籌建階段向?yàn)?zāi)區(qū)捐贈(zèng)能否稅前扣除

　　【問(wèn)題】

　　公司年初通過(guò)“中國(guó)紅十字會(huì)”向?yàn)?zāi)區(qū)捐贈(zèng)了價(jià)值百萬(wàn)元財(cái)物。但當(dāng)時(shí)公司尚處于籌建階段，且目前剛開(kāi)始進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)階段，但因?yàn)樯a(chǎn)周期較長(zhǎng)，預(yù)計(jì)今年內(nèi)不會(huì)取得銷(xiāo)售收入和利潤(rùn)，請(qǐng)問(wèn)：在這種情況下，這筆捐贈(zèng)如何進(jìn)行賬務(wù)處理？能否作稅前扣除？如果稅前扣除，年報(bào)表利潤(rùn)不夠稅前扣除捐贈(zèng)額，是否可延至下年度抵扣？

　　【解答】

　　會(huì)計(jì)方面的規(guī)定相對(duì)較為明確。對(duì)于捐贈(zèng)支出，在正常經(jīng)營(yíng)期間發(fā)生的計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出；在企業(yè)籌建期間發(fā)生的，按其性質(zhì)應(yīng)屬于開(kāi)辦費(fèi)。對(duì)于開(kāi)辦費(fèi)：

　　①執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的，所發(fā)生捐贈(zèng)與其他開(kāi)辦費(fèi)一樣，先計(jì)入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目，在企業(yè)開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)后的當(dāng)月起一次計(jì)入開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月的損益，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”。

　　②執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（2006）》的，按規(guī)定，企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi)，包括人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊(cè)登記費(fèi)以及不計(jì)入固定資產(chǎn)成本的借款費(fèi)用等在實(shí)際發(fā)生時(shí)，借記“管理費(fèi)用”科目（開(kāi)辦費(fèi)），貸記“銀行存款”等科目。

　?、燮髽I(yè)首次執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的，首次執(zhí)行日企業(yè)的開(kāi)辦費(fèi)余額，應(yīng)當(dāng)在首次執(zhí)行日后第一個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)全部確認(rèn)為管理費(fèi)用。

　　稅務(wù)方面，對(duì)于開(kāi)辦費(fèi)的扣除，國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]98號(hào)）明確如下：“新稅法中開(kāi)（籌）辦費(fèi)未明確列作長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，企業(yè)可以在開(kāi)始經(jīng)營(yíng)之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。企業(yè)在新稅法實(shí)施以前年度的未攤銷(xiāo)完的開(kāi)辦費(fèi)，也可根據(jù)上述規(guī)定處理。”而對(duì)于捐贈(zèng)支出，我們認(rèn)為無(wú)論是計(jì)入開(kāi)辦費(fèi)還是直接計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，都應(yīng)該單獨(dú)按照稅務(wù)方面對(duì)捐贈(zèng)支出的規(guī)定辦理。此問(wèn)題涉及以下幾個(gè)方面：

　?、倌芊窨鄢龁?wèn)題，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第九條規(guī)定，“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。”第十條規(guī)定，“本法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出”在計(jì)算應(yīng)納稅所得額是不得扣除。企業(yè)應(yīng)按有關(guān)規(guī)定判斷自身捐贈(zèng)支出是否屬于符合規(guī)定的公益性捐贈(zèng)，以確定能否扣除。

　?、诳鄢揞~問(wèn)題，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第53條規(guī)定，“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過(guò)年度利潤(rùn)總額12％的部分，準(zhǔn)予扣除。年度利潤(rùn)總額是指企業(yè)依照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)。”例外的是，在2008年5月12日汶川地震發(fā)生后，國(guó)務(wù)院發(fā)布《關(guān)于支持汶川地震災(zāi)后恢復(fù)重建政策措施的意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)[2008]21號(hào)）規(guī)定，“對(duì)企業(yè)、個(gè)人通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體、縣級(jí)以上人民政府及其部門(mén)向受災(zāi)地區(qū)的捐贈(zèng)，允許在當(dāng)年企業(yè)所得稅前和當(dāng)年個(gè)人所得稅前全額扣除。”國(guó)家稅務(wù)總局據(jù)此發(fā)布《關(guān)于支持汶川地震災(zāi)后恢復(fù)重建有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]104號(hào)）規(guī)定，“自2008年5月12日起，對(duì)企業(yè)、個(gè)人通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體、縣級(jí)以上人民政府及其部門(mén)向受災(zāi)地區(qū)的捐贈(zèng)，允許在當(dāng)年企業(yè)所得稅前和當(dāng)年個(gè)人所得稅前全額扣除。”但這屬于特殊規(guī)定，僅限于對(duì)汶川地震災(zāi)區(qū)的符合規(guī)定的捐贈(zèng)，其他公益性捐贈(zèng)仍然是在不超過(guò)年度利潤(rùn)總額12％的限額內(nèi)扣除。

　　③扣除時(shí)限問(wèn)題，按所得稅法及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定精神，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出只能在發(fā)生當(dāng)年限額扣除，因?yàn)槔麧?rùn)數(shù)額較少而未扣除完的部分的不能向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。所以，籌建期間沒(méi)有開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)期間利潤(rùn)數(shù)額較少或者虧損類(lèi)似，所以，不能扣除捐贈(zèng)支出。