一、非營(yíng)利組織的特性與
會(huì)計(jì)目標(biāo)的確定
非營(yíng)利組織的經(jīng)營(yíng)目的在于社會(huì)利益而不是單個(gè)人或組織的經(jīng)濟(jì)利益，其最大特征是不以盈利為目標(biāo)。具體地說，非營(yíng)利組織的基本特征是：1、不以盈利為目標(biāo)；2、取之于民，用之于民；3、承擔(dān)資源的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任；4、重視
預(yù)算管理。
非營(yíng)利組織的上述特點(diǎn)將是決定非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)目標(biāo)的決定性因素。因?yàn)�，決定目標(biāo)的基本因素有二，一是非營(yíng)利組織的主要利益主體對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求，二是非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)在信息供給上的能力。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)于1980年12月發(fā)布了《多F營(yíng)利機(jī)構(gòu)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目的況對(duì)非營(yíng)利機(jī)構(gòu)(包括政府與非營(yíng)利組織)的會(huì)計(jì)目標(biāo)作出了具體的說明。在公告中，F(xiàn)A5B明確提出，為滿足多種多樣的信息使用者(其中主要是資源供給者、服務(wù)或受益對(duì)象、治理和監(jiān)督機(jī)關(guān)、單位管理人員等四類人士)對(duì)機(jī)構(gòu)信息的需要，非營(yíng)利機(jī)構(gòu)應(yīng)該提供以下幾個(gè)方面的信息：
(1)對(duì)資源分配決策有用的信息；
(2)對(duì)評(píng)價(jià)供應(yīng)勞務(wù)能力有用的信息；
(3)對(duì)評(píng)估管理當(dāng)局業(yè)績(jī)和經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任有用的信息；
(4)關(guān)于經(jīng)濟(jì)資源、債務(wù)、凈資產(chǎn)及其變動(dòng)的信息。
顯然，F(xiàn)ASB對(duì)非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)目標(biāo)的如此界定，是符合非營(yíng)利組織的特性與會(huì)計(jì)運(yùn)行的一般規(guī)律的。在以上四方面的信息中，(4)是基礎(chǔ)性的，因?yàn)樵u(píng)估管理當(dāng)局業(yè)績(jī)與經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任、評(píng)價(jià)勞務(wù)供應(yīng)能力，進(jìn)而決定未來資源的分配決策，都需要以現(xiàn)存的經(jīng)濟(jì)資源、債務(wù)、凈資產(chǎn)及其變動(dòng)信息作為基本依據(jù)。
二、非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)要素的特性分析
FASB認(rèn)為非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)(Assets)、負(fù)債(Liability)、凈資產(chǎn)(Net Assets)、業(yè)務(wù)收入(Operating Income)、費(fèi)用(Expense)、溢余(Gains)、損失(Losses)七類。
不難看出，對(duì)非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)要素的如此界定，深深地打上了非營(yíng)利組織本身的烙印。因?yàn)椴灰杂麨槟康模詷I(yè)主權(quán)益與利潤(rùn)要素就失去了意義。但作為出資者要了解資金的來源，以及評(píng)估非營(yíng)利組織管理當(dāng)局的管理績(jī)效，這七大會(huì)計(jì)要素卻是必備的。
在這七大要素中，最有特色的應(yīng)算 "凈資產(chǎn)"要素。非營(yíng)利組織的"凈資產(chǎn)"可分為如下三類：
1．永久限定用途凈資產(chǎn)。非營(yíng)利組織在使用這些資金時(shí)，要受提供者所附條件的限制，且此項(xiàng)限制既不會(huì)隨時(shí)間的消逝而失效，又不會(huì)因非營(yíng)利組織依從所附條件進(jìn)行的相應(yīng)活動(dòng)業(yè)已完成、滿足，或通過其他途徑予以解除。它們來源于：(1)附有永久限定條件供給的資產(chǎn)；(2)受相同條件限制的其他資產(chǎn)的增加和減少；(3)由于提供者所加限制，從其他類別轉(zhuǎn)入(或轉(zhuǎn)往其他類別)的凈資產(chǎn)。
2．暫時(shí)限定用途凈資產(chǎn)。與永久限定用途凈資產(chǎn)所受限制條件不同的是，所附條件或者隨時(shí)間的消逝而失效，或者能因非營(yíng)利組織依從條件的行為業(yè)已完成而解除。
暫時(shí)性限定用途凈資產(chǎn)來源于：(1)附有暫時(shí)性限制條件供給的資產(chǎn)；(2)受相同條件限制的其他資產(chǎn)的增加和減少；(3)由于提供者所加的限制條件，可因或已因時(shí)間消逝而失效，或者可因或己因受捐贈(zèng)組織依從條件的行為業(yè)已完成而解除，從其他類別轉(zhuǎn)入(或轉(zhuǎn)往其他類別)的凈資產(chǎn)。
