企業(yè)不動產銷售的納稅籌劃

　　在當前的經(jīng)濟生活中，企業(yè)涉及到不動產銷售方面的經(jīng)濟行為較多。由于不動產銷售一般金額較大，涉及的稅種多、稅負重，如何根據(jù)不動產銷售的稅收政策進行納稅籌劃，降低企業(yè)總體稅負支出，日益為各企業(yè)所關注?，F(xiàn)舉例說明企業(yè)不動產銷售的納稅籌劃方法。

　　例：A房地產開發(fā)有限公司2005年1月有一幢自建的商品房準備出售給B股份有限公司。該商品房開發(fā)成本及費用為3600萬元，經(jīng)房地產估價機構評估，價值為8000萬元。雙方約定按評估價8000萬元作為商品房出售成交的公允價格并簽訂銷售合同。A公司銷售該商品房涉及的營業(yè)稅稅率為5%，城市維護建設稅稅率為7%，教育費附加稅率為4%，企業(yè)所得稅稅率為33%；印花稅（產權轉移書據(jù)）稅率為0.05%.B股份有限公司注冊資本為1.20億元，由四個法人股東出資組建，出資比例各占25%，B公司購買該商品房是自用，購買該商品房涉及的印花稅（產權轉移書據(jù)）稅率為0.05%，契稅稅率為4%.

　　一、A公司銷售該商品房應納稅計算如下：

　　1.應繳納營業(yè)稅=8000×5%=400（萬元）

　?。ㄗⅲ焊鶕?jù)財稅[2003]16號文件規(guī)定：單位和個人銷售或轉讓其購置的不動產或受讓的土地使用權，以全部收入減去不動產或土地使用權的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額計繳營業(yè)稅。按此文件規(guī)定，自建不動產和外購不動產在銷售納稅時是有區(qū)別的，外購不動產在銷售時實行余額納稅，自建不動產在銷售時沒有減除的規(guī)定，應以購買者支付給納稅人的全部價款和價外費用作為營業(yè)額計繳營業(yè)稅。本案例商品房為自建不動產，應按銷售價8000萬元作為營業(yè)額全額計繳營業(yè)稅）。

　　2.應繳納城市維護建設稅=400×7%=28（萬元）

　　3.應繳納教育費附加=400×4%=16（萬元）

　　4.應繳納印花稅=8000×0.05%=4（萬元）

　　5.應繳納土地增值稅計算如下：（1）扣除項目金額=3600+400+28+16+4=4048（萬元）

　　（2）增值額=8000-4048=3952（萬元）

　?。?）增值率=3952÷4048×100%=97.63%應繳納土地增值稅=3952÷40%-4048×5%=1378.4（萬元）

　?。ㄗⅲ涸鲋殿~超過扣除項目金額50%，未超過100%的，土地增值稅稅額=增值額×40%-扣除項目金額×5%）

　　6.應繳納企業(yè)所得稅=（8000-3600-400-28-16-4-1378.4）×33%=2573.6×33%=849.288（萬元）

　　A公司應繳納稅收合計=400+28+16+4+1378.4+849.288=2675.688（萬元）

　　二、B公司應納稅計算如下：

　　1.應繳納印花稅=8000×0.05%=4（萬元）

　　2.應繳納契稅=8000×4%=320（萬元）

　　B公司應繳納稅收合計=4+320=324萬元通過以上稅收計算過程可看出，A公司銷售商品房的稅負較重，主要是因為土地增值額較大，導致土地增值稅稅額較高，占總體稅負的51.52%.針對A公司土地增值額較大的特點，結合不動產銷售所涉及營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅相關稅收文件的規(guī)定，我們可制定以下納稅籌劃方案，改變不動產的轉讓方式，爭取相關稅收的減免政策，達到降低企業(yè)總體稅負的目的。

　　不動產銷售所涉及營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅相關稅收減免文件如下：

　　1.營業(yè)稅相關稅收文件：財稅[2002]191號《財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業(yè)稅問題的通知》規(guī)定：以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業(yè)稅，并對股權轉讓不征收營業(yè)稅。該通知從2003年1月1日起執(zhí)行。

