享受股票期權三個環(huán)節(jié)繳稅

　　從7月1日起，股票期權所得要繳納個人所得稅了。享受著這一權利激勵的員工抑或高管們，對于自己參與企業(yè)股票期權計劃取得所得應在哪個環(huán)節(jié)繳稅、該繳多少稅，成了他們即將面對的現(xiàn)實問題。

　　根據(jù)財政部、國家稅務總局《關于個人股票期權所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅[2005]35號，以下簡稱“35號文”）的規(guī)定，享受股票期權有3個環(huán)節(jié)要繳稅，主要涉及個人所得稅的3個應稅項目。除了接受期權時無需納稅外，買進、賣出（境外股票）和享受分紅均需納稅。

　　行權所得按工資薪金稅目納稅股票期權是上市公司對其員工的一種獎勵行為，員工取得的股票期權所得是因個人任職受雇而產(chǎn)生的，因此，股票期權所得是工資薪金性質(zhì)的收入，按工資薪金所得應稅項目計算征收個人所得稅。

　　兩種實現(xiàn)形式：這里有兩種工資薪金所得的實現(xiàn)形式，一種是員工自己執(zhí)行股票期權、購買股票并計算所得；另一種是員工在企業(yè)授予的股票期權未到期時將該股票期權轉(zhuǎn)讓給別人，以股票期權的轉(zhuǎn)讓凈收入，作為工資薪金所得征收個人所得稅。

　　征免稅界定：總體按員工在中國境內(nèi)所負的納稅義務確定，一是對中國境內(nèi)居民取得股票期權所得應當全數(shù)履行納稅義務；二是對無住所人員取得股票期權所得，應當先按國家稅務總局2000年制定的《關于在中國境內(nèi)無住所個人以有價證券形式取得工資薪金所得確定納稅義務有關問題的通知》（國稅函[2000]190號）規(guī)定，劃分境內(nèi)、外工作期間月份數(shù)比例，以確定哪些工作期間屬于在中國境內(nèi)必須承擔納稅義務的時間，并以此比例來計算全部股票期權所得中應當在境內(nèi)履行納稅義務的比例。

　　稅款計算辦法：對股票期權形式的工資薪金所得實行單獨計稅（不與當月的工資薪金收入合并計算），且不扣除費用（因為當月工資薪金收入計稅時已扣除了費用）的辦法計算個人所得稅。由于公司實行股票期權都事先設定了條件，如工作時間必須達到多少月或多少年后才能得到，所以計稅時允許將一次性取得的股票期權工資薪金所得按其境內(nèi)的工作月份數(shù)（最長不超過12個月，超過12個月的按12個月計算）平均后計算個人所得稅。計算公式是：應納稅所得額=股票期權形式的工資薪金所得=（行權股票的每股市場價－員工取得該股票期權支付的每股施權價）×股票數(shù)量；應納稅額=（應納稅所得額÷規(guī)定月份數(shù)×適用稅率－速算扣除數(shù)）×規(guī)定月份數(shù)。

　　舉例說明：例1.某境內(nèi)上市的上市公司規(guī)定，公司員工只要工作滿6個月，均可按不同級別享受不同數(shù)量的本公司股票期權獎勵，購買價為公司股票發(fā)行價（每股4元）。中國公民仇文于2005年2月進入該公司，7月份滿6個月，8月份公司按股票期權獎勵辦法允許他以每股4元的價格購買本公司股票1萬股，8月1日他付了4萬元購得公司股票1萬股，當日該股票市場價格是每股10元。如果當天仇文就把該股票轉(zhuǎn)讓，可獲所得6萬元（暫不考慮其他相關稅費）。由于公司效益不錯，股票被投資者看好，他決定先留著股票。仇文每月的工資是3000元，其8月份的個人所得稅計算如下：當月工資的個人所得稅=（3000－800）×15%－125=205（元）；股票期權形式工資薪金所得的個人所得稅＝（股票期權形式工資薪金一次性所得÷6個月×適用稅率－扣除數(shù)）×6個月＝（60000÷6×20％－375）×6＝9750（元）；8月7日該公司報稅時共應申報入庫已代扣的個人所得稅＝205+9750 =9955（元）。

　　例2.英國人麥克2005年6月1日被總部在英國的某電訊公司派到中國的該電訊公司分公司工作，根據(jù)該電訊公司規(guī)定，員工在該公司及全球各地分公司只要工作滿10個月即可得到該公司在倫敦上市的股票1萬股，每股按10元人民幣（折合后的人民幣價，下同）購買。2005年11月1 日，麥克購得1萬股股票，支付10萬元人民幣，當日股票市價為13元人民幣。由于電訊事業(yè)比較紅火，麥克決定把股票留一段時間后再考慮是否賣出。按照合同規(guī)定，麥克將在中國分公司停留1年。

