會計的發(fā)展史表明，會計是通過對特定主體的產(chǎn)權(quán)及其變動的記錄來實現(xiàn)對產(chǎn)權(quán)主體利益的保護，并建立在一定的產(chǎn)權(quán)關(guān)系基礎(chǔ)上的。隨著知識經(jīng)濟的興起，勞動力資本成為生產(chǎn)力提高、利潤獲取和社會發(fā)展的主要源泉，產(chǎn)權(quán)制度從以“財務(wù)資本”為中心逐漸轉(zhuǎn)向以“勞動力資本”為中心。這種產(chǎn)權(quán)關(guān)系的變化為人力資源會計提供了產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)：勞動力資本產(chǎn)權(quán)。
    
　　一、傳統(tǒng)會計不重視人力資源核算的主要原因是勞動力資本產(chǎn)權(quán)殘缺
    
　　會計平衡公式，一般都認為是會計主體的會計要素之間在貨幣計量上的等式關(guān)系，并在此等式基礎(chǔ)上建立一系列的會計技術(shù)方法。但是，為什么傳統(tǒng)會計的平衡公式表現(xiàn)為“資產(chǎn)=產(chǎn)權(quán)=負債（債權(quán)人權(quán)益）+所有者權(quán)益”，而不是別的公式呢？這需要從經(jīng)濟學和法學的角度來理解。由于傳統(tǒng)經(jīng)濟學對物質(zhì)資本研究的重視，為實物資本、貨幣資本、信用資本等非勞動力資本尋找到了產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)，并在法律上得到了界定。
    
　　關(guān)于勞動力資本及其產(chǎn)權(quán)的思想，在亞當·斯密的《國富論》中早就有較明確的表述。但是，斯密把資本與勞動、土地相提并論，認為資本利潤、勞動工資和土地地租是商品價格的三個組成部分，是一切收入和可交換價值的根本源泉，并把利潤、工資、地租三種交換價值看成了商品價值本身，從而使勞動力資本變成了與土地、財物等非勞動力資本處于同等地位和作用的、幾乎可以完全互相替代的非特殊生產(chǎn)要素。
    
　　以舒爾茨為代表的當代西方人力資本理論家，雖然看到了勞動力資本對國民經(jīng)濟增長的內(nèi)在貢獻，并開拓性地研究了勞動力資本投資及其收益率，拓寬了資本概念的內(nèi)涵和外延，但沒有將勞動力資本作為支配非勞動力資本的主導(dǎo)要素加以研究。迄今為止，由于受新古典經(jīng)濟思想的影響，經(jīng)濟學對產(chǎn)權(quán)問題的研究，基本上還是把焦點對準“物權(quán)”，對勞動力資本產(chǎn)權(quán)的研究很少，也很不徹底，勞動力資本產(chǎn)權(quán)關(guān)系模糊，法律上對勞動力資本的產(chǎn)權(quán)關(guān)系也難以界定，這是人力資源會計經(jīng)過近四十年的發(fā)展，迄今仍未得到廣泛應(yīng)用的癥結(jié)之一。
    　
　　二、勞動力資本產(chǎn)權(quán)的確立促使了人力資源會計產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)的形成
    
　　要探討勞動力資本產(chǎn)權(quán)的基本內(nèi)涵，尋求人力資源會計的產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)，首先必須弄清楚勞動力資本與人力資本的關(guān)系。勞動力是人的勞動能力，既包括一般體力和腦力的勞動能力，也包括需經(jīng)一定教育。培訓(xùn)等投資活動才能獲得的勞動能力；而人力資本僅指經(jīng)過正規(guī)教育和訓(xùn)練后在勞動者身上體現(xiàn)出的勞動才能。鑒于人力資本概念的相對性，筆者把勞動者所擁有的勞動能力統(tǒng)稱為勞動力資本。
    
