解讀《關(guān)于外國(guó)銀行分行改制為外商獨(dú)資銀行有關(guān)稅收問(wèn)題的通知》

　　隨著國(guó)務(wù)院國(guó)務(wù)院2006年11月11日公布《中華人民共和國(guó)外資銀行管理?xiàng)l例》（國(guó)務(wù)院令第478號(hào)）及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，外資銀行可以通過(guò)在華設(shè)立獨(dú)資或合資銀行，對(duì)中國(guó)居民企業(yè)和個(gè)人開(kāi)展人民幣業(yè)務(wù)，很多外資銀行在華設(shè)立的分行或代表處就涉及必須根據(jù)《條例》的相關(guān)規(guī)定，進(jìn)行改制，轉(zhuǎn)變?yōu)榫哂蟹ㄈ速Y格的獨(dú)資或合資銀行。對(duì)于這些外國(guó)銀行的分行或代表處在進(jìn)行改制過(guò)程中涉及的稅收問(wèn)題，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局專門下發(fā)了《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外國(guó)銀行分行改制為外商獨(dú)資銀行有關(guān)稅收問(wèn)題的通知》財(cái)稅「2007」45號(hào)文，對(duì)外資銀行分行改制過(guò)程中涉及的各稅種的稅收問(wèn)題進(jìn)行了明確。

　　從該文件的屬性看，該文雖然是專門針對(duì)外國(guó)銀行分行改制下發(fā)的，從文件的適用性看，應(yīng)該只適用于這一類企業(yè)。但是，這一文件對(duì)于企業(yè)改制涉及到的各稅種的稅收處理問(wèn)題的規(guī)定是具有普遍意義的。對(duì)于在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，很多在企業(yè)改組改制性質(zhì)上和這些外國(guó)銀行分行改制相類似的企業(yè)是具有很大的借鑒參考價(jià)值的，這就是我們?yōu)槭裁匆獙ｉT來(lái)說(shuō)說(shuō)這個(gè)文件的原因。

　　一、外國(guó)銀行分行改制的特性分析

　　從原理上分析，企業(yè)改制顧名思義是涉及企業(yè)性質(zhì)的變更，根據(jù)我國(guó)的《公司法》和相關(guān)法律法規(guī)，企業(yè)的改制無(wú)非是涉及到有限責(zé)任公司改制為股份有限公司，內(nèi)資企業(yè)改制為外資企業(yè)，外商獨(dú)資企業(yè)改制為中外合資或合伙企業(yè)，國(guó)有獨(dú)資企業(yè)改制為有限責(zé)任或股份有限公司等。從類型上看，改制可以分為一下三種形式：

　　1、整體改制。即一家企業(yè)以全部資產(chǎn)和債務(wù)為基礎(chǔ)，進(jìn)行企業(yè)整體性質(zhì)的變更，其過(guò)程中不涉及企業(yè)控制主體的變更，只是公司因設(shè)立的法律依據(jù)的改變而改變。或者與其他企業(yè)和個(gè)人共同發(fā)起成立一家新的有限責(zé)任公司或股份有限公司。如果原企業(yè)在改制后，不解散，只是作為持股公司存在，我們將他歸類為“整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓”。

　　2、合并式改制：如果該企業(yè)以全部資產(chǎn)與其他企業(yè)或個(gè)人共同創(chuàng)立新的企業(yè)，原企業(yè)只解散不清算，可歸為新設(shè)合并。

　　3、分立式改制：一家企業(yè)以其獨(dú)立核算經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分資產(chǎn)出資與其他企業(yè)或個(gè)人共同創(chuàng)立成立新的有限責(zé)任或股份有限公司，換取新成立企業(yè)的股權(quán)，如果將換取的股權(quán)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資，則屬于：整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓“；如果將換取的股權(quán)分配給其原有投資者，則屬于企業(yè)分立。

