外商投資企業(yè)和外國企業(yè)關(guān)稅的納稅輔導(dǎo)——關(guān)稅的計(jì)稅依據(jù)、稅率和應(yīng)納稅額的計(jì)算方法
一、計(jì)稅依據(jù)
關(guān)稅以進(jìn)出口貨物的價格為計(jì)稅依據(jù)。進(jìn)出口貨物的價格應(yīng)當(dāng)?shù)扔谶M(jìn)出口貨物數(shù)量乘以單位完稅價格。進(jìn)出口貨物的完稅價格，由海關(guān)以該貨物的成交價格為基礎(chǔ)審查確定。成交價格不能確定時，由海關(guān)依法估定。實(shí)際成交價格是一般貿(mào)易項(xiàng)下進(jìn)口或者出口貨物的買方為購買該項(xiàng)貨物向賣方實(shí)際支付或者應(yīng)當(dāng)支付的價格。
（一）進(jìn)口貨物完稅價格
進(jìn)口貨物以海關(guān)審定的成交價格為基礎(chǔ)的到岸價格作為完稅價格。
到岸價格包括貨價、貨物運(yùn)抵我國境內(nèi)輸入地點(diǎn)起卸前的運(yùn)輸及相關(guān)費(fèi)用、保險費(fèi)。
進(jìn)口貨物的到岸價格經(jīng)過海關(guān)審查未能確定的，海關(guān)可以以下列價格為基礎(chǔ)估定完稅價格：
1.從該項(xiàng)進(jìn)口貨物同一出口國或者地區(qū)購進(jìn)的相同或者類似貨物的成交價格。
2.該項(xiàng)進(jìn)口貨物的相同或者類似貨物在國際市場上的成交價格。
3.該項(xiàng)進(jìn)口貨物的相同或者類似貨物在國內(nèi)市場上的批發(fā)價格，減去進(jìn)口關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)其他稅收和進(jìn)口后的運(yùn)輸、儲存、營業(yè)費(fèi)用及利潤后的價格。
4.海關(guān)用其他合理方法估定的價格。
運(yùn)往境外修理的機(jī)械器具、運(yùn)輸工具和其他貨物，出境時已經(jīng)向海關(guān)報明并在海關(guān)規(guī)定的期限之內(nèi)復(fù)運(yùn)進(jìn)境的，應(yīng)當(dāng)以海關(guān)審定的修理費(fèi)和料件費(fèi)作為完稅價格。
運(yùn)往境外加工的貨物，出境時已經(jīng)向海關(guān)報明并在海關(guān)規(guī)定的期限之內(nèi)復(fù)運(yùn)進(jìn)境的，應(yīng)當(dāng)以加工后的貨物進(jìn)境時的到岸價格與原出境貨物或者相同、類似貨物在進(jìn)境時的到岸價格之間的差額作為完稅價格。
以租賃（包括租借）方式進(jìn)口的貨物，應(yīng)當(dāng)以海關(guān)審定的貨物租金作為完稅價格。
經(jīng)過批準(zhǔn)減稅、免稅進(jìn)口的貨物，在轉(zhuǎn)讓或者出售需要補(bǔ)稅時，可以按照該貨物原進(jìn)口時的完稅價格納稅。
進(jìn)口貨物的完稅價格，應(yīng)當(dāng)包括為了在境內(nèi)制造、使用的目的而向境外支付的與該進(jìn)口貨物有關(guān)的專利、商標(biāo)、著作權(quán)以及專有技術(shù)、計(jì)算機(jī)軟件和資料等費(fèi)用。
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出口貨物應(yīng)當(dāng)以海關(guān)審定的貨物售與境外的離岸價格扣除關(guān)稅后作為完稅價格，計(jì)算公式：
出口貨物完稅價格＝離岸價格÷（1＋出口關(guān)稅稅率）
離岸價格應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)稅出口貨物運(yùn)離出境前的最后一個口岸的離岸價格計(jì)算，具體包括貨價、貨物運(yùn)至我國境內(nèi)輸出地點(diǎn)裝載前的運(yùn)輸及相關(guān)費(fèi)用、保險費(fèi)。如果該貨物是從內(nèi)地起運(yùn)的，則將該貨物從內(nèi)地運(yùn)至出境口岸所支付的運(yùn)輸費(fèi)用可以扣除。
