房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營業(yè)稅稅收籌劃——營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)
營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)是納稅人提供應(yīng)稅的營業(yè)額，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓額或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的銷售額，統(tǒng)稱為營業(yè)額。它是納稅人向?qū)Ψ绞杖〉娜績r(jià)款和價(jià)款之外取得的一切費(fèi)用，如手續(xù)費(fèi)、服務(wù)費(fèi)、基金等等。
?。ㄒ唬┙ㄖI(yè)
1.建筑業(yè)營業(yè)額
建筑業(yè)的營業(yè)額為承包建筑、修繕、安裝、裝飾和其他工程作業(yè)取得的營業(yè)收入額，即建筑安裝企業(yè)向建設(shè)單位收取的工程價(jià)款（即工程造價(jià)）及工程價(jià)款之外收取的各種費(fèi)用。其中，工程價(jià)款由下列四項(xiàng)內(nèi)容組成：根據(jù)實(shí)際完成的工作量和預(yù)算單價(jià)計(jì)算的直接費(fèi)；根據(jù)直接費(fèi)數(shù)額和管理費(fèi)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的間接費(fèi)；根據(jù)直接費(fèi)、間接費(fèi)和規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的計(jì)劃利潤；根據(jù)直接費(fèi)、間接費(fèi)、計(jì)劃利潤，按國家規(guī)定的稅（費(fèi)）標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的營業(yè)稅、城市建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。用公式表示為：
工程價(jià)款＝直接費(fèi)＋間接費(fèi)＋計(jì)劃利潤＋稅金
因此，建筑安裝企業(yè)向建設(shè)單位收取的臨時(shí)設(shè)施費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)和施工機(jī)構(gòu)遷移費(fèi)，以及施工企業(yè)收取的材料差價(jià)款、搶工費(fèi)、全優(yōu)工程獎(jiǎng)和提前竣工獎(jiǎng)，都應(yīng)并入營業(yè)額征收營業(yè)稅。
2.相關(guān)營業(yè)額
建筑行業(yè)中涉及到的如下費(fèi)用，也應(yīng)包括在營業(yè)額中。
?。?）納稅人從事建筑、修繕、裝飾和其他工程作業(yè)，無論與對(duì)方如何結(jié)算，其營業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物質(zhì)和動(dòng)力的價(jià)款在內(nèi)。
（2）納稅人從事安裝工程作業(yè)，凡所安裝的設(shè)備的價(jià)值作為安裝工程產(chǎn)值的，其營業(yè)額應(yīng)包括設(shè)備的價(jià)款在內(nèi)。
?。?）建筑業(yè)的總承包人將工程分包或者轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付出分包人或者轉(zhuǎn)包人的價(jià)款后的余額為營業(yè)額。
（4）自建行為的營業(yè)額根據(jù)同類工程的價(jià)格確定，沒有同類工程價(jià)格的，按下列公式核定計(jì)稅價(jià)格：
計(jì)稅價(jià)格＝工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業(yè)稅稅率）
上列公式中的成本利潤率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府所屬稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。
?。?）包工包料、包工不包料工程的營業(yè)額。目前，建筑安裝企業(yè)承包工程建設(shè)有兩種方式：包工包料和包工不包料。所謂包工包料，是指建設(shè)單位不負(fù)責(zé)供應(yīng)材料，而由建筑安裝企業(yè)自行采購并進(jìn)行施工的工程，這種承包方式取得的收入是包括料、工、費(fèi)的收入。包工不包料，是指建筑材料由建設(shè)單位提供，建設(shè)安裝企業(yè)只負(fù)責(zé)施工的工程。這種承包方式取得的收入，沒有材料部分，只有人工費(fèi)收入。為了堵塞漏洞，減少國家稅款的流失，新稅制規(guī)定，無論是包工包料工程還是包工不包料工程，一律按包工包料工程以料工費(fèi)全額征收營業(yè)稅。
?。?）招標(biāo)、投標(biāo)工程的營業(yè)額。實(shí)行招投標(biāo)的建筑安裝工程，其標(biāo)底和報(bào)價(jià)的編制，均應(yīng)包含營業(yè)稅，中標(biāo)的價(jià)格是計(jì)征營業(yè)稅的營業(yè)額，中標(biāo)價(jià)格以后調(diào)整的，以調(diào)整后的實(shí)際收入額為營業(yè)額。