　　通過(guò)以上的描述，我們先將外國(guó)銀行分行改制行為進(jìn)行一個(gè)性質(zhì)的歸類，看看他究竟歸屬于哪一類，這樣，我們企業(yè)才好判斷企業(yè)的改制行為是否和文件中描述的外國(guó)銀行分行改制行為在性質(zhì)上是否相同，這樣才能更好的去運(yùn)用這個(gè)文件去指導(dǎo)我們企業(yè)改制過(guò)程中涉及的稅收問(wèn)題。根據(jù)國(guó)務(wù)院頒布的《中華人民共和國(guó)外資銀行管理?xiàng)l例》，外國(guó)銀行的分行改制為外商獨(dú)資銀行（或其分行），實(shí)際上是一個(gè)企業(yè)以其全部的資產(chǎn)和債務(wù)為基礎(chǔ)，在不涉及企業(yè)控股股東變更的前提下，只是因公司設(shè)立的法律依據(jù)的變更而發(fā)生改變，屬于“整體改制”范疇。正如財(cái)稅「2007」45號(hào)文所描述的：改制過(guò)程中，原外國(guó)銀行分行的債權(quán)、債務(wù)將由外商獨(dú)資銀行（或其分行）繼承。因此，凡是屬于和外國(guó)銀行分行改制相類似的企業(yè)整體改制行為，都可以參照財(cái)稅「2007」45號(hào)文的相關(guān)稅收處理，這就是我們要解讀這個(gè)文件的價(jià)值。

　　在解讀財(cái)稅「2007」45號(hào)文之前，我們還有兩個(gè)非常重要的問(wèn)題需要和大家明確一下：

　　1、凡是要參照財(cái)稅「2007」45號(hào)文進(jìn)行企業(yè)改制稅務(wù)處理的，不僅要在企業(yè)改制行為上做好和外國(guó)銀行分行改制的“形似”上，即都是“整體改制”，更重要的是要做好“神似”?！吧袼啤笔鞘裁茨?，就是我們要強(qiáng)調(diào)的，這種“整體改制”必須要能保證改制前企業(yè)和改制后企業(yè)在經(jīng)營(yíng)上保持連續(xù)性，這是適用這個(gè)文件的關(guān)鍵所在，也是這一文件為什么對(duì)相關(guān)稅種規(guī)定這樣稅務(wù)處理的原因所在。這也正是財(cái)稅「2007」45號(hào)文所強(qiáng)調(diào)的，他下面說(shuō)到的各稅種的稅務(wù)處理有一個(gè)前提條件，就是：“關(guān)于外國(guó)銀行分行改制為外商獨(dú)資銀行（或其分行）中有關(guān)稅收處理問(wèn)題，應(yīng)以改制前后的營(yíng)業(yè)活動(dòng)作為延續(xù)的營(yíng)業(yè)活動(dòng)為原則”。這就是我們所說(shuō)的經(jīng)營(yíng)上的連續(xù)性。不滿足這個(gè)條件是不能參照財(cái)稅「2007」45號(hào)文去進(jìn)行稅務(wù)處理的。

　　2、我們上文所說(shuō)的另外兩種企業(yè)改制行為，即合并式改制和分立式改制，如果滿足經(jīng)營(yíng)上的連續(xù)性，在流轉(zhuǎn)稅、印花稅和契稅上也可以謹(jǐn)慎適用財(cái)稅「2007」45號(hào)文的規(guī)定，但在企業(yè)所得稅處理上，大家還是要參照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知》國(guó)稅發(fā)「2000」119號(hào)文的規(guī)定進(jìn)行處理。

　　二、“整體改制”下流轉(zhuǎn)稅的處理問(wèn)題

　　對(duì)于企業(yè)改組改制過(guò)程中的流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題，目前國(guó)家還沒(méi)有象所得稅一樣制定出流轉(zhuǎn)稅的綜合文件，只是在部分總局函或文中提出過(guò)一些原則。