3．未限定用途凈資產(chǎn)。這類凈資產(chǎn)來源于：(1)不屬于永久限定用途或暫時(shí)限定用途凈資產(chǎn)變動(dòng)的一切業(yè)務(wù)收入、費(fèi)用、溢余和損失；（2）由于提供者所加的限定條件，可因或已因時(shí)間消逝而失效，或者可因或已因受捐贈(zèng)組織依從條件的行為業(yè)已完成而解除，從其他類別(或轉(zhuǎn)往其他類別)的凈資產(chǎn)。未限定用途并不意味著這些資金不受任何約束，實(shí)際上未限定用途凈資產(chǎn)的使用還要受到一般性約束，這些約束來自組織的性質(zhì)、規(guī)章制度，或在業(yè)務(wù)過程中訂立的合同協(xié)議等。顯然捐贈(zèng)人所附的關(guān)于非營(yíng)利組織的凈資產(chǎn)的限制條件還應(yīng)注意以下幾個(gè)方面：
(1)限制一般不產(chǎn)生負(fù)債。
(2)永久或暫時(shí)限定用途凈資產(chǎn)，只能因提供者對(duì)非營(yíng)利紐織資產(chǎn)的使用限制，有明確規(guī)定或其隱含意圖明白無誤時(shí)，才能產(chǎn)生。
(3)限定用途影響凈資產(chǎn)而非特定資產(chǎn)。雖然限定用途凈資產(chǎn)的使用受提供者所附條件的限制，但往往這些限制并不是針對(duì)特定資產(chǎn)的。
(4)凈資產(chǎn)保全。非營(yíng)利紐綿與企業(yè)不同，沒有業(yè)主權(quán)益或利潤(rùn)，但它們也需要資本保全或與其相當(dāng)?shù)母拍?非營(yíng)利組織常稱之為凈資產(chǎn)保全，而不是資本保全)，以使反映"報(bào)告期內(nèi)流入資財(cái)和說出資財(cái)之間的關(guān)系"。
三、會(huì)計(jì)主體：基金還是非營(yíng)利組織
營(yíng)利企業(yè)的會(huì)計(jì)主體和報(bào)告主體都是整個(gè)企業(yè)，而非營(yíng)利組織則不同。其報(bào)告主體走整個(gè)組織，但其會(huì)計(jì)主體卻是各類基金(Funds)。按照美國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì) (GASB)在 《政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則匯編》(GASB，1992)的解釋，所請(qǐng)基金是指按照特定的法規(guī)、限制條件或期戎，為從事某種活動(dòng)或克成某種目的所分離形成的，依靠一套自力平街的科目來記錄現(xiàn)金及其他財(cái)務(wù)資源，以及相關(guān)負(fù)債和利余權(quán)益(基全余額)及其變動(dòng)情況的一個(gè)財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)主體。
非營(yíng)利組織的資源提供者將資源交給該組織，目的并不在于獲得投資收益或獲得組織清算時(shí)凈資產(chǎn)的請(qǐng)求權(quán)，而在于保持和加強(qiáng)該組織為整個(gè)社會(huì)或特定團(tuán)體提供商品或勞務(wù)的能力。資源提供者，在將資源提供給非營(yíng)利組織時(shí)，常常附有一定的條件來限制資產(chǎn)的用途。有關(guān)用途限制的信息，有助于評(píng)估某一組織供應(yīng)特定類型勞務(wù)的能力，或向信貸者支付現(xiàn)全的能力。關(guān)于時(shí)間限制的信息，有助于信貸者和其他方面評(píng)估某一組織有無充分的資源，于將來供應(yīng)勞務(wù)或借款到期時(shí)用現(xiàn)金償付。關(guān)于限制的金額和種類變動(dòng)的信息，則對(duì)評(píng)估非營(yíng)利組織報(bào)告期內(nèi)的各種活動(dòng)，及其可能動(dòng)用前期所得的資源或增添了后期可用資源的程度，是有用處的。
關(guān)于永久受限制的信息，有助于確定某一組織的資源，不得用于對(duì)現(xiàn)時(shí)或潛在的貸款者、供應(yīng)者或職工支付現(xiàn)金的程度。而報(bào)告期內(nèi)未受限制凈資產(chǎn)變動(dòng)的信息，則有助于表明某一組織是否動(dòng)用了、保持了或增加了它可以充分動(dòng)用的不受供給者限制的凈資產(chǎn)部分。報(bào)告期內(nèi)未受限制的凈資產(chǎn)的變動(dòng)和暫時(shí)受限制凈資產(chǎn)的變動(dòng)兩者合計(jì)的信息則表明某一組織是否保持了其凈資產(chǎn)的一部分，可供現(xiàn)在或?qū)砟承⿻r(shí)候用于其業(yè)務(wù)活動(dòng)。
用于評(píng)估非營(yíng)利紐織業(yè)績(jī)的財(cái)務(wù)報(bào)告的信息，重點(diǎn)在于有關(guān)非營(yíng)利組織三類凈資產(chǎn)變動(dòng)的信息。與之相適應(yīng)，非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算工作要提供有關(guān)引起各類凈資產(chǎn)變動(dòng)的各種原因(印業(yè)務(wù)收入、費(fèi)用、溢余和損失)的信息，以及各類凈資產(chǎn)限制變動(dòng)(即凈資產(chǎn)再分類)的信息。這就要求非營(yíng)利組織在會(huì)計(jì)核算時(shí)引入基金概念，以各類基金為會(huì)計(jì)主體，依靠一套自身平街的科目來記錄資產(chǎn)以及相關(guān)負(fù)債和由業(yè)務(wù)收入、費(fèi)用、溢余、損失引起的剩余利益(各類凈資產(chǎn))的變動(dòng)情況。
非帶利組織的會(huì)計(jì)主體一般可包括以下三類:永久限定用途基金、暫時(shí)限定用途基金、未限定用途基金。但是，在對(duì)外提供
財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，必須以非營(yíng)利組織掌管的全部基金為一個(gè)整體來加以報(bào)告。
不難看出，將基全作為非營(yíng)利紐織會(huì)計(jì)核算的主體，充分體現(xiàn)了基金提供者的意愿，也體現(xiàn)了非營(yíng)利組織在資源管理上的重要特點(diǎn)--�？顚Ｓ茫瑥倪@個(gè)意義上說，與其說基金是非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算的主體，還不如說基金是非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)管理的核心。