　　我們?nèi)匀恍枰獜慕?jīng)濟學角度尋找突破口�？扑惯\用交易費用分析工具首先發(fā)現(xiàn)了企業(yè)的存在，并認為企業(yè)內(nèi)部權(quán)威計劃安排的交易費用低于市場自由交換的交易費用。這等于又重新發(fā)現(xiàn)了勞動力資本，是對新古典經(jīng)濟學的改革。但科斯把人與人之間的關(guān)系抽象成同質(zhì)的“交易契約”關(guān)系，勞動力資本的性質(zhì)仍然是新古典主義描述的那樣機械化、非人格化，它忽視了企業(yè)制度在社會經(jīng)濟產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)層面的特征。
    
　　由于交易費用理論的引導(dǎo)作用，從科斯理論進一步發(fā)掘勞動力資本特征和產(chǎn)權(quán)制度安排就有了可能。張五常用生產(chǎn)要素（企業(yè)）契約代替商品交易（市場）契約的企業(yè)性質(zhì)分析，對勞動力資本特征及其產(chǎn)權(quán)的認識更進了一步。在交易費用分析的基礎(chǔ)上，張五常引人風險因素，并通過對中國1920-1940年土地租約的考察，證明土地所有者與佃農(nóng)之間存在定額租約、工資合約和分成合約三種合約的原因在于，合約雙方在合約安排的選擇問題上，都是為了在交易費用的約束下，從風險的分散中使所獲得的收益最大化。這一結(jié)論給我們的啟示是，誰承擔風險，誰就應(yīng)該擁有不確定性風險收益的索取權(quán)，而勞動力資本所有者（簡稱“勞動者”）與非勞動力資本所有者（簡稱“股東”）在訂立勞資契約的博奔過程中，最終有三種可能的結(jié)果：一是選擇工資合約，這時所有的風險由股東承擔；二是選擇定額租約，這時所有的風險由勞動者承擔；三是選擇分成合約，這時締約雙方共同承擔風險。
    
　　勞動力資本產(chǎn)權(quán)是指勞動者所擁有的由契約和國家法律予以確認和保障的一組權(quán)利束，它界定了勞動者之間的關(guān)系以及勞動者與股東之間相應(yīng)的行為。在勞動力資本產(chǎn)權(quán)束中，所有權(quán)是基礎(chǔ)，經(jīng)營權(quán)是核心，收益權(quán)是要害。根據(jù)張五常的“企業(yè)契約理論”，企業(yè)的初始收益權(quán)安排是：在工資合約中，勞動者擁有按契約規(guī)定的相對穩(wěn)定的工資收入索取權(quán)，股東擁有全部的不確定收益；在定額租約中，股東將企業(yè)出租給勞動者，因而取得固定的租金收入，勞動者享有取得所有不確定收益的權(quán)利；在分成合約中，締約雙方都要求取得固定的收入，風險收益或損失則按契約由締約雙方分事或分擔�？梢�，勞動力資本產(chǎn)權(quán)是一種契約基礎(chǔ)上的產(chǎn)權(quán)，其經(jīng)濟權(quán)利構(gòu)成了人力資源會計的產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)。
    
　　三、現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論對人力資源會計的啟示
    
　　毫無疑問，產(chǎn)權(quán)與會計之間存在著一種天然聯(lián)系。在知識經(jīng)濟時代，企業(yè)的剩余索取權(quán)將不再由股東獨占，而是呈現(xiàn)出一種連續(xù)的分布：按某一待定系數(shù)分散于勞動者與股東之間，兩者擁有的權(quán)數(shù)是一種動態(tài)的、重復(fù)博棄的結(jié)果。通過契約明晰勞動力資本的產(chǎn)權(quán)，使傳統(tǒng)會計的產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)由“財、物”拓展為“人、財、物”，從而為人力資源會計的研究提供了一種新的思路與方法。
    
　　1．關(guān)于會計前提�，F(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論認為，會計核算應(yīng)以產(chǎn)權(quán)主體為中心，而不是傳統(tǒng)意義上的會計主體；由于產(chǎn)權(quán)主體的地位和產(chǎn)權(quán)關(guān)系隨契約關(guān)系的變化而變化，因此，會計核算應(yīng)強調(diào)契約周期，而不是持續(xù)經(jīng)營和會計分期。
    