　　目前，企業(yè)改組改制中涉及的流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題說(shuō)到底就是兩個(gè)稅種的問(wèn)題，一個(gè)是增值稅，一個(gè)是營(yíng)業(yè)稅。

　　由于營(yíng)業(yè)稅相對(duì)簡(jiǎn)單，我們先說(shuō)說(shuō)營(yíng)業(yè)稅。目前，對(duì)于企業(yè)改組改制過(guò)程中營(yíng)業(yè)稅的處理問(wèn)題「說(shuō)到營(yíng)業(yè)稅處理問(wèn)題，說(shuō)到底主要是企業(yè)改組改制過(guò)程中涉及到土地和房產(chǎn)的權(quán)屬轉(zhuǎn)移過(guò)程中的營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題」，總局曾于2002年2月下發(fā)過(guò)《關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)不征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》國(guó)稅函「2002」165號(hào)文，該文件規(guī)定，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，其轉(zhuǎn)讓價(jià)格不僅僅由資產(chǎn)價(jià)值決定的，與企業(yè)銷售不動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的行為完全不同。因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍，不征收營(yíng)業(yè)稅。2002年12月，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局又下發(fā)了《關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》財(cái)稅「2002」191，明確股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。大家要清楚，這里股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅雖然是一句話，但對(duì)現(xiàn)實(shí)的影響是很大的。股權(quán)的轉(zhuǎn)讓往往就會(huì)涉及到企業(yè)名稱甚至性質(zhì)的變更，從而又會(huì)帶來(lái)相關(guān)土地和不動(dòng)產(chǎn)名稱的變更。比如一企業(yè)原來(lái)是內(nèi)資企業(yè)，由于部分股東把一部分股權(quán)轉(zhuǎn)讓給一個(gè)外國(guó)企業(yè)，原企業(yè)繼續(xù)存在，但企業(yè)的性質(zhì)從內(nèi)資變?yōu)橥赓Y，這就是性質(zhì)變更，可能還會(huì)涉及名稱的變更，這就需要注銷原來(lái)企業(yè)，重新成立新企業(yè)。但注銷原來(lái)企業(yè)并不意味著清算原來(lái)企業(yè)，這是因?yàn)樾吕掀髽I(yè)在經(jīng)營(yíng)和權(quán)益上是連續(xù)的，老企業(yè)的債權(quán)債務(wù)全部是由新企業(yè)承擔(dān)的。

　　對(duì)于增值稅，總局也在2002年下發(fā)過(guò)《關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問(wèn)題的批復(fù)》國(guó)稅函「2002」420，文件規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅征稅范圍，不征收增值稅”。相關(guān)的理由和營(yíng)業(yè)稅幾乎一樣。但為什么說(shuō)增值稅相對(duì)復(fù)雜呢，因?yàn)樵鲋刀惿婕暗揭粋€(gè)一般納稅人和小規(guī)模納稅人的問(wèn)題，以及由此而來(lái)的進(jìn)項(xiàng)稅留抵稅額抵扣的問(wèn)題，所以他的處理相對(duì)復(fù)雜，而總局對(duì)于企業(yè)改組改制后涉及增值稅納稅人身份的變更以及進(jìn)項(xiàng)稅留抵稅額抵扣的處理問(wèn)題又一直沒(méi)有文件進(jìn)行明確，這就是我們企業(yè)一直比較關(guān)心也很為難的問(wèn)題。

