消費(fèi)稅納稅籌劃的基本思路
稅收籌劃又稱為稅務(wù)籌劃、納稅籌劃,是指納稅人在遵守稅法的前提下,運(yùn)用稅法賦予的權(quán)利,進(jìn)行旨在減輕稅負(fù)(少繳稅、不繳稅或緩繳稅)的謀劃。稅收籌劃包括節(jié)稅和避稅,它們的特點(diǎn)是形式上都不違抗稅法,前者是充分利用稅法中固有的有助于減輕稅負(fù)的制度規(guī)定,規(guī)避稅收負(fù)擔(dān),它符合政府的政策導(dǎo)向,甚至值得提倡;后者是利用現(xiàn)有稅法中的缺陷與疏漏,通過對籌資活動、投資活動、經(jīng)營活動的巧妙安排,達(dá)到規(guī)避稅負(fù)的目的。避稅雖然不直接觸犯稅法,但它往往不符合政府的政策意圖。從稅制建設(shè)的意義上說,避稅必然要受到反避稅的制約,它的存在可以從反面推動稅收立法水平和征管水平的提高。從遠(yuǎn)期看,節(jié)稅優(yōu)于避稅,不會因?yàn)榉幢芏悧l款的建立而失去用武之地。需要說明的是:偷稅、騙稅、抗稅均屬違反稅法的行為,與節(jié)稅、避稅有本質(zhì)區(qū)別,不能列入稅收籌劃的范圍。
消費(fèi)稅是我國現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅中的一個重要稅種,它與增值稅相互配合,在增值稅普遍調(diào)節(jié)的基礎(chǔ)上,發(fā)揮特殊調(diào)節(jié)的功能。為了達(dá)到必要的調(diào)控力度,消費(fèi)稅的稅負(fù)水平較高,最高的稅率達(dá)到50%,其稅收負(fù)擔(dān)不僅足以左右普通百姓的消費(fèi)行為,而且關(guān)系到企業(yè)的經(jīng)營狀況和利潤水平,對消費(fèi)稅進(jìn)行稅收籌劃是當(dāng)前企業(yè)財(cái)務(wù)工作中值得關(guān)注的一個重要問題。
一、征稅范圍的稅收籌劃
從國際上看,消費(fèi)稅的征收范圍有兩種選擇,一種是廣泛課征于消費(fèi)領(lǐng)域,既包括對生活消費(fèi)資料的課征,也包括對生產(chǎn)消費(fèi)資料的課征;既有少數(shù)限制消費(fèi)的產(chǎn)品,也有人民生活的必需品。另一種是選擇部分消費(fèi)品進(jìn)行課征,通常是少數(shù)限制消費(fèi)的生活消費(fèi)品。
不同國家對征收范圍的選擇取決于國家賦予消費(fèi)稅的職能及本國的稅制結(jié)構(gòu)。我國現(xiàn)行消費(fèi)稅是與增值稅配合而來的,在增值稅普遍調(diào)節(jié)的基礎(chǔ)上,發(fā)揮重點(diǎn)調(diào)節(jié)的功能。因此,消費(fèi)稅的征收范圍比較窄,僅僅局限在11類商品中。這1l類應(yīng)稅消費(fèi)品分別是:煙、酒及酒精、化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮及焰火、汽油、柴油、汽車輪胎、摩托車、小汽車。如果企業(yè)希望從源頭上節(jié)稅,不妨在投資決策的時候,就避開上述消費(fèi)品,而選擇其他符合國家產(chǎn)業(yè)政策、在流轉(zhuǎn)稅及所得稅。方面有優(yōu)惠措施的產(chǎn)品進(jìn)行投資。如:高檔攝像機(jī)、高檔組合音響、裘皮制品、移動電話、裝飾材料等。在市場前景看好的情況下,企業(yè)選擇這類項(xiàng)目投資,也可以達(dá)到規(guī)避消費(fèi)稅稅收負(fù)擔(dān)的目的。
二、消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃
進(jìn)行消費(fèi)稅的稅收籌劃時,在計(jì)稅依據(jù)方面大有文章可做。現(xiàn)行制度規(guī)定:消費(fèi)稅的計(jì)算方法有從價定率和從量定額兩種,對實(shí)行從價定率辦法計(jì)算應(yīng)納稅額的應(yīng)稅消費(fèi)品,如果包裝物連同產(chǎn)品銷售,無論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價,也不論會計(jì)上如何處理,包裝物均應(yīng)并入銷售額中計(jì)征消費(fèi)稅。但如果包裝物并未隨同產(chǎn)品銷售,而是借給購貨方周轉(zhuǎn)使用,僅僅收取包裝物押金的話,只要此項(xiàng)押金在規(guī)定的時間內(nèi)(一般為一年)退回,可以不并入銷售額計(jì)算納稅。因此,企業(yè)可以考慮在情況允許時采用出借包裝物的方式,一方面有助于減少計(jì)稅依據(jù),降低稅收負(fù)擔(dān),另一方面在歸還押金之前,企業(yè)可以占有這部分押金的利息。