當(dāng)離岸價格不能確定時，完稅價格由海關(guān)估定。
進(jìn)出口貨物的到岸價格、離岸價格或者租金、修理費(fèi)、料件費(fèi)等以外國貨幣計(jì)價的，應(yīng)當(dāng)按照海關(guān)填發(fā)稅款繳納證之日的匯價折合成人民幣，然后計(jì)算納稅。
進(jìn)出口貨物的收發(fā)貨人或者他們的代理人，應(yīng)當(dāng)如實(shí)向海關(guān)申報進(jìn)出口貨物的成交價格。如果申報的成交價格明顯低于或者高于相同或者類似貨物的成交價格，海關(guān)可以根據(jù)相同或者類似貨物的成交價格、國際市場價格、國內(nèi)市場價格或者其他合理的方法估定完稅價格。
進(jìn)出口貨物的收發(fā)貨人或者他們的代理人，在向海關(guān)遞交進(jìn)出口貨物報關(guān)單時，應(yīng)當(dāng)交驗(yàn)載明貨物真實(shí)價格、運(yùn)費(fèi)、保險費(fèi)和其他費(fèi)用的發(fā)票、包裝清單和其他有關(guān)單證（必要時，海關(guān)還可以檢查買賣雙方的有關(guān)合同、賬冊、單據(jù)和文件，或者作其他調(diào)查）；否則，應(yīng)當(dāng)按照海關(guān)估定的完稅價格納稅；事后補(bǔ)交單證的，稅款也不作調(diào)整。
二、稅率
1.稅率的種類
進(jìn)口關(guān)稅的稅率分為普通稅率和優(yōu)惠稅率兩種。原產(chǎn)于與我國未訂有關(guān)稅互惠協(xié)議的國家或者地區(qū)的進(jìn)口貨物，按照普通稅率納稅（經(jīng)過國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會特別批準(zhǔn)者除外）；原產(chǎn)于與我國訂有關(guān)稅互惠協(xié)議的國家或者地區(qū)的進(jìn)口貨物，按照優(yōu)惠稅率納稅。為對付有些國家對我國出口產(chǎn)品的歧視，對于原產(chǎn)于對我國產(chǎn)品征收歧視性關(guān)稅或者給予其他歧視性待遇的國家的產(chǎn)品，海關(guān)可以征收特別關(guān)稅，以維護(hù)我國的合法權(quán)益。進(jìn)口關(guān)稅以從價稅比例稅率為主，輔以從量稅、復(fù)合稅和滑準(zhǔn)稅。
出口關(guān)稅只限于少數(shù)產(chǎn)品，主要是國家控制出口的產(chǎn)品，盈利特別高且利潤比較穩(wěn)定的大宗商品，在國際市場上我國出口已經(jīng)占有相當(dāng)比例的商品，國內(nèi)緊俏又大量進(jìn)口的商品以及國際市場容量有限、大量出口容易在國外形成削價競銷的商品等。出口關(guān)稅實(shí)行從價稅，稅率從20～25％，共分5級。
進(jìn)出口貨物應(yīng)當(dāng)按照《中華人民共和國海關(guān)進(jìn)出口稅則》規(guī)定的分類原則歸入合適的稅號，并按照適用的稅率納稅。
根據(jù)我國進(jìn)出口關(guān)稅條例的規(guī)定，國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會可以根據(jù)國家對外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易政策的需要制定關(guān)稅暫定稅率，即在海關(guān)進(jìn)出口稅則規(guī)定的進(jìn)口優(yōu)惠稅率和出口稅率的基礎(chǔ)上，對某些進(jìn)口貨物（但只限于從與我國訂有關(guān)稅互惠協(xié)議的國家和地區(qū)進(jìn)口的貨物）和出口貨物實(shí)施的更為優(yōu)惠的關(guān)稅稅率。這種稅率一般按照年度制訂，并且隨時可以根據(jù)需要恢復(fù)按照法定稅率征稅。
