīng)付稅款現(xiàn)金流出量的有效控制，而調(diào)整市場(chǎng)法人主體切身利益的相對(duì)增加。因此，它是以間接的方式實(shí)現(xiàn)對(duì)市場(chǎng)法人主體財(cái)務(wù)目標(biāo)的維護(hù)。同時(shí)，也正是由于稅收籌劃對(duì)市場(chǎng)法人主體財(cái)務(wù)目標(biāo)發(fā)生效應(yīng)與影響的間接性特征，又使得稅收籌劃及其績(jī)效的評(píng)價(jià)形成一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的過程：
（1）稅收籌劃既制約于正常經(jīng)營理財(cái)秩序，又可通過稅收籌劃措施的恰當(dāng)選擇與合理配組，誘導(dǎo)市場(chǎng)法人主體整個(gè)市場(chǎng)價(jià)值取向行為觀念的轉(zhuǎn)換及層次演進(jìn)。
（2）在許多情況下，稅收籌劃活動(dòng)也可完全脫離于正常的經(jīng)營理財(cái)過程而獨(dú)立地進(jìn)行，這一類情形主要囿于純粹的納稅環(huán)節(jié)。
（3）稅收籌劃對(duì)于抑減納稅現(xiàn)金支出的剛性約束程度有著獨(dú)特的功能，而這種功能對(duì)市場(chǎng)法人主體選擇最佳財(cái)務(wù)目標(biāo)的決策往往會(huì)產(chǎn)生極為深刻的決定性影響。
總之，組織和評(píng)價(jià)稅收籌劃活動(dòng)，不僅要充分依托市場(chǎng)法人主體正常經(jīng)營理財(cái)?shù)膬?nèi)在秩序，同時(shí)也應(yīng)切實(shí)遵循稅收籌劃相對(duì)獨(dú)立的行為特征，從而使稅收籌劃活動(dòng)的特殊性與正常經(jīng)營理財(cái)過程的一般性有機(jī)地融匯于市場(chǎng)法人主體利益最大化財(cái)務(wù)目標(biāo)之中。
推薦閱讀
相關(guān)資訊