例如:某企業(yè)銷售商品100件,每件售價500元,其中含木質(zhì)包裝箱價款50元,如果連同包裝物一并銷售,銷售額為50000元。若消費(fèi)稅稅率為10%,應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為5000(50000×10%=5000)元。如果企業(yè)不將包裝物隨同消費(fèi)品出售,而采用收取包裝物押金的方法,規(guī)定要求購貨方在6個月內(nèi)退還,就可以節(jié)稅427.35[50×100÷(1+17%)×10%≈427.35]元,實(shí)際納稅4572.65(5000-427.35)元,此外企業(yè)還可以從銀行獲得這5000元押金所孽生的利息。
三、納稅環(huán)節(jié)的稅收籌劃
國際上開征消費(fèi)稅的國家,消費(fèi)稅的征收多在零售環(huán)節(jié),這一方面體現(xiàn)了這一稅種重在調(diào)節(jié)消費(fèi)的意圖,另一方面較少占用生產(chǎn)經(jīng)營者的周轉(zhuǎn)資金,有助于減輕生產(chǎn)經(jīng)營者的負(fù)擔(dān)。而我國的消費(fèi)稅除金銀首飾改在零售環(huán)節(jié)課稅以外,其他應(yīng)稅消費(fèi)基本在產(chǎn)制環(huán)節(jié)課稅。這樣的規(guī)定主要是從方便征管的角度考慮的,因?yàn)樵诋a(chǎn)制環(huán)節(jié)納稅人戶數(shù)較少,征管對象明確,便于控制稅源,降低征管成本。但是產(chǎn)制環(huán)節(jié)終究不是商品實(shí)現(xiàn)消費(fèi)以前最后一個流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié),在這個環(huán)節(jié)之后還存在著批發(fā)、零售等若干個流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié),這在客觀上為納稅人選擇一定的方式節(jié)稅提供了可能。納稅人可以采用分設(shè)獨(dú)立核算的經(jīng)銷部、銷售公司再以正常價格對外銷售,由于消費(fèi)稅主要在產(chǎn)制環(huán)節(jié)征收,納稅人的稅收負(fù)擔(dān)會因此減輕許多。下面,試舉一例加以說明:某酒廠生產(chǎn)的糧食白酒,正常生產(chǎn)環(huán)節(jié)的售價為每箱150元,適用消費(fèi)稅稅率為25%,應(yīng)納消費(fèi)稅為37.5元,倘若該廠分設(shè)獨(dú)立核算的經(jīng)銷部,向經(jīng)銷部供貨時價格定為每箱80元,則實(shí)際繳納消費(fèi)稅僅為20元,企業(yè)可以節(jié)稅17.5元。現(xiàn)在,這種做法在生產(chǎn)酒、煙、化妝品、摩托車、小汽車的行業(yè)里得到了較為普遍的應(yīng)用。不過,這里提醒納稅人:生產(chǎn)廠家向經(jīng)銷部出售應(yīng)稅消費(fèi)品時,只能適度壓低價格,如果壓低的幅度過大,就屬于稅法所稱“價格明顯偏低”的情況,稅務(wù)機(jī)關(guān)可以行使對價格的調(diào)整權(quán)。此外,這種行為的性質(zhì)屬于避稅,它會由于反避稅條款的建立而無法再繼續(xù)使用。例如國家稅務(wù)總局對中國第一汽車集團(tuán)公司及上海大眾汽車有限公司等大型汽車生產(chǎn)企業(yè)的消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)進(jìn)行了調(diào)整,由在生產(chǎn)環(huán)節(jié)對廠商課稅,改為推延至經(jīng)銷環(huán)節(jié),并對其分設(shè)的經(jīng)銷公司課稅。