2.稅率的適用
進(jìn)出口貨物，應(yīng)當(dāng)按照收發(fā)貨人或者他們的代理人申報進(jìn)口或者出口之日實(shí)施的稅率納稅。
進(jìn)口貨物到達(dá)之前，經(jīng)過海關(guān)核準(zhǔn)先行申報的，應(yīng)當(dāng)按照裝載此項(xiàng)貨物的運(yùn)輸工具申報進(jìn)境之日實(shí)施的稅率納稅。
進(jìn)出口貨物的補(bǔ)稅和退稅，應(yīng)當(dāng)按照該貨物原申報進(jìn)口或者出口之日所實(shí)施的稅率辦理，但是下列情況除外：
（1）經(jīng)過批準(zhǔn)減稅、免稅的進(jìn)口貨物，后來由于情況變化，經(jīng)過海關(guān)批準(zhǔn)轉(zhuǎn)讓或者出售，需要補(bǔ)稅的，應(yīng)當(dāng)按照該貨物進(jìn)口之日實(shí)施的稅率納稅。
（2）加工貿(mào)易進(jìn)口料、件等屬于保稅性質(zhì)的進(jìn)口貨物，如果經(jīng)過批準(zhǔn)轉(zhuǎn)為內(nèi)銷，應(yīng)當(dāng)按照向海關(guān)申報轉(zhuǎn)為內(nèi)銷當(dāng)日實(shí)施的稅率納稅。未經(jīng)過批準(zhǔn)擅自轉(zhuǎn)為內(nèi)銷的，應(yīng)當(dāng)按照海關(guān)查獲日期實(shí)施的稅率納稅。
?。?）暫時進(jìn)口貨物轉(zhuǎn)為正式進(jìn)口需要補(bǔ)稅時，應(yīng)當(dāng)按照該貨物轉(zhuǎn)為正式進(jìn)口之日實(shí)施的稅率納稅。
?。?）分期支付租金的租賃進(jìn)口貨物，分期納稅時，都應(yīng)當(dāng)按照該貨物進(jìn)口之日實(shí)施的稅率納稅。
?。?）經(jīng)過批準(zhǔn)緩稅進(jìn)口的貨物以后納稅時，不論是一次繳清還是分期繳清，都應(yīng)當(dāng)按照該貨物進(jìn)口之日實(shí)施的稅率納稅。
?。?）查獲的走私進(jìn)口貨物需要補(bǔ)稅時，應(yīng)當(dāng)按照查獲日期實(shí)施的稅率納稅。
?。?）由于稅則歸類的改變、完稅價格的審定或者其他工作差錯而需要補(bǔ)稅的，應(yīng)當(dāng)按照原征稅日期實(shí)施的稅率納稅。
三、應(yīng)納稅額
關(guān)稅以進(jìn)出口貨物的價格為計(jì)稅依據(jù)，按照規(guī)定的適用稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。
應(yīng)納稅額計(jì)算公式：
應(yīng)納稅額＝應(yīng)稅進(jìn)出口貨物價格×適用稅率
＝應(yīng)稅進(jìn)出口貨物數(shù)量×單位完稅價格×適用稅率
四、關(guān)稅的會計(jì)處理方法
凡是生產(chǎn)性外商投資企業(yè)和外國企業(yè)，不管是否具有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)，其應(yīng)納關(guān)稅一般不通過“應(yīng)交稅金”科目進(jìn)行核算，而是直接將進(jìn)口關(guān)稅計(jì)入進(jìn)口貨物的成本，將出口關(guān)稅計(jì)入企業(yè)的營業(yè)稅金。對于外商投資商業(yè)企業(yè)，應(yīng)當(dāng)在“應(yīng)交稅金”科目下設(shè)置“應(yīng)交進(jìn)口關(guān)稅”和“應(yīng)交出口關(guān)稅”二個明細(xì)科目，分別用來核算企業(yè)發(fā)生的和實(shí)際繳納的進(jìn)出口關(guān)稅，其貸方反映企業(yè)在進(jìn)出口報關(guān)時經(jīng)海關(guān)核準(zhǔn)應(yīng)繳納的進(jìn)出口關(guān)稅，借方反映企業(yè)實(shí)際繳納的進(jìn)出口關(guān)稅，余額在貸方反映企業(yè)應(yīng)繳而未繳的進(jìn)出口關(guān)稅。