　　企業(yè)通過(guò)改制，增值稅納稅人身份無(wú)非涉及一下幾種情況的變更：

　　1、改制前：小規(guī)模納稅人——改制后：小規(guī)模納稅人

　　2、改制前：小規(guī)模納稅人——改制后：一般納稅人

　　3、改制前： 一般納稅人——改制后：小規(guī)模納稅人

　　4、改制前： 一般納稅人——改制后：一般納稅人

　　對(duì)于增值稅留抵稅額的稅務(wù)處理，總局曾在《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<增值稅問(wèn)題解答（之一）>的通知》國(guó)稅函發(fā)「1995」288號(hào)文，以及《關(guān)于企業(yè)破產(chǎn)、倒閉、解散、停業(yè)后增值稅留抵稅額處理問(wèn)題的批復(fù)》國(guó)稅函「1998」429號(hào)文中給與過(guò)明確的答復(fù)：納稅人破產(chǎn)、倒閉、解散、停業(yè)后，其期初存貨中尚未抵扣的已征稅款，以及征稅后出現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額后不足抵扣的部分（即留底稅額），稅務(wù)機(jī)關(guān)不再退稅。但是，很遺憾的是，我們?cè)诒疚乃懻摰钠髽I(yè)改制過(guò)程中的增值稅留抵稅額的抵扣問(wèn)題不在以上兩個(gè)文件的規(guī)定范圍之內(nèi)，因?yàn)槲覀冇懻摰氖窃谄髽I(yè)經(jīng)營(yíng)連續(xù)性前提下的改制行為中的增值稅留抵稅額的抵扣問(wèn)題，不屬于企業(yè)破產(chǎn)、倒閉，解散、停產(chǎn)這些企業(yè)經(jīng)營(yíng)中斷的情況。那對(duì)于企業(yè)連續(xù)經(jīng)營(yíng)的改制行為中，涉及改制前企業(yè)的增值稅留抵稅額轉(zhuǎn)讓新企業(yè)抵扣如何處理，實(shí)質(zhì)上我們只要把握增值稅這種稅種的特性就可以進(jìn)行分析判斷，一個(gè)結(jié)論，就是只要能保證增值稅整個(gè)抵扣鏈條的連續(xù)性，留抵稅額就可以結(jié)轉(zhuǎn)到新企業(yè)抵扣。下面，我們分別就上面說(shuō)到的四種情況進(jìn)行分析：對(duì)于第一和第二種情況，改制前小規(guī)模納稅人沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅留抵稅額問(wèn)題，也就不涉及留抵稅額的抵扣問(wèn)題。對(duì)于其改制過(guò)程中涉及增值稅應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)移，根據(jù)國(guó)稅函「2002」420，如果符合該文件規(guī)定，是不征收增值稅的。但對(duì)于第二種情況要注意，如果改制后該企業(yè)為一般納稅人，他銷售改制前企業(yè)的存貨就必須按17%繳納增值稅，且無(wú)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。對(duì)于第三種情況，雖然改制前企業(yè)為一般納稅人，假設(shè)改制前其有留抵稅額，但是由于改制后新企業(yè)為小規(guī)模納稅人，這個(gè)抵扣鏈條發(fā)生了中斷，自然留抵稅額也就無(wú)法結(jié)轉(zhuǎn)到新企業(yè)抵扣，同時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)也不退稅，企業(yè)只能是作為增加存貨成本處理。對(duì)于第四種情況，老企業(yè)是一般納稅人，改制后新企業(yè)也是一般納稅人，如果新老企業(yè)在經(jīng)營(yíng)上能保持連貫性和一致性的，則整個(gè)增值稅抵扣的鏈條沒(méi)有發(fā)生中斷，老企業(yè)的留抵稅額經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)備案后是可以結(jié)轉(zhuǎn)到新企業(yè)抵扣的，這些在我們上市公司整體上市的一些案例中已有涉及，大家可以參考。

　　還有一個(gè)問(wèn)題，由于企業(yè)改制過(guò)程中難免會(huì)涉及到資產(chǎn)重新評(píng)估的問(wèn)題，對(duì)于企業(yè)在改制過(guò)程中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅如何處理的問(wèn)題，國(guó)家稅務(wù)總局在2002年下發(fā)了《關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的批復(fù)》國(guó)稅函「2002」1103號(hào)文，該文件規(guī)定：對(duì)于企業(yè)由于資產(chǎn)評(píng)估減值而發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失，如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場(chǎng)發(fā)生變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，則不屬于《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失，不作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出處理。