?。ǘ┓?wù)業(yè)
服務(wù)業(yè)的營業(yè)額是指納稅人提供代理業(yè)、旅店業(yè)、飲食業(yè)、旅游業(yè)、倉儲(chǔ)業(yè)、租賃業(yè)、廣告業(yè)及其他服務(wù)業(yè)的應(yīng)稅勞務(wù)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r(jià)款的價(jià)外費(fèi)用。
?。ㄈ┺D(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)
轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的營業(yè)額，是指受托方支付出轉(zhuǎn)讓方的全部貨幣、實(shí)物和其他經(jīng)濟(jì)利益。轉(zhuǎn)讓方收取實(shí)物時(shí)，由稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)同類物品的市場價(jià)值核定實(shí)物的價(jià)值，轉(zhuǎn)讓方取得其他經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，也由稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨幣價(jià)值。
?。ㄋ模╀N售不動(dòng)產(chǎn)
1.代收代付費(fèi)用
房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售商品時(shí)，要代當(dāng)?shù)卣捌渎毮懿块T收取一些資金，如代收城市基礎(chǔ)設(shè)施配套費(fèi)、集資興建鍋爐增容費(fèi)等等。對(duì)此類代收資金及費(fèi)用，房地產(chǎn)開發(fā)公司在財(cái)務(wù)處理上不是作為自己的營業(yè)收入，而是作為代收費(fèi)用處理的。根據(jù)營業(yè)稅暫行條例中關(guān)于營業(yè)額為納稅人從對(duì)方所取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用的規(guī)定，對(duì)此類費(fèi)用，不論其財(cái)務(wù)上如何核算，均應(yīng)全部計(jì)入銷售不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額中征收營業(yè)稅。
2.以房換地的營業(yè)額
在一方出地，一方出資合作建房過程中，出資方發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的應(yīng)稅行為，出地方發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的應(yīng)稅行為，由于雙方是通過比較原始的“以物易物”
方式進(jìn)行交易的，所以必須正確核定其營業(yè)額。
由于雙方未進(jìn)行貨幣結(jié)算，就應(yīng)按《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的第十五條核定房屋的營業(yè)額。即：
?。?）按納稅人當(dāng)月銷售的同類不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。
?。?）按納稅人最近時(shí)期銷售的同類不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。
?。?）按下列公式核定計(jì)稅價(jià)格：
計(jì)稅價(jià)格＝營業(yè)成本或工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業(yè)稅稅率）
對(duì)以房換地行為征稅時(shí)，如果沒有可供參照的同類不動(dòng)產(chǎn)，只能核定計(jì)稅價(jià)格。
3.以不動(dòng)產(chǎn)抵頂貸款的營業(yè)額
核定不動(dòng)產(chǎn)原所有人（以下簡稱借款人）的營業(yè)額時(shí)，應(yīng)根據(jù)不同情況分別核定。
如果在貸款期滿以前，不動(dòng)產(chǎn)仍歸借款人使用，這是借款人的營業(yè)額并非其所欠銀行的貸款本金，而是其尚未歸還銀行的本息合計(jì)。如果在貸款期間就已將不動(dòng)產(chǎn)給予銀行使用，以不動(dòng)產(chǎn)租金抵充貸款利息，那么借款人銷售不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額就為其所欠銀行的貸款本金。當(dāng)然在實(shí)際借貸業(yè)務(wù)中，所抵押的不動(dòng)產(chǎn)，其價(jià)值往往大于貸款金額。這時(shí)一般通過公開拍賣或銀行估價(jià)用大于欠款金額的部分，再扣除拍賣費(fèi)用后，將剩余部分歸還借款人，對(duì)此就應(yīng)按實(shí)際拍賣價(jià)格作為借款人銷售不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額，不能扣除拍賣費(fèi)用。如果是由銀行和借款人雙方估價(jià)，由銀行將不動(dòng)產(chǎn)實(shí)際價(jià)值大于所欠款項(xiàng)的部分補(bǔ)給借款人，則借款人銷售不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額就為欠款金額加上銀行支付的不動(dòng)產(chǎn)余款。
