摘　要：環(huán)境會(huì)計(jì)是以自然資源耗費(fèi)應(yīng)如何補(bǔ)償為中心而展開(kāi)的會(huì)計(jì)。如何確定電鍍業(yè)中環(huán)境會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容（即環(huán)境成本與環(huán)境收益），如何做會(huì)計(jì)信息的記錄與報(bào)告，以及如何在電鍍業(yè)中把環(huán)境會(huì)計(jì)預(yù)算和環(huán)境成本、環(huán)境收入管理納入環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)施系統(tǒng)，都是值得討論的問(wèn)題。

　　關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì)計(jì)；成本和利潤(rùn)；管理會(huì)計(jì)

　　在電鍍業(yè)的制造過(guò)程和廢棄方式上，往往因處理方式不當(dāng)或是未經(jīng)處理而任意棄置，造成環(huán)境的污染及資源的浪費(fèi)，甚至使后續(xù)處理工作更加困難。如果這些含金屬的廢棄物能經(jīng)濟(jì)有效地實(shí)現(xiàn)資源化，并且使電鍍?cè)O(shè)備的五個(gè)重大顯著環(huán)境成本，包括污水處治、危險(xiǎn)廢氣物處理、排污設(shè)備、噴鍍?cè)�料損失和其他過(guò)程處理的損耗能盡量降低，將成為資源永續(xù)利用的有效途徑，也必然為企業(yè)帶來(lái)更大的經(jīng)濟(jì)效益。因此，人們首先在電鍍業(yè)中引入了環(huán)境會(huì)計(jì)。本文擬從三個(gè)方面探討如何在電鍍企業(yè)中全面推進(jìn)環(huán)境會(huì)計(jì)的實(shí)施。

　　一、電鍍業(yè)中環(huán)境會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的確定

　　環(huán)境會(huì)計(jì)是以自然資源耗費(fèi)應(yīng)如何補(bǔ)償為中心內(nèi)容而展開(kāi)的會(huì)計(jì)，是將環(huán)境問(wèn)題與現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論方法有機(jī)結(jié)合，以貨幣單位、實(shí)物單位計(jì)量或用文字說(shuō)明等方式反映、記錄、報(bào)告、考核資源和環(huán)境成本與價(jià)值，評(píng)價(jià)企業(yè)環(huán)境經(jīng)濟(jì)活動(dòng)以及取得的環(huán)境效益對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)成果和社會(huì)價(jià)值形態(tài)的近期和長(zhǎng)遠(yuǎn)影響的一門(mén)新興會(huì)計(jì)學(xué)科。環(huán)境會(huì)計(jì)核算與報(bào)告可提供關(guān)于環(huán)境資源的利用、損失浪費(fèi)、污染破壞和補(bǔ)償恢復(fù)等方面的信息，從而促使企業(yè)以理性的觀念，在講求經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)，高度重視生態(tài)環(huán)境和物質(zhì)循環(huán)規(guī)律，合理開(kāi)發(fā)和利用資源，努力提高社會(huì)效益和環(huán)境效益，從而實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)。

　　在電鍍業(yè)中，環(huán)境會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容主要包括環(huán)境成本和環(huán)境收益，具體可概括為以下四點(diǎn)：

　�。�1）企業(yè)對(duì)自然資源的消耗，如直接產(chǎn)品材料、催化劑和溶劑、鍍膜金屬材料、廢棄的未加工的原料、運(yùn)輸材料、貯存材料、電力消耗、蒸汽消耗、冷卻與工序用水、冷藏燃料（汽油和石油）消耗等。

　�。�2）為治理污染改善環(huán)境而發(fā)生的成本費(fèi)用，如為日常環(huán)境保護(hù)、廢棄物預(yù)先處理、廢棄物現(xiàn)場(chǎng)處理、廢物及污水貯存、廢棄物品牽引、保險(xiǎn)、購(gòu)置廢棄物及污水處理裝置、下水道系統(tǒng)建設(shè)、安裝固化空氣和惰性氣體排放裝置等所支出的費(fèi)用。

　　（3）因污染環(huán)境而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的損失，如對(duì)環(huán)境損害進(jìn)行賠償、由于違反環(huán)保規(guī)定而遭受罰款，向國(guó)家繳納的排污費(fèi)及治理費(fèi)等。

　�。�4）因治理污染或從事有關(guān)環(huán)境保護(hù)社會(huì)公益活動(dòng)而產(chǎn)生的環(huán)境及社會(huì)收益，如開(kāi)發(fā)環(huán)保產(chǎn)品措施后獲得的附加價(jià)值（AdditionalValue）、采用節(jié)能措施后節(jié)省的開(kāi)支、實(shí)施環(huán)保所回避的賠償、企業(yè)商譽(yù)、廢氣物品再利用出售收入、副產(chǎn)品銷(xiāo)售收入等。