　　根據(jù)上述情況分析，可知麥克進入該電訊公司總部的時間是2005年1月1日，2005年他在英國的時間為5個月，在中國的時間為7個月，按照涉外稅收的有關規(guī)定，這7個月里麥克在中國取得的收入必須在中國納稅。他在11月1日購買股票時每股掙3元（不考慮其他稅費），共取得股票期權形式的工資薪金所得3萬元。由于他在英國工作的時間是5個月，占取得該項收入應達到的10個月的50%，因此，這3萬元的收入中也必須有50%的部分屬于英國的收入，不需要在中國納稅。所以，他的個人所得稅計算如下：

　　股票期權形式工資薪金所得在中國應納的個人所得稅＝（在中國應當納稅的股票期權形式工資薪金一次性所得÷在中國的工作月份數(shù)×適用稅率－扣除數(shù)）×在中國的工作月份數(shù)＝（30000×50%÷5×15％－125）×5＝1625（元）。

　　麥克在取得該股票期權形式的工資薪金所得的同時，必須申報繳納1625元的個人所得稅。

　　賣股票收入適用財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得規(guī)定

　　轉(zhuǎn)讓所得的形成：個人擁有的股票是私有財產(chǎn)。員工自己執(zhí)行股票期權、購買股票后，在證券交易所二級市場上轉(zhuǎn)讓，其轉(zhuǎn)讓價高出執(zhí)行股票期權那天購買股票的市場價部分即為二級市場的轉(zhuǎn)讓所得。

　　征免稅界定：若該股票是境內(nèi)上市的股票，即該上市公司是在上海或深圳證券交易所上市的，由于目前我國對證券交易所二級市場股票買賣個人所得仍實行暫不征收個人所得稅的政策，因此，員工轉(zhuǎn)讓股票所得也暫不繳納個人所得稅。若該上市公司的股票是在境外上市的，員工在境外證券交易所從事二級市場轉(zhuǎn)讓，其轉(zhuǎn)讓所得視該員工的納稅義務而定。簡單地講，中國的居民納稅人應當就其全球所得承擔納稅義務，其在境外轉(zhuǎn)讓股票的所得當然也應當納稅，只是境外已納的稅款允許視情況予以扣除；非居民納稅人僅就境內(nèi)所得納稅，境外所得不納稅，在境外轉(zhuǎn)讓股票，所得來源地在境外，故不納稅。

　　稅款計算辦法：應納稅所得額=轉(zhuǎn)讓價－取得該股票那天的市場價－合理費用；應納稅額=應納稅所得額×20%.

　　舉例說明：例3.例1中仇文于10月5日將其擁有的1萬股股票中的6000股，以每股12元的價格轉(zhuǎn)讓（不考慮其他稅費），當初購買該股票時，每股市場價是10元，因此他每股掙了2元錢，應納稅所得額=（12－10）×6000=12000（元）。由于現(xiàn)行國內(nèi)證券交易所二級市場轉(zhuǎn)讓股票所得仍執(zhí)行免征個人所得稅的規(guī)定，因此，仇文取得的12000元所得不征稅。

　　例4.例2中，麥克于2006年3月1日將其擁有的該電訊公司1萬股股票全部以每股17元轉(zhuǎn)讓（假設沒有其他稅費），當初購買該股票時，每股市場價是13元，因此他每股掙了4元錢，應納稅所得額=（17－13）×10000=40000（元）。由于麥克2006年在中國境內(nèi)只停留到5月31日，因此他2006年度在中國境內(nèi)只有5個月時間，因此，根據(jù)稅法規(guī)定，麥克不是中國的居民納稅人，因此他在境外轉(zhuǎn)讓私有財產(chǎn)取得的所得不需要在中國納稅。

　　如果麥克在中國的時間超過5年且從第6年起每年在中國境內(nèi)都呆滿1年，他就成為了中國的居民納稅人，那么他的全球所得均必須在中國納稅，這筆股票轉(zhuǎn)讓所得當然也必須在中國納稅，只是在境外已納的稅款可以按規(guī)定在中國境內(nèi)計稅時抵扣。

　　股息紅利所得也納稅所得的形成：員工擁有股票后并不轉(zhuǎn)讓而是坐等企業(yè)分派股息紅利，其取得的所得屬于個人所得稅“利息股息紅利所得”的應稅項目。

　　征免稅界限：員工取得的股息紅利所得征免稅界限視該員工的納稅義務而定，中國居民應當就股息紅利全額納稅，外籍人員應當按稅收協(xié)定或其他規(guī)定執(zhí)行，如外籍人員從外商投資企業(yè)取得的股息紅利所得不納稅，或按中外雙邊稅收協(xié)定規(guī)定的限定稅率（有的7%、有的10%等）繳納。

　　稅款計算辦法：應納稅所得額=股息或分紅額；應納稅額=應納稅所得額×20%（或限定稅率）。

　　舉例說明：例5.例1中仇文所在的上市公司于2006年初決定對2005年度的股票進行現(xiàn)金分紅，每股分0.8元（含稅），仇文有 10000股，共分得紅利8000元。公司在設計分紅時必須考慮代扣代繳個人所得稅的工作，即要為仇文的紅利扣繳個人所得稅=8000×20%=1600 （元），并負責向稅務機關申報繳納。