4.以“還本”方式銷售建筑物的營業(yè)額
以“還本”方式銷售建筑物，是指商品房經(jīng)過經(jīng)營者在銷售建筑物時(shí)許諾若干年后可將房屋價(jià)款歸還購物者，這是經(jīng)營者為了加快資金周轉(zhuǎn)而采取的一種促銷手段，對(duì)以“還本”方式銷售建筑物的行為，應(yīng)按向購買者收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用征收營業(yè)稅，不得減免所謂“還本”支出。
5.無償贈(zèng)與不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額
單位將不動(dòng)產(chǎn)無償贈(zèng)送他人的行為，營業(yè)額由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。
?。ㄎ澹﹥r(jià)格偏低時(shí)營業(yè)額的確定
納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)價(jià)格明顯偏低而無正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按下列程序核定其營業(yè)稅：
按納稅人當(dāng)月提供的同類應(yīng)稅勞務(wù)或者銷售的同類不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。
按納稅人最近時(shí)期提供原同類應(yīng)稅勞務(wù)或銷售的同類不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。
按下列公式核定計(jì)稅價(jià)格：
計(jì)稅價(jià)格＝營業(yè)成本或工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業(yè)稅稅率）
?。┌赐鈪R結(jié)算的營業(yè)額的確定
納稅人按外匯結(jié)算營業(yè)稅的，應(yīng)折合成人民幣，外匯折合成人民幣的折合率，按下述兩種方式確定。
企業(yè)和個(gè)人取得的收入和所得為美元、日元、港幣的，應(yīng)統(tǒng)一使用中國人民銀行公布的人民幣對(duì)上述三種貨幣的基準(zhǔn)匯價(jià)，折合成人民幣計(jì)算繳納稅款。
企業(yè)和個(gè)人取得的收、扣所得為上述三種貨幣以外的其他貨幣的，應(yīng)根據(jù)美元兌人民幣的基準(zhǔn)匯價(jià)和國家外匯管理局提供的紐約外匯市場美元兌主要外匯的匯價(jià)進(jìn)行套算，按套算后的匯價(jià)作為折合率計(jì)算繳納稅款。計(jì)算公式為：
某種貨幣兌人民幣的匯價(jià)＝美元兌人民幣的基準(zhǔn)匯價(jià)÷紐約外匯市場美元兌該種貨幣的匯價(jià)
?。ㄒ唬┙ㄖI(yè)
1.建筑業(yè)營業(yè)額
建筑業(yè)的營業(yè)額為承包建筑、修繕、安裝、裝飾和其他工程作業(yè)取得的營業(yè)收入額，即建筑安裝企業(yè)向建設(shè)單位收取的工程價(jià)款（即工程造價(jià)）及工程價(jià)款之外收取的各種費(fèi)用。其中，工程價(jià)款由下列四項(xiàng)內(nèi)容組成：根據(jù)實(shí)際完成的工作量和預(yù)算單價(jià)計(jì)算的直接費(fèi)；根據(jù)直接費(fèi)數(shù)額和管理費(fèi)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的間接費(fèi)；根據(jù)直接費(fèi)、間接費(fèi)和規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的計(jì)劃利潤；根據(jù)直接費(fèi)、間接費(fèi)、計(jì)劃利潤，按國家規(guī)定的稅（費(fèi)）標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的營業(yè)稅、城市建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。用公式表示為：
工程價(jià)款＝直接費(fèi)＋間接費(fèi)＋計(jì)劃利潤＋稅金
因此，建筑安裝企業(yè)向建設(shè)單位收取的臨時(shí)設(shè)施費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)和施工機(jī)構(gòu)遷移費(fèi)，以及施工企業(yè)收取的材料差價(jià)款、搶工費(fèi)、全優(yōu)工程獎(jiǎng)和提前竣工獎(jiǎng)，都應(yīng)并入營業(yè)額征收營業(yè)稅。
2.相關(guān)營業(yè)額
建筑行業(yè)中涉及到的如下費(fèi)用，也應(yīng)包括在營業(yè)額中。
?。?）納稅人從事建筑、修繕、裝飾和其他工程作業(yè)，無論與對(duì)方如何結(jié)算，其營業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物質(zhì)和動(dòng)力的價(jià)款在內(nèi)。