　　二、電鍍業(yè)中環(huán)境會(huì)計(jì)信息的記錄與報(bào)告

　　在確定了電鍍業(yè)中的環(huán)境成本和環(huán)境收益后，更要注意將成本與收益項(xiàng)目及時(shí)記錄、更新、匯總與賬類(lèi)之間結(jié)轉(zhuǎn)，確保環(huán)境會(huì)計(jì)信息的全面記錄和報(bào)告。

　　電鍍業(yè)中的環(huán)境成本和收入的會(huì)計(jì)確認(rèn)（con firm）、計(jì)量和揭示，對(duì)企業(yè)的決策、企業(yè)的外部形象及政府的環(huán)境管理都是完全必要的，且都有相當(dāng)?shù)囊嫣�。電鍍企業(yè)為獲得在競(jìng)爭(zhēng)中廣泛的認(rèn)同和有利的地位，保持持續(xù)發(fā)展和上升的態(tài)勢(shì)，應(yīng)著眼于完善環(huán)境會(huì)計(jì)的記錄，編制（Prepare）和公布自己的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告。

　　1.企業(yè)環(huán)境信息的記錄

　　主要是建立一個(gè)環(huán)境開(kāi)支項(xiàng)目（EnvironmentalExpense）來(lái)統(tǒng)計(jì)環(huán)境費(fèi)用和成本。鑒于現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)中還沒(méi)有細(xì)致到提供環(huán)境成本和環(huán)境收入項(xiàng)目，相關(guān)的記錄并不是必須納入復(fù)式記賬之中，可以暫通過(guò)賬外備查項(xiàng)目的形式來(lái)實(shí)現(xiàn)（可加備查說(shuō)明）。環(huán)境成本和費(fèi)用可通過(guò)以下兩個(gè)步驟來(lái)整理歸納：一是由各單位記錄在生產(chǎn)、維修、管理、大型投資的前期投入、燃料及相關(guān)方面中出現(xiàn)的環(huán)境成本和費(fèi)用。二是將記錄的環(huán)境費(fèi)用劃歸為幾類(lèi)：污水處理、危險(xiǎn)廢氣物處理、排污設(shè)備、噴鍍?cè)�料損失和其他過(guò)程的損耗。由于環(huán)境收入很難單獨(dú)確認(rèn)、計(jì)量或從總體收入中分離出來(lái)，因而定量和定性?xún)煞N方法同樣重要，具體的方法還有待一步的研究和總結(jié)。

　　2.企業(yè)環(huán)境信息的報(bào)告

　　電鍍企業(yè)可以定期編制環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告作為會(huì)計(jì)報(bào)告的部分，或單位編制專(zhuān)署的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告并呈報(bào)給公眾、政府等。企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告以環(huán)境成本和環(huán)境收入為主要內(nèi)容。由于環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告既揭示“財(cái)務(wù)信息”（如環(huán)境治理投資）也揭示“非財(cái)務(wù)信息”（這里非財(cái)務(wù)信息一般指：企業(yè)的環(huán)境目標(biāo)及其執(zhí)行情況，企業(yè)對(duì)于治理環(huán)境所采取的措施，企業(yè)對(duì)環(huán)境的污染程度、水平等），因此，報(bào)表中除數(shù)字信息外，增加了大量文字內(nèi)容，表外披露信息增多。報(bào)告的使用者也不同于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)，環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的使用者包括企業(yè)主管部門(mén)、投資者、社會(huì)公眾、工商管理部門(mén)、審計(jì)監(jiān)督部門(mén)、企業(yè)內(nèi)部和環(huán)境保護(hù)部門(mén)等。這就要求環(huán)境會(huì)計(jì)信息的正確與完整，以確保環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的真實(shí)性。