關(guān)稅以進(jìn)出口貨物的價格為計(jì)稅依據(jù)。進(jìn)出口貨物的價格應(yīng)當(dāng)?shù)扔谶M(jìn)出口貨物數(shù)量乘以單位完稅價格。進(jìn)出口貨物的完稅價格，由海關(guān)以該貨物的成交價格為基礎(chǔ)審查確定。成交價格不能確定時，由海關(guān)依法估定。實(shí)際成交價格是一般貿(mào)易項(xiàng)下進(jìn)口或者出口貨物的買方為購買該項(xiàng)貨物向賣方實(shí)際支付或者應(yīng)當(dāng)支付的價格。
（一）進(jìn)口貨物完稅價格
進(jìn)口貨物以海關(guān)審定的成交價格為基礎(chǔ)的到岸價格作為完稅價格。
到岸價格包括貨價、貨物運(yùn)抵我國境內(nèi)輸入地點(diǎn)起卸前的運(yùn)輸及相關(guān)費(fèi)用、保險費(fèi)。
進(jìn)口貨物的到岸價格經(jīng)過海關(guān)審查未能確定的，海關(guān)可以以下列價格為基礎(chǔ)估定完稅價格：
1.從該項(xiàng)進(jìn)口貨物同一出口國或者地區(qū)購進(jìn)的相同或者類似貨物的成交價格。
2.該項(xiàng)進(jìn)口貨物的相同或者類似貨物在國際市場上的成交價格。
3.該項(xiàng)進(jìn)口貨物的相同或者類似貨物在國內(nèi)市場上的批發(fā)價格，減去進(jìn)口關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)其他稅收和進(jìn)口后的運(yùn)輸、儲存、營業(yè)費(fèi)用及利潤后的價格。
4.海關(guān)用其他合理方法估定的價格。
運(yùn)往境外修理的機(jī)械器具、運(yùn)輸工具和其他貨物，出境時已經(jīng)向海關(guān)報明并在海關(guān)規(guī)定的期限之內(nèi)復(fù)運(yùn)進(jìn)境的，應(yīng)當(dāng)以海關(guān)審定的修理費(fèi)和料件費(fèi)作為完稅價格。
運(yùn)往境外加工的貨物，出境時已經(jīng)向海關(guān)報明并在海關(guān)規(guī)定的期限之內(nèi)復(fù)運(yùn)進(jìn)境的，應(yīng)當(dāng)以加工后的貨物進(jìn)境時的到岸價格與原出境貨物或者相同、類似貨物在進(jìn)境時的到岸價格之間的差額作為完稅價格。
以租賃（包括租借）方式進(jìn)口的貨物，應(yīng)當(dāng)以海關(guān)審定的貨物租金作為完稅價格。
經(jīng)過批準(zhǔn)減稅、免稅進(jìn)口的貨物，在轉(zhuǎn)讓或者出售需要補(bǔ)稅時，可以按照該貨物原進(jìn)口時的完稅價格納稅。
進(jìn)口貨物的完稅價格，應(yīng)當(dāng)包括為了在境內(nèi)制造、使用的目的而向境外支付的與該進(jìn)口貨物有關(guān)的專利、商標(biāo)、著作權(quán)以及專有技術(shù)、計(jì)算機(jī)軟件和資料等費(fèi)用。
?。ǘ┏隹谪浳锿甓悆r格
出口貨物應(yīng)當(dāng)以海關(guān)審定的貨物售與境外的離岸價格扣除關(guān)稅后作為完稅價格，計(jì)算公式：
出口貨物完稅價格＝離岸價格÷（1＋出口關(guān)稅稅率）
離岸價格應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)稅出口貨物運(yùn)離出境前的最后一個口岸的離岸價格計(jì)算，具體包括貨價、貨物運(yùn)至我國境內(nèi)輸出地點(diǎn)裝載前的運(yùn)輸及相關(guān)費(fèi)用、保險費(fèi)。如果該貨物是從內(nèi)地起運(yùn)的，則將該貨物從內(nèi)地運(yùn)至出境口岸所支付的運(yùn)輸費(fèi)用可以扣除。
當(dāng)離岸價格不能確定時，完稅價格由海關(guān)估定。