（2）納稅人從事安裝工程作業(yè)，凡所安裝的設(shè)備的價(jià)值作為安裝工程產(chǎn)值的，其營業(yè)額應(yīng)包括設(shè)備的價(jià)款在內(nèi)。
?。?）建筑業(yè)的總承包人將工程分包或者轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付出分包人或者轉(zhuǎn)包人的價(jià)款后的余額為營業(yè)額。
（4）自建行為的營業(yè)額根據(jù)同類工程的價(jià)格確定，沒有同類工程價(jià)格的，按下列公式核定計(jì)稅價(jià)格：
計(jì)稅價(jià)格＝工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業(yè)稅稅率）
上列公式中的成本利潤率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府所屬稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。
?。?）包工包料、包工不包料工程的營業(yè)額。目前，建筑安裝企業(yè)承包工程建設(shè)有兩種方式：包工包料和包工不包料。所謂包工包料，是指建設(shè)單位不負(fù)責(zé)供應(yīng)材料，而由建筑安裝企業(yè)自行采購并進(jìn)行施工的工程，這種承包方式取得的收入是包括料、工、費(fèi)的收入。包工不包料，是指建筑材料由建設(shè)單位提供，建設(shè)安裝企業(yè)只負(fù)責(zé)施工的工程。這種承包方式取得的收入，沒有材料部分，只有人工費(fèi)收入。為了堵塞漏洞，減少國家稅款的流失，新稅制規(guī)定，無論是包工包料工程還是包工不包料工程，一律按包工包料工程以料工費(fèi)全額征收營業(yè)稅。
?。?）招標(biāo)、投標(biāo)工程的營業(yè)額。實(shí)行招投標(biāo)的建筑安裝工程，其標(biāo)底和報(bào)價(jià)的編制，均應(yīng)包含營業(yè)稅，中標(biāo)的價(jià)格是計(jì)征營業(yè)稅的營業(yè)額，中標(biāo)價(jià)格以后調(diào)整的，以調(diào)整后的實(shí)際收入額為營業(yè)額。
?。ǘ┓?wù)業(yè)
服務(wù)業(yè)的營業(yè)額是指納稅人提供代理業(yè)、旅店業(yè)、飲食業(yè)、旅游業(yè)、倉儲(chǔ)業(yè)、租賃業(yè)、廣告業(yè)及其他服務(wù)業(yè)的應(yīng)稅勞務(wù)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r(jià)款的價(jià)外費(fèi)用。
?。ㄈ┺D(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)
轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的營業(yè)額，是指受托方支付出轉(zhuǎn)讓方的全部貨幣、實(shí)物和其他經(jīng)濟(jì)利益。轉(zhuǎn)讓方收取實(shí)物時(shí)，由稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)同類物品的市場價(jià)值核定實(shí)物的價(jià)值，轉(zhuǎn)讓方取得其他經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，也由稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨幣價(jià)值。
?。ㄋ模╀N售不動(dòng)產(chǎn)
1.代收代付費(fèi)用
房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售商品時(shí)，要代當(dāng)?shù)卣捌渎毮懿块T收取一些資金，如代收城市基礎(chǔ)設(shè)施配套費(fèi)、集資興建鍋爐增容費(fèi)等等。對(duì)此類代收資金及費(fèi)用，房地產(chǎn)開發(fā)公司在財(cái)務(wù)處理上不是作為自己的營業(yè)收入，而是作為代收費(fèi)用處理的。根據(jù)營業(yè)稅暫行條例中關(guān)于營業(yè)額為納稅人從對(duì)方所取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用的規(guī)定，對(duì)此類費(fèi)用，不論其財(cái)務(wù)上如何核算，均應(yīng)全部計(jì)入銷售不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額中征收營業(yè)稅。
2.以房換地的營業(yè)額
在一方出地，一方出資合作建房過程中，出資方發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的應(yīng)稅行為，出地方發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的應(yīng)稅行為，由于雙方是通過比較原始的“以物易物”
方式進(jìn)行交易的，所以必須正確核定其營業(yè)額。
由于雙方未進(jìn)行貨幣結(jié)算，就應(yīng)按《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的第十五條核定房屋的營業(yè)額。即：
