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管理會計、成本會計、財務(wù)管理內(nèi)容交叉問題的探討

來源: 《會計研究》 編輯: 2003/08/22 16:34:29  字體:
  「摘要」管理會計、成本會計、財務(wù)管理內(nèi)容的交叉重復(fù)已成為不爭的事實,亟待解決。本文在全面分析三者內(nèi)容交叉原因的基礎(chǔ)上,提出了解決的具體對策,認為管理會計與成本會計的合并具有必然性,合并后的成本管理會計與財務(wù)管理的工作側(cè)重點及具體對象明顯區(qū)別,從而使二者交叉的內(nèi)容得以合理界定。

  「關(guān)鍵詞」交叉原因合并協(xié)調(diào)區(qū)別聯(lián)系目前管理會計、成本會計、財務(wù)管理內(nèi)容的交叉重復(fù)已成為普遍問題。筆者以四所高校中的會計專業(yè)正在使用的會計系列相關(guān)教材為樣本對此進行比較,這四所院校分別是廈門大學(xué)、中國人民大學(xué)、上海財經(jīng)大學(xué)和東北財經(jīng)大學(xué)。比較的結(jié)果如下:成本會計與管理會計可能交叉的內(nèi)容包括:變動成本法、標準成本法、作業(yè)成本法、成本預(yù)測、成本決策、日常業(yè)務(wù)預(yù)算、差異的計算、經(jīng)濟批量;而財務(wù)管理與管理會計可能重復(fù)的內(nèi)容有:資金需要量的預(yù)測、資金時間價值、投資決策評價指標、經(jīng)濟批量、銷售預(yù)測、利潤預(yù)測、預(yù)算、資本成本的計量、經(jīng)營杠桿。從總體來看,三門課程的重復(fù)幾乎覆蓋了管理會計的所有內(nèi)容,管理會計是交叉重復(fù)的核心。這種狀況不僅極大地浪費了寶貴的教學(xué)資源,而且對會計專業(yè)的學(xué)科建設(shè)與發(fā)展也產(chǎn)生了不利影響。本文擬對產(chǎn)生這種現(xiàn)象的原因進行分析,在此基礎(chǔ)上提出解決這一問題的基本思路。

  一、管理會計、成本會計、財務(wù)管理內(nèi)容交叉的原因

  1.管理會計、成本會計內(nèi)容交叉的歷史原因

  管理會計、成本會計并非同時產(chǎn)生,成本會計的產(chǎn)生先于管理會計。十九世紀末,隨著英國工業(yè)革命的完成,企業(yè)規(guī)模的逐漸擴大,由此導(dǎo)致了經(jīng)營者對生產(chǎn)成本的重視。會計人員將成本計算與財務(wù)會計逐步結(jié)合起來,形成了記錄型的成本會計。

  二十世紀初,受泰羅科學(xué)管理思想的影響,在會計領(lǐng)域出現(xiàn)了標準成本制度,再加之預(yù)算編制的出現(xiàn),使成本會計的工作重點由核算轉(zhuǎn)為控制,成本會計成為獨立的學(xué)科進入了一個嶄新的發(fā)展階段。從另一個角度來看,加強企業(yè)內(nèi)部管理離不開標準成本與預(yù)算的實施,這標志著側(cè)重于為企業(yè)內(nèi)部管理服務(wù)的管理會計的原始雛形的形成。

  第二次世界大戰(zhàn)之后,科學(xué)技術(shù)飛速發(fā)展,企業(yè)間的競爭明顯國際化。為了適應(yīng)社會經(jīng)濟發(fā)展的新情況,成本會計不斷吸取運籌學(xué)、系統(tǒng)工程、行為科學(xué)和管理學(xué)等的最新成就,使其內(nèi)容不斷完善,出現(xiàn)了成本的預(yù)測和決策、責任成本的核算等,從而形成了以成本核算為基礎(chǔ),重在管理的經(jīng)營型成本會計。與此同時,管理會計在成本會計發(fā)展的基礎(chǔ)上,也在不斷與現(xiàn)代科學(xué)管理的最新成就相融合,成為一門以預(yù)測為基礎(chǔ)、以決策為重心、注重內(nèi)部控制的綜合性邊緣學(xué)科。