四、兼營行為的稅收籌劃
兼營多種不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的企業(yè),應(yīng)當(dāng)分別核算不同應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額、銷售數(shù)量。未分別核算的,或者將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的,一律從高適用稅率。例如某公司既生產(chǎn)經(jīng)營化妝品,又生產(chǎn)經(jīng)營護(hù)膚護(hù)發(fā)品,消費(fèi)稅稅率分別為30%、8%,如果該公司不分別核算銷售額,則稅務(wù)機(jī)關(guān)一律按化妝品的稅率征收消費(fèi)稅。如果該公司將化妝品與護(hù)膚護(hù)發(fā)品組成成套消費(fèi)品銷售,全部銷售額也要適用30%的稅率,這顯然會加重護(hù)膚護(hù)發(fā)品的稅收負(fù)擔(dān)。因此,納稅人應(yīng)該加強(qiáng)會計(jì)核算,做到帳目清楚,以免蒙受不必要的損失。此外,納稅人在進(jìn)行銷售策劃的時候,應(yīng)注意消費(fèi)品的組合問題,沒有必要成套銷售的,不宜采用這種銷售方式。
五、出口應(yīng)稅消費(fèi)品的稅收籌劃
現(xiàn)行消費(fèi)稅對出口應(yīng)稅消費(fèi)品規(guī)定了優(yōu)惠措施,只要納稅人出口的消費(fèi)品,不是國家禁止或限制出口的貨物在出口環(huán)節(jié)均可以享受退(免)稅的待遇,意在鼓勵納稅人盡量擴(kuò)大出口規(guī)模。從節(jié)稅的角度出發(fā),納稅人應(yīng)該想方設(shè)法開拓國際市場,為本企業(yè)謀求盡可能多的合理利益。
此外,在出口產(chǎn)品因質(zhì)量等問題被退貨的情況下,依然存在著一定的節(jié)稅機(jī)會。稅法中有這樣的規(guī)定:由納稅人直接出口的應(yīng)稅消費(fèi)品,辦理免稅后發(fā)生退關(guān),或者國外退貨,退回進(jìn)口時予以免稅的,經(jīng)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后,可暫不辦理補(bǔ)稅,待其轉(zhuǎn)為國內(nèi)銷售時,再向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)補(bǔ)繳消費(fèi)稅。從上述規(guī)定中,我們可能發(fā)現(xiàn)這中間蘊(yùn)藏著資金的時間價值――利息。在貨物出口到退貨及退款之間,一方面納稅人無償占有這筆退款的時間價值,另一方面在免稅和補(bǔ)稅的間隔中,納稅人又占有了稅款的時間價值。
六、以外匯結(jié)算的應(yīng)稅消費(fèi)品的稅收籌劃
納稅人以外匯結(jié)算應(yīng)稅消費(fèi)時,應(yīng)按外匯市場牌價折合成人民幣銷售額以后,再按公式計(jì)算應(yīng)納稅額。人民幣折合率既可以采用結(jié)算當(dāng)天的國家外匯牌價,也可以米用當(dāng)月1目的外匯牌價。一般來說,外匯市場波動越人,選擇折合率進(jìn)行節(jié)稅的必要性越大。如果能以較低的人民幣匯率計(jì)算應(yīng)納稅額,對于企業(yè)顯然是非常有利的。例如:某企業(yè)某年12月15日取得40萬美元銷售額,12月1目的國家外匯牌價為1美元:8.2元人民幣,12月15日的外匯牌價為l美元:8.3元人民幣。如果采用當(dāng)月1日的匯率,折合成人民幣為3280000元:如果采用結(jié)算當(dāng)日的匯率,折合成人民幣為3320000元。兩種方法相比較,前者比后者計(jì)稅依據(jù)少40000元人民幣。不過,這里需要提醒納稅人,稅法中規(guī)定,匯率的折算方法一經(jīng)確定,一年內(nèi)不得隨意變動。因此,在選擇匯率折算方法的時候,需要納稅人對未來的經(jīng)濟(jì)形勢及匯率走勢做出恰當(dāng)?shù)呐袛唷?/P>