?。?）按納稅人當(dāng)月銷售的同類不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。
?。?）按納稅人最近時(shí)期銷售的同類不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。
?。?）按下列公式核定計(jì)稅價(jià)格：
計(jì)稅價(jià)格＝營業(yè)成本或工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業(yè)稅稅率）
對(duì)以房換地行為征稅時(shí)，如果沒有可供參照的同類不動(dòng)產(chǎn)，只能核定計(jì)稅價(jià)格。
3.以不動(dòng)產(chǎn)抵頂貸款的營業(yè)額
核定不動(dòng)產(chǎn)原所有人（以下簡稱借款人）的營業(yè)額時(shí)，應(yīng)根據(jù)不同情況分別核定。
如果在貸款期滿以前，不動(dòng)產(chǎn)仍歸借款人使用，這是借款人的營業(yè)額并非其所欠銀行的貸款本金，而是其尚未歸還銀行的本息合計(jì)。如果在貸款期間就已將不動(dòng)產(chǎn)給予銀行使用，以不動(dòng)產(chǎn)租金抵充貸款利息，那么借款人銷售不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額就為其所欠銀行的貸款本金。當(dāng)然在實(shí)際借貸業(yè)務(wù)中，所抵押的不動(dòng)產(chǎn)，其價(jià)值往往大于貸款金額。這時(shí)一般通過公開拍賣或銀行估價(jià)用大于欠款金額的部分，再扣除拍賣費(fèi)用后，將剩余部分歸還借款人，對(duì)此就應(yīng)按實(shí)際拍賣價(jià)格作為借款人銷售不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額，不能扣除拍賣費(fèi)用。如果是由銀行和借款人雙方估價(jià)，由銀行將不動(dòng)產(chǎn)實(shí)際價(jià)值大于所欠款項(xiàng)的部分補(bǔ)給借款人，則借款人銷售不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額就為欠款金額加上銀行支付的不動(dòng)產(chǎn)余款。
4.以“還本”方式銷售建筑物的營業(yè)額
以“還本”方式銷售建筑物，是指商品房經(jīng)過經(jīng)營者在銷售建筑物時(shí)許諾若干年后可將房屋價(jià)款歸還購物者，這是經(jīng)營者為了加快資金周轉(zhuǎn)而采取的一種促銷手段，對(duì)以“還本”方式銷售建筑物的行為，應(yīng)按向購買者收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用征收營業(yè)稅，不得減免所謂“還本”支出。
5.無償贈(zèng)與不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額
單位將不動(dòng)產(chǎn)無償贈(zèng)送他人的行為，營業(yè)額由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。
?。ㄎ澹﹥r(jià)格偏低時(shí)營業(yè)額的確定
納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)價(jià)格明顯偏低而無正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按下列程序核定其營業(yè)稅：
按納稅人當(dāng)月提供的同類應(yīng)稅勞務(wù)或者銷售的同類不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。
按納稅人最近時(shí)期提供原同類應(yīng)稅勞務(wù)或銷售的同類不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。
按下列公式核定計(jì)稅價(jià)格：
計(jì)稅價(jià)格＝營業(yè)成本或工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業(yè)稅稅率）
?。┌赐鈪R結(jié)算的營業(yè)額的確定
納稅人按外匯結(jié)算營業(yè)稅的，應(yīng)折合成人民幣，外匯折合成人民幣的折合率，按下述兩種方式確定。
企業(yè)和個(gè)人取得的收入和所得為美元、日元、港幣的，應(yīng)統(tǒng)一使用中國人民銀行公布的人民幣對(duì)上述三種貨幣的基準(zhǔn)匯價(jià)，折合成人民幣計(jì)算繳納稅款。
企業(yè)和個(gè)人取得的收、扣所得為上述三種貨幣以外的其他貨幣的，應(yīng)根據(jù)美元兌人民幣的基準(zhǔn)匯價(jià)和國家外匯管理局提供的紐約外匯市場美元兌主要外匯的匯價(jià)進(jìn)行套算，按套算后的匯價(jià)作為折合率計(jì)算繳納稅款。計(jì)算公式為：
某種貨幣兌人民幣的匯價(jià)＝美元兌人民幣的基準(zhǔn)匯價(jià)÷紐約外匯市場美元兌該種貨幣的匯價(jià)
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