  近一、二十年來,以計算機技術(shù)為代表的高科技成果引入企業(yè),與其相適應(yīng)的會計概念和方法(如適時生產(chǎn)系統(tǒng)、作業(yè)成本法、全面質(zhì)量管理、戰(zhàn)略管理會計和戰(zhàn)略成本會計等)應(yīng)運而生,這些方法的出現(xiàn)一方面表現(xiàn)為成本管理系統(tǒng)的拓展,另一方面也標志著企業(yè)內(nèi)部控制方法的變革,從而使成本會計和管理會計的研究領(lǐng)域與內(nèi)容更趨同一。

  綜上所述,我們不難得出以下結(jié)論:成本會計與管理會計密不可分。管理會計自產(chǎn)生之日起就與成本會計存在天然的“血緣”關(guān)系,其發(fā)展的過程也標志著成本會計的發(fā)展,雖然管理會計側(cè)重于內(nèi)部管理,而成本會計側(cè)重于內(nèi)部控制,但管理會計要進行內(nèi)部管理離不開內(nèi)部控制,由此造成了當今成本會計與管理會計界限的模糊,反映到教材上則是內(nèi)容的重復(fù)。

  2.相同的研究對象導(dǎo)致了管理會計與財務(wù)管理的交叉

  管理會計與財務(wù)管理均以資金運動或價值運動為研究對象,其具體范疇涵蓋資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤六大會計要素,并且均以定量分析為主要研究方法。相同的內(nèi)容,采用相同的方法,由此導(dǎo)致的交叉重復(fù)無法避免。

  3.理論工作者不斷使本研究領(lǐng)域擴展,導(dǎo)致三門學(xué)科內(nèi)容交叉

  在學(xué)科建設(shè)中,理論工作者不斷拓展各自的研究領(lǐng)域,從而使成本會計、管理會計、財務(wù)管理三科職能不斷擴大。目前成本會計已不再是單單為財務(wù)會計而進行的產(chǎn)品成本核算,它已擴展到利用不同的成本信息進行企業(yè)內(nèi)部管理,包括成本的預(yù)測、決策、控制、分析、考核等;隨著新制造環(huán)境的出現(xiàn),一些現(xiàn)代化的成本管理觀念,如目標成本管理、全面質(zhì)量管理、價值鏈分析、作業(yè)成本法等也成為成本會計人員必須研究的領(lǐng)域;與此同時,管理會計理論工作者以加強企業(yè)內(nèi)部管理為目的,也在不斷地擴展其研究領(lǐng)域,把觸角伸到成本會計的各個部分,造成了其內(nèi)容與成本會計的重疊。另外財務(wù)管理以加強企業(yè)資金管理為目的,其工作環(huán)節(jié)不僅包括財務(wù)的預(yù)測、決策、規(guī)劃,同時還包括財務(wù)的控制、分析及考評。顯然三科的部分職能明顯一致,由此導(dǎo)致的教材內(nèi)容重復(fù)在所難免。

  二、管理會計、成本會計、財務(wù)管理內(nèi)容交叉的解決對策

  1.出臺教材編寫大綱

  要想從根本上解決教材重復(fù)交叉的問題,筆者認為必須成立由中國會計學(xué)會或財政部或教育部或三家聯(lián)合牽頭組織的會計系列教材編寫大綱小組,并對大綱內(nèi)容進行商議。之所以這樣做的原因在于:(1)目前各院校教材的基本結(jié)構(gòu)不規(guī)范,內(nèi)容不統(tǒng)一,而且穩(wěn)定性差。(2)各院校均擁有德高望重的會計先驅(qū)者,他們對本校系列教材的內(nèi)容、結(jié)構(gòu)影響很大,這種影響應(yīng)避免。(3)要求各院校按照統(tǒng)一大綱編寫教材,可使教材具有一定的深度和廣度,并保持每個學(xué)校的特色。(4)按照統(tǒng)一大綱編寫教材,可使各院?;ハ嗳¢L補短,這樣不僅利于教師對相關(guān)內(nèi)容的深入學(xué)習(xí),而且也利于對學(xué)生具有較寬知識面的培養(yǎng)以及知識的融會貫通。

  組織教材大綱編寫組的成員應(yīng)由不同院校的會計學(xué)術(shù)帶頭人構(gòu)成。大綱應(yīng)明確界定各科范圍,總的編寫原則應(yīng)為:(l)力求保持各門學(xué)科的體系完整;(2)避免交叉重復(fù);(3)反映會計各學(xué)科中穩(wěn)定、共性和未來發(fā)展方向的內(nèi)容。