進(jìn)出口貨物的到岸價格、離岸價格或者租金、修理費(fèi)、料件費(fèi)等以外國貨幣計(jì)價的，應(yīng)當(dāng)按照海關(guān)填發(fā)稅款繳納證之日的匯價折合成人民幣，然后計(jì)算納稅。
進(jìn)出口貨物的收發(fā)貨人或者他們的代理人，應(yīng)當(dāng)如實(shí)向海關(guān)申報進(jìn)出口貨物的成交價格。如果申報的成交價格明顯低于或者高于相同或者類似貨物的成交價格，海關(guān)可以根據(jù)相同或者類似貨物的成交價格、國際市場價格、國內(nèi)市場價格或者其他合理的方法估定完稅價格。
進(jìn)出口貨物的收發(fā)貨人或者他們的代理人，在向海關(guān)遞交進(jìn)出口貨物報關(guān)單時，應(yīng)當(dāng)交驗(yàn)載明貨物真實(shí)價格、運(yùn)費(fèi)、保險費(fèi)和其他費(fèi)用的發(fā)票、包裝清單和其他有關(guān)單證（必要時，海關(guān)還可以檢查買賣雙方的有關(guān)合同、賬冊、單據(jù)和文件，或者作其他調(diào)查）；否則，應(yīng)當(dāng)按照海關(guān)估定的完稅價格納稅；事后補(bǔ)交單證的，稅款也不作調(diào)整。
二、稅率
1.稅率的種類
進(jìn)口關(guān)稅的稅率分為普通稅率和優(yōu)惠稅率兩種。原產(chǎn)于與我國未訂有關(guān)稅互惠協(xié)議的國家或者地區(qū)的進(jìn)口貨物，按照普通稅率納稅（經(jīng)過國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會特別批準(zhǔn)者除外）；原產(chǎn)于與我國訂有關(guān)稅互惠協(xié)議的國家或者地區(qū)的進(jìn)口貨物，按照優(yōu)惠稅率納稅。為對付有些國家對我國出口產(chǎn)品的歧視，對于原產(chǎn)于對我國產(chǎn)品征收歧視性關(guān)稅或者給予其他歧視性待遇的國家的產(chǎn)品，海關(guān)可以征收特別關(guān)稅，以維護(hù)我國的合法權(quán)益。進(jìn)口關(guān)稅以從價稅比例稅率為主，輔以從量稅、復(fù)合稅和滑準(zhǔn)稅。
出口關(guān)稅只限于少數(shù)產(chǎn)品，主要是國家控制出口的產(chǎn)品，盈利特別高且利潤比較穩(wěn)定的大宗商品，在國際市場上我國出口已經(jīng)占有相當(dāng)比例的商品，國內(nèi)緊俏又大量進(jìn)口的商品以及國際市場容量有限、大量出口容易在國外形成削價競銷的商品等。出口關(guān)稅實(shí)行從價稅，稅率從20～25％，共分5級。
進(jìn)出口貨物應(yīng)當(dāng)按照《中華人民共和國海關(guān)進(jìn)出口稅則》規(guī)定的分類原則歸入合適的稅號，并按照適用的稅率納稅。
根據(jù)我國進(jìn)出口關(guān)稅條例的規(guī)定，國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會可以根據(jù)國家對外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易政策的需要制定關(guān)稅暫定稅率，即在海關(guān)進(jìn)出口稅則規(guī)定的進(jìn)口優(yōu)惠稅率和出口稅率的基礎(chǔ)上，對某些進(jìn)口貨物（但只限于從與我國訂有關(guān)稅互惠協(xié)議的國家和地區(qū)進(jìn)口的貨物）和出口貨物實(shí)施的更為優(yōu)惠的關(guān)稅稅率。這種稅率一般按照年度制訂，并且隨時可以根據(jù)需要恢復(fù)按照法定稅率征稅。
2.稅率的適用
進(jìn)出口貨物，應(yīng)當(dāng)按照收發(fā)貨人或者他們的代理人申報進(jìn)口或者出口之日實(shí)施的稅率納稅。