　　2．關(guān)于會計事項�，F(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論表明，商品（含勞動力商品）交易實質(zhì)上是商品所有者的權(quán)利交換。凡是發(fā)生了產(chǎn)權(quán)流動并可予以計量的交易事項就必須作為會計事項進行核算。在工資合約中，勞動者將自己的勞動能力出租給股東，股東承諾定期支付相對固定的工資，這一交易的產(chǎn)權(quán)流動在合約中得到了準確界定，是以股東為中心的會計核算事項；在定額租約中，股東將自己的企業(yè)出租給勞動者，勞動者承諾定期支付給股東相對固定的租金并保證原有財務(wù)資本得到保全，這一交易是以勞動者為中心的會計核等事項；在分成合約中同樣存在以上事實。
    
　　3．關(guān)于會計要素。勞動力資本產(chǎn)權(quán)確立后，要求增加會計要素的內(nèi)容并重新分類：資產(chǎn)包括財務(wù)資產(chǎn)（傳統(tǒng)意義的資產(chǎn)）和人力資產(chǎn)；權(quán)益包括財務(wù)負債（傳統(tǒng)意義的負債）、人力負債、財務(wù)資本權(quán)益（傳統(tǒng)意義的股東權(quán)益）和人力資本權(quán)益。財務(wù)負債、人力負債代表相關(guān)產(chǎn)權(quán)主體在企業(yè)的固定收入要求權(quán)；財務(wù)資本權(quán)益、人力資本權(quán)益則分別代表股東、勞動者對企業(yè)的收益（或剩余）的索取權(quán)。收入與費用配比，形成剩余，收入與費用在現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)環(huán)境下需重新界定。
    
　　4．關(guān)于會計計量。契約中規(guī)定的各產(chǎn)權(quán)主體的收益權(quán)，以及收入發(fā)生的時間和契約有效期限，為新增人力資源的會計要素計量提供了基礎(chǔ)。人力負債是契約有效期內(nèi)勞動者按時獲取的固定工資的貼現(xiàn)值；人力資本權(quán)益是契約有效期內(nèi)勞動者所獲得的不確定性風險收益的貼現(xiàn)值，可以采取歐式看跌期權(quán)模型來估計。人力資產(chǎn)則包括穩(wěn)定型人力資產(chǎn)（與人力負債對應(yīng)）和風險型人力資產(chǎn)（與人力資本權(quán)益對應(yīng)）兩部分。財務(wù)資產(chǎn)、財務(wù)負債、財務(wù)資本權(quán)益則需在勞資雙方契約關(guān)系發(fā)生變化時參照資本市場進行評估。
    
　　5.關(guān)于會計等式。采用分成合約的會計等式具有一般性，表現(xiàn)為“財務(wù)資產(chǎn)+人力資產(chǎn)=財務(wù)負債+人力負債+財務(wù)資本權(quán)益+人力資本權(quán)益”，體現(xiàn)了勞動者與股東之間連續(xù)重復(fù)信奕的產(chǎn)權(quán)關(guān)系。在工資合約中，體現(xiàn)的是資本雇傭勞動的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，其會計等式為“財務(wù)資產(chǎn)+人力資產(chǎn)=財務(wù)負債+人力負債+財務(wù)資本權(quán)益”。而定額租約體現(xiàn)的是勞動雇傭資本的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，其會計等式為“財務(wù)資產(chǎn)+人力資產(chǎn)=財務(wù)負債+人力負債+人力資本權(quán)益”。對勞動者來說，被租企業(yè)股東的財務(wù)資本和在租期內(nèi)支付給股東的租金的貼現(xiàn)值，應(yīng)列作財務(wù)負債，這樣符合會計核算以產(chǎn)權(quán)主體為中心的思想�！笆杖�-費用=剩余”，則表明股東和（或）勞動者在一定期間內(nèi)擁有產(chǎn)權(quán)的變化。