  2.管理會計與成本會計合并

  為避免交叉重復(fù),管理會計與成本會計應(yīng)合并,將其稱為成本管理會計。二者的合并有其必然性:(1)如前所述,管理會計與成本會計從其歷史發(fā)展來看,兩者密不可分,骨肉相連,不能割裂。(2)管理會計以成本會計為基礎(chǔ)。雖然發(fā)展中的管理會計拓寬了原有成本會計的預(yù)測、決策等職能范疇,具有更廣闊的研究領(lǐng)域,但它研究的基礎(chǔ)設(shè)有改變。管理會計必須利用成本會計所提供的信息進行分析、決策和規(guī)劃,如果缺乏成本會計作基礎(chǔ),管理會計則成了無源之水,無本之木,變?yōu)榭罩袠情w而無法存在。(3)無論從我國還是從西方來看,理論界對于成本會計與管理會計的界限是模糊的,尤其在西方人的觀念中,成本會計與管理會計同質(zhì)。如美國著名的斯坦福商學(xué)院會計界權(quán)威教授查爾斯。T.亨格瑞認為:“現(xiàn)代成本會計也常被稱為‘管理會計’。”

  3.成本管理會計與財務(wù)管理交叉內(nèi)容的協(xié)調(diào)

  協(xié)調(diào)成本管理會計與財務(wù)管理交叉內(nèi)容的依據(jù)有二:其一,成本管理會計和財務(wù)管理的工作側(cè)重點有著顯著的區(qū)別。現(xiàn)代化企業(yè)的經(jīng)營包括生產(chǎn)經(jīng)營和資本經(jīng)營兩項內(nèi)容,這兩項內(nèi)容均屬管理的范疇。作為企業(yè)管理組成部分的成本管理會計與財務(wù)管理,其工作側(cè)重點應(yīng)明顯區(qū)別,成本管理會計為內(nèi)部管理者提供如何加強內(nèi)部經(jīng)營管理的會計信息,應(yīng)側(cè)重于生產(chǎn)經(jīng)營,其工作范疇著眼于企業(yè)的日常經(jīng)營管理活動;而財務(wù)管理為企業(yè)提供如何保持良好財務(wù)狀況的手段和措施,側(cè)重于資本經(jīng)營,其工作范疇應(yīng)著眼于資金活動本身的管理。其二,成本管理會計與財務(wù)管理的具體對象有區(qū)別。從表面現(xiàn)象來看,成本管理會計與財務(wù)管理的對象都是價值運動或資金運動,即能夠用貨幣表現(xiàn)的經(jīng)濟活動。但深入進行分析就會發(fā)現(xiàn)二者的不同。成本管理會計是從量的角度對其進行規(guī)范,一方面表現(xiàn)為對產(chǎn)品成本歷史的反映,另一方面表現(xiàn)為對未來的籌劃。而財務(wù)管理則是從質(zhì)的角度對其進行規(guī)范,即資金實體的運動及其所體現(xiàn)的貨幣關(guān)系,它是對貨幣運動的直接管理行為,具體表現(xiàn)為貨幣的取得、運用、分配及規(guī)劃等?;诖?,筆者將成本管理會計的對象界定為成本及未來動態(tài)的價值運動或資金運動,涉及的具體會計要素是成本及未來的收入、費用和利潤;將財務(wù)管理的具體對象界定為過去及未來靜態(tài)的價值運動或資金運動,涉及的具體會計要素為資產(chǎn)(不包括存貨)、負債和所有者權(quán)益。由于財務(wù)管理是從分析、評價等角度涉及過去的資產(chǎn)、負債及所有者權(quán)益,從而與財務(wù)會計工作范疇相區(qū)別。另外之所以資產(chǎn)中扣除存貨,是因為存貨屬于日常生產(chǎn)經(jīng)營之范疇,它與成本管理會計的聯(lián)系更為緊密。

  鑒于上述理解,筆者認為在此基礎(chǔ)上協(xié)調(diào)成本管理會計與財務(wù)管理的交叉內(nèi)容是完全可以做到的,具體劃分如下:資金時間價值、投資決策、現(xiàn)金預(yù)算、預(yù)計資產(chǎn)負債表、預(yù)計現(xiàn)金流量表、專門決策預(yù)算、資本成本、經(jīng)營杠桿以及資金需要量的預(yù)測劃歸財務(wù)管理;而將經(jīng)濟批量、存貨、短期決策、銷售預(yù)測、利潤預(yù)測、經(jīng)營預(yù)算、預(yù)計利潤表劃歸成本管理會計。

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