　　2.土地增值稅相關稅收文件：財稅字[1995]48號《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》規(guī)定：對于以房地產進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產）作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產轉讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。

　　3.企業(yè)所得稅相關稅收文件：國稅發(fā)（2000）118號《國家稅務總局關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》第三條規(guī)定，（一）企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產對外投資，包括股份公司的法人股東以其經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產向股份公司配購股票，應在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認資產轉讓所得或損失。（二）上述資產轉讓所得如數(shù)額較大，在一個納稅年度確認實現(xiàn)繳納企業(yè)所得稅有困難的，報經(jīng)稅務機關批準，可作為遞延所得，在投資交易發(fā)生當期及隨后不超過5個納稅年度內平均攤轉到各年度的應納稅所得中。（三）被投資企業(yè)接受的上述非貨幣性資產，可按經(jīng)評估確認后的價值確定有關資產的成本。該文件第六條進一步明確：“本通知所稱公允價值是指獨立企業(yè)之間按照公平交易原則和經(jīng)營常規(guī)自愿進行資產交換和債務清償?shù)慕痤~?！?/p>

　　根據(jù)以上稅收文件規(guī)定，可制定納稅籌劃方案如下：A房地產開發(fā)有限公司與B股份有限公司簽訂投資協(xié)議，A公司將自建的商品房以8000萬元的公允價值投資給B公司，占B公司股份總額的40%.投資協(xié)議規(guī)定A公司參與B公司利潤分配，承擔B公司投資風險，并于2005年6月30日前辦理房屋產權過戶手續(xù)。房屋產權過戶后，A公司于2005年12月31日將8000萬元股份平均轉讓給B公司的原法人股東。

　　簽訂上述投資協(xié)議后，A公司將自建的商品房以8000萬元的公允價值投資給A公司，并于2005年12月31日將8000萬元股份平均轉讓給B公司的原法人股東時，根據(jù)財稅[2002]191號文件的規(guī)定不繳納營業(yè)稅及城市維護建設稅、教育費附加；根據(jù)財稅字[1995]48號文件的規(guī)定，不繳納土地增值稅。根據(jù)國稅發(fā)[2000]118號文件的規(guī)定，A公司只需計算銷售非貨幣性資產的資產轉讓所得，資產轉讓所得=8000-3600=4400（萬元）。該資產轉讓所得應繳納企業(yè)所得稅，A公司本年應納稅計算如下：應繳納印花稅=8000×0.05%=4（萬元）

　　應繳納企業(yè)所得稅=（4400-4） ×33%=1450.68（萬元）

　　A公司應繳納稅收合計=4+1450.68=1454.68（萬元）

　　B公司應納稅計算如下：應繳納印花稅=8000×0.05%=4（萬元）

　　應繳納契稅=8000×4%=320（萬元）

　　B公司應繳納稅收合計=4+320=324（萬元）

　　經(jīng)納稅籌劃后，B公司應納稅額不變，A公司納稅籌劃前與籌劃后應納稅對比如下：通過以上對比可看出，A公司納稅籌劃后減少稅收支出1221.008萬元，而且按國稅發(fā)[2000]118號文件規(guī)定，A公司可向主管稅務機關申請延期繳納資產轉讓所得應繳納的企業(yè)所得稅，按5年計算，每年繳納244.2016萬元（1221.008÷5=244.2016萬元）。如獲主管稅務機關批準，2005年度可節(jié)約現(xiàn)金支出1210.4784萬元，節(jié)稅效益較為顯著。

　　在進行此項納稅籌劃時應注意如下事項：

　　1.A公司在簽訂投資協(xié)議時必須注明參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險，方能享受免征營業(yè)稅的政策。

　　2.A公司必須按《公司法》的規(guī)定，在投資后六個月內辦妥不動產的產權過戶手續(xù)。