　　回到財(cái)稅「2007」45號(hào)文，由于外國(guó)銀行分行是從事的金融保險(xiǎn)業(yè)務(wù)，金融保險(xiǎn)業(yè)務(wù)征收的是營(yíng)業(yè)稅，所以問(wèn)題相對(duì)簡(jiǎn)單，由于企業(yè)在經(jīng)營(yíng)和權(quán)益上都能保持絕對(duì)的連續(xù)性，且屬于企業(yè)轉(zhuǎn)讓整體產(chǎn)權(quán)行為，因此，文件規(guī)定：外國(guó)銀行分行改制過(guò)程中發(fā)生的向其改制后的外商獨(dú)資銀行（或其分行）轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)和股權(quán)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅、增值稅。財(cái)稅「2007」45號(hào)文是針對(duì)外國(guó)銀行分行說(shuō)的，但是原理還是我們上面分析的，只不過(guò)是將這些原理運(yùn)用到外國(guó)銀行分行改制這個(gè)案例上，應(yīng)該是給我們提供了一個(gè)很好的范例，所以說(shuō)為什么我們要解讀這個(gè)文件，就是給大家做一個(gè)參考。

　　三、整體改制下的企業(yè)所得稅處理問(wèn)題

　　對(duì)于內(nèi)資企業(yè)整體改制過(guò)程中設(shè)計(jì)的企業(yè)所得稅處理問(wèn)題，國(guó)家稅務(wù)總局曾在2000年下發(fā)過(guò)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》國(guó)稅發(fā)「2000」118號(hào)文和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知》國(guó)稅發(fā)「2000」119號(hào)文，對(duì)于免稅改組改制和征稅改組改制如何處理都有非常明確的規(guī)定，這里就不再詳細(xì)表述，內(nèi)資企業(yè)在涉及整體改制下企業(yè)所得稅如何處理問(wèn)題，應(yīng)參照這兩個(gè)文件執(zhí)行。而對(duì)于外資企業(yè)整體改制中涉及的所得稅如何處理的問(wèn)題，財(cái)稅「2007」45號(hào)文就是很重要的參考依據(jù)。當(dāng)然除了這個(gè)文件，外資企業(yè)改組改制應(yīng)重點(diǎn)參考國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《外商投資企業(yè)合并、分立、股權(quán)重組、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等重組業(yè)務(wù)所得稅處理的暫行規(guī)定》的通知國(guó)稅發(fā)「1997」071號(hào)文等其他相關(guān)文件。

　　1、資產(chǎn)的賬面價(jià)值確認(rèn)的問(wèn)題。由于外國(guó)銀行分行整體改制為外商獨(dú)資銀行，在經(jīng)營(yíng)和權(quán)益上都是保持連續(xù)的，而且老企業(yè)也沒(méi)有進(jìn)行企業(yè)所得稅清算，因此，新企業(yè)繼承老企業(yè)的資產(chǎn)自然應(yīng)該按老企業(yè)資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)。但是，企業(yè)在進(jìn)行改制過(guò)程中肯定會(huì)涉及到資產(chǎn)評(píng)估增值的問(wèn)題，企業(yè)在會(huì)計(jì)上可以按評(píng)估后的資產(chǎn)入賬，增值部分計(jì)入資本公積，但是在稅法上，這些資產(chǎn)的稅務(wù)成本只能是老企業(yè)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，因企業(yè)按評(píng)估值入賬資產(chǎn)而多提的折舊企業(yè)必須在所得稅申報(bào)時(shí)進(jìn)行調(diào)整。