進(jìn)口貨物到達(dá)之前，經(jīng)過海關(guān)核準(zhǔn)先行申報的，應(yīng)當(dāng)按照裝載此項(xiàng)貨物的運(yùn)輸工具申報進(jìn)境之日實(shí)施的稅率納稅。
進(jìn)出口貨物的補(bǔ)稅和退稅，應(yīng)當(dāng)按照該貨物原申報進(jìn)口或者出口之日所實(shí)施的稅率辦理，但是下列情況除外：
（1）經(jīng)過批準(zhǔn)減稅、免稅的進(jìn)口貨物，后來由于情況變化，經(jīng)過海關(guān)批準(zhǔn)轉(zhuǎn)讓或者出售，需要補(bǔ)稅的，應(yīng)當(dāng)按照該貨物進(jìn)口之日實(shí)施的稅率納稅。
（2）加工貿(mào)易進(jìn)口料、件等屬于保稅性質(zhì)的進(jìn)口貨物，如果經(jīng)過批準(zhǔn)轉(zhuǎn)為內(nèi)銷，應(yīng)當(dāng)按照向海關(guān)申報轉(zhuǎn)為內(nèi)銷當(dāng)日實(shí)施的稅率納稅。未經(jīng)過批準(zhǔn)擅自轉(zhuǎn)為內(nèi)銷的，應(yīng)當(dāng)按照海關(guān)查獲日期實(shí)施的稅率納稅。
?。?）暫時進(jìn)口貨物轉(zhuǎn)為正式進(jìn)口需要補(bǔ)稅時，應(yīng)當(dāng)按照該貨物轉(zhuǎn)為正式進(jìn)口之日實(shí)施的稅率納稅。
?。?）分期支付租金的租賃進(jìn)口貨物，分期納稅時，都應(yīng)當(dāng)按照該貨物進(jìn)口之日實(shí)施的稅率納稅。
?。?）經(jīng)過批準(zhǔn)緩稅進(jìn)口的貨物以后納稅時，不論是一次繳清還是分期繳清，都應(yīng)當(dāng)按照該貨物進(jìn)口之日實(shí)施的稅率納稅。
?。?）查獲的走私進(jìn)口貨物需要補(bǔ)稅時，應(yīng)當(dāng)按照查獲日期實(shí)施的稅率納稅。
?。?）由于稅則歸類的改變、完稅價格的審定或者其他工作差錯而需要補(bǔ)稅的，應(yīng)當(dāng)按照原征稅日期實(shí)施的稅率納稅。
三、應(yīng)納稅額
關(guān)稅以進(jìn)出口貨物的價格為計(jì)稅依據(jù)，按照規(guī)定的適用稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。
應(yīng)納稅額計(jì)算公式：
應(yīng)納稅額＝應(yīng)稅進(jìn)出口貨物價格×適用稅率
＝應(yīng)稅進(jìn)出口貨物數(shù)量×單位完稅價格×適用稅率
四、關(guān)稅的會計(jì)處理方法
凡是生產(chǎn)性外商投資企業(yè)和外國企業(yè)，不管是否具有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)，其應(yīng)納關(guān)稅一般不通過“應(yīng)交稅金”科目進(jìn)行核算，而是直接將進(jìn)口關(guān)稅計(jì)入進(jìn)口貨物的成本，將出口關(guān)稅計(jì)入企業(yè)的營業(yè)稅金。對于外商投資商業(yè)企業(yè)，應(yīng)當(dāng)在“應(yīng)交稅金”科目下設(shè)置“應(yīng)交進(jìn)口關(guān)稅”和“應(yīng)交出口關(guān)稅”二個明細(xì)科目，分別用來核算企業(yè)發(fā)生的和實(shí)際繳納的進(jìn)出口關(guān)稅，其貸方反映企業(yè)在進(jìn)出口報關(guān)時經(jīng)海關(guān)核準(zhǔn)應(yīng)繳納的進(jìn)出口關(guān)稅，借方反映企業(yè)實(shí)際繳納的進(jìn)出口關(guān)稅，余額在貸方反映企業(yè)應(yīng)繳而未繳的進(jìn)出口關(guān)稅。
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