權(quán)責(zé)發(fā)生制原則下的收入確認(rèn)

　　眾所周知，收入和成本費(fèi)用的確認(rèn)是確定應(yīng)納稅所得額的兩個(gè)最基本方面，而應(yīng)納稅所得額作為企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)，則是企業(yè)所得稅當(dāng)中的最為基本及最為重要的部分。這點(diǎn)我們可以從其在稅法和實(shí)施條例中所占的篇幅比例上得到驗(yàn)證。本期我們將重點(diǎn)探討收入確認(rèn)的部分。

　　總的來(lái)說(shuō)，對(duì)于企業(yè)收入的確認(rèn)，新稅法規(guī)定了一個(gè)明確且最基本的總體原則——權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。也就是說(shuō)，除新稅法另有特別規(guī)定的情形外，企業(yè)屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均需要作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；反之，不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)收付，也不應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。對(duì)于企業(yè)的實(shí)際操作和把握而言，只需要特別注意和關(guān)注新稅法中對(duì)于不采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的特別情形以及雖采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則而另有特別規(guī)定的情形，而這些特別情形也是稅法和會(huì)計(jì)上有差異的部分。

　　由于這部分所涉及的內(nèi)容較多，下面的介紹將主要集中在對(duì)新舊稅法中收入的確認(rèn)有重要變化和調(diào)整的部分。以下分別具體地來(lái)看一看：

　　無(wú)論是原內(nèi)資所得稅條例，還是外資所得稅法，對(duì)于應(yīng)計(jì)的收入總額都采用正列舉的方法，主要強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)的哪些收入類型應(yīng)計(jì)入收入總額。而新稅法及其實(shí)施條例則調(diào)整和改變了原稅法的表述方式，改為對(duì)應(yīng)納稅所得額中的收入做了總括性的規(guī)定，然后在扣除法規(guī)明確規(guī)定的“不征稅收入”和“免稅收入”之后，作為應(yīng)計(jì)稅的收入額。這里面，應(yīng)強(qiáng)調(diào)和注意以下幾點(diǎn)：

　　收入總額中應(yīng)包括貨幣形式的收入和非貨幣形式的收入

　　將貨幣形式的收入確認(rèn)為收入比較容易理解。但需要特別注意的是，新稅法規(guī)定了非貨幣形式的收入，包括生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等，也需要按照公允價(jià)值確定為企業(yè)收入總額的一部分，繳納企業(yè)所得稅。

　　新稅法中“不征稅收入”和“免稅收入”的含義及其區(qū)別

　　從字面上看，許多人認(rèn)為不征稅和免稅的含義和結(jié)果是一樣的，都是沒(méi)有對(duì)涉及項(xiàng)目進(jìn)行征稅，但在稅法上卻是有很大差異的?！安徽鞫愂杖搿弊鳛樾露惙ㄖ行略O(shè)概念，是指在稅法原理下永久性不征稅的項(xiàng)目，不屬于列入稅收優(yōu)惠的范疇。而“免稅收入”則屬于國(guó)家應(yīng)征稅的收入，屬于國(guó)家出于特殊的考慮給予一項(xiàng)特殊的稅收優(yōu)惠范疇。了解這兩者的本質(zhì)不同，最重要的就是可以在實(shí)際操作時(shí)正確把握這兩項(xiàng)收入所對(duì)應(yīng)的成本費(fèi)用的不同扣除處理方式，也就是說(shuō)，對(duì)于“不征稅收入”所對(duì)應(yīng)的成本費(fèi)用，由于收入不需征稅，則自然相關(guān)的成本費(fèi)用也不得稅前扣除。而“免稅收入”所對(duì)應(yīng)的成本費(fèi)用，由于收入是應(yīng)征稅但享受給與的稅收免稅優(yōu)惠，則相關(guān)的成本費(fèi)用是可以稅前扣除的。

　　收入總額確認(rèn)的特殊情形和需注意的部分

　　如前所述，收入確認(rèn)的基本原則是權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，但稅法還會(huì)存在與會(huì)計(jì)確認(rèn)收入有差異的部分，且會(huì)有不完全采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的特殊情形。以下進(jìn)行具體說(shuō)明：

　?。?）不完全采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的特殊情形包括：股息、紅利等權(quán)益性投資收益，及利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)收入、接收捐贈(zèng)收入、分期收款方式銷售貨物、分成方式取得的收入。

　?。?）銷售貨物收入確認(rèn)時(shí)間與會(huì)計(jì)處理的差異

　　會(huì)計(jì)上，“商品所有權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移”是確認(rèn)商品銷售收入實(shí)現(xiàn)的重要條件，需要考慮商品可能發(fā)生減值或毀損的可能。而從稅務(wù)角度看，這是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，不能由國(guó)家來(lái)承擔(dān)。所以，稅法對(duì)收入的確認(rèn)就不能以“風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移”為必要條件。

　　會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入的第二個(gè)條件是“不再保留繼續(xù)管理權(quán)”，繼續(xù)控制的商品，不能確認(rèn)銷售收入。而從稅務(wù)角度，不論是否控制商品，只要商品所有權(quán)發(fā)生變化，就應(yīng)確認(rèn)收入。

　　會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入的第三個(gè)條件是“相關(guān)收入和成本能夠可靠地計(jì)量”。而從稅務(wù)角度，則強(qiáng)調(diào)收入成本要合理。

　　（3）所得稅中的視同銷售概念

　　新稅法在原內(nèi)資所得條例的基礎(chǔ)上，調(diào)整和延續(xù)了所得稅中視同銷售的概念。也就是說(shuō)，除國(guó)家另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換、以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、職工福利等，均應(yīng)該視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或提供勞務(wù)。與原內(nèi)資所得稅條例不同的是，由于新稅法采用法人所得稅模式，因此，對(duì)于貨物、資產(chǎn)、勞務(wù)在同一法人實(shí)體之間的內(nèi)部轉(zhuǎn)移，則不視同銷售，這也是與增值稅條例中的視同銷售定義有差別的。