　　2、虧損彌補(bǔ)問(wèn)題：外國(guó)銀行分行改制前發(fā)生的以前年度經(jīng)營(yíng)虧損，可以在改制后的外商獨(dú)資銀行（或其分行）中延續(xù)彌補(bǔ)，彌補(bǔ)年限應(yīng)按《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱外資所得稅法）第十一條規(guī)定的年限，自原外國(guó)銀行分行虧損發(fā)生的年度延續(xù)計(jì)算。只要在經(jīng)營(yíng)上能保持連續(xù)性，這一規(guī)定對(duì)其他外資企業(yè)的整體改制也是可以同樣適用的。

　　3、稅收優(yōu)惠的問(wèn)題：改制前外國(guó)銀行分行按照外資所得稅法規(guī)定應(yīng)享受但尚未享受或享受尚未期滿的定期減免稅優(yōu)惠待遇，由改制后相應(yīng)的外商獨(dú)資銀行（或其分行）繼續(xù)享受到期滿；改制前外國(guó)銀行分行已經(jīng)享受定期減免稅優(yōu)惠待遇期滿的，改制后的外商獨(dú)資銀行（或其分行）不再重復(fù)享受。由于改制后企業(yè)不屬于新辦企業(yè)，不能按新辦企業(yè)享受優(yōu)惠政策，但只要在經(jīng)營(yíng)上能保持連續(xù)性，這一規(guī)定對(duì)其他外資企業(yè)的整體改制也是可以同樣適用的。

　　4、匯總納稅問(wèn)題：根據(jù)外資所得稅法實(shí)施細(xì)則第五條的規(guī)定，外國(guó)銀行分行改制為外商獨(dú)資銀行所屬分行后，其企業(yè)所得稅由外商獨(dú)資銀行總機(jī)構(gòu)匯總繳納。對(duì)于外資企業(yè)所得稅，我們一直都是規(guī)定實(shí)行由總機(jī)構(gòu)匯總納稅的稅收政策，因此這條規(guī)定對(duì)所有外資企業(yè)也是完全適用的。

　　四、整體改制下印花稅處理

　　關(guān)于企業(yè)改制過(guò)程中印花稅處理問(wèn)題，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局在2003年曾專門下發(fā)過(guò)《關(guān)于企業(yè)改制過(guò)程中有關(guān)印花稅政策的通知》財(cái)稅「2003」183號(hào)文，因此，對(duì)于外國(guó)銀行分行改制如何繳納印花稅，還是依據(jù)這個(gè)文件進(jìn)行執(zhí)行，大家參考這個(gè)文件就可以了，這里涉及到資金賬簿問(wèn)題，應(yīng)稅合同主體變更問(wèn)題，改制過(guò)程中涉及產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移的數(shù)據(jù)問(wèn)題，以及改制中資產(chǎn)評(píng)估增值增加資本公積如何處理的問(wèn)題等等，還不止財(cái)稅「2007」45號(hào)文所提到的這些，所以大家還是全面參考財(cái)稅「2003」183號(hào)文為妥，相關(guān)規(guī)定很明了，因此這里就不給大家解釋了。

　　五、整體改制下契稅處理

　　同印花稅一樣，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)于企業(yè)改制過(guò)程中的契稅處理問(wèn)題也在2003年下發(fā)了《關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》財(cái)稅「2003」184號(hào)文，該文件規(guī)定也很明確，大家對(duì)照參考就可以了。

　　財(cái)稅「2007」45號(hào)文最后又提出了一個(gè)第五條，即外國(guó)銀行分行改制為外商獨(dú)資銀行（或其分行）時(shí)，如其資產(chǎn)不按賬面價(jià)值轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)按現(xiàn)行稅法有關(guān)規(guī)定征稅。這里主要是為了防止部分企業(yè)以改制為名，變相進(jìn)行企業(yè)資產(chǎn)買賣行為。即企業(yè)實(shí)質(zhì)上是要變賣自身資產(chǎn)，卻打著改制的旗號(hào)，以改制為名，逃避資產(chǎn)買賣過(guò)程中的各項(xiàng)稅收。