　　三、電鍍業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)預(yù)算和成本收入管理

　　1.環(huán)境會(huì)計(jì)預(yù)算的程序與標(biāo)準(zhǔn)的強(qiáng)化

　　在電鍍業(yè)中，環(huán)境會(huì)計(jì)在確定收入和成本，做好信息記錄和報(bào)告的基礎(chǔ)上，便可以將環(huán)境收入和環(huán)境成本加入項(xiàng)目預(yù)算和自身的成本管理體系中。由于以前電鍍企業(yè)通常忽略?xún)?nèi)部環(huán)境成本和外部環(huán)境成本，對(duì)環(huán)境收益考慮也不充分，因此對(duì)投資項(xiàng)目的財(cái)務(wù)預(yù)算、分析和評(píng)價(jià)往往不全面。有鑒于此，企業(yè)在作投資決策時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮到環(huán)境成本和收益因素。在已知內(nèi)外部環(huán)境成本和收益的基礎(chǔ)上進(jìn)行預(yù)算，制定經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、財(cái)務(wù)計(jì)劃，編寫(xiě)財(cái)務(wù)報(bào)表與財(cái)務(wù)分析報(bào)告。只有如此，才能全面了解投資項(xiàng)目的預(yù)算、評(píng)價(jià)投資項(xiàng)目的得失，包括該投資項(xiàng)目對(duì)環(huán)境和社會(huì)的正面和負(fù)面的影響，最終將決策的盲目性減少至最小。電鍍企業(yè)可采取下列行動(dòng)來(lái)強(qiáng)化財(cái)務(wù)評(píng)估與資本預(yù)算的程序和標(biāo)準(zhǔn)。

　�。�1）企業(yè)在評(píng)估幾個(gè)同類(lèi)項(xiàng)目時(shí)，無(wú)論何種方法和指數(shù)被采用，都應(yīng)考慮這些項(xiàng)目的內(nèi)部環(huán)境成本和其他成本，包括債務(wù)、稅務(wù)、補(bǔ)貼、意外成本（罰沒(méi)、賠付等）和外部社會(huì)成本（如企業(yè)形象和正負(fù)商譽(yù)），同時(shí)也應(yīng)考慮與之相關(guān)的收益。

　�。�2）改進(jìn)企業(yè)的資本分配過(guò)程，引入反映可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)和對(duì)外部環(huán)境影響的標(biāo)準(zhǔn)和指標(biāo)體系。

　�。�3）以大型的資本投資為試點(diǎn)，全面開(kāi)展（包括環(huán)境與財(cái)務(wù)的）成本財(cái)務(wù)評(píng)估的實(shí)驗(yàn)研究。

　　2.環(huán)境會(huì)計(jì)預(yù)算的執(zhí)行策略

　　一般而言，環(huán)境預(yù)算的作用體現(xiàn)在三方面，即：幫助人們形成良好的思維方式；提供更好的項(xiàng)目分析；促進(jìn)項(xiàng)目的實(shí)際履行。被電鍍業(yè)普遍接受的環(huán)境預(yù)算執(zhí)行策略有以下兩個(gè)部分；

　　其一，確定環(huán)境成本，研究電鍍業(yè)中有關(guān)環(huán)境的內(nèi)部成本和外部成本及其影響。電鍍業(yè)中環(huán)境的內(nèi)部成本是指由企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所產(chǎn)生的并由企業(yè)負(fù)擔(dān)的成本；環(huán)境的外部成本是指企業(yè)對(duì)環(huán)境和社會(huì)造成的“不由或不完全由”企業(yè)負(fù)擔(dān)的成本。電鍍企業(yè)為了更好地了解環(huán)境成本及是否能夠通過(guò)環(huán)境開(kāi)支受益，需要研究記錄、分配和總結(jié)內(nèi)部環(huán)境成本的方法，研究對(duì)外部環(huán)境成本的確認(rèn)、量化和貨幣化的方法，以統(tǒng)計(jì)環(huán)境開(kāi)支，為環(huán)境報(bào)告和可持續(xù)性發(fā)展提供依據(jù)。

　　其二，確定環(huán)境收益，選擇具體的投資決策項(xiàng)目。電鍍企業(yè)應(yīng)建立特有的數(shù)據(jù)庫(kù)和數(shù)據(jù)模型，用于對(duì)各種方案在使用現(xiàn)場(chǎng)和運(yùn)輸過(guò)程中造成環(huán)境影響、成本和收益的計(jì)算。環(huán)境會(huì)計(jì)在電鍍工業(yè)的應(yīng)用研究過(guò)程中改進(jìn)了管理（包括環(huán)境管理）也增加了利潤(rùn)，使電鍍企業(yè)的生產(chǎn)過(guò)程更加符合4E原則，即經(jīng)濟(jì)、高效率、高效益和環(huán)保，以給企業(yè)自身和全社會(huì)帶來(lái)綜合“綠色效應(yīng)”，使人們對(duì)它更加重視。

　　選擇投資項(xiàng)目時(shí)，有三種類(lèi)型的活動(dòng)在操作過(guò)程中將獲得環(huán)境收入。

　　（1）偶發(fā)性的活動(dòng)，例如處理蓄水池的底部防滲、溶液的傾倒、過(guò)濾器的置換、生產(chǎn)線的更換等方面的精心操作和廢液的回收。

　　（2）修正性的活動(dòng)，例如對(duì)那些生產(chǎn)過(guò)程中出現(xiàn)的新的廢物類(lèi)型和不必要的額外排放進(jìn)行嚴(yán)格管理和循環(huán)使用。廢棄物的整體環(huán)境收益，可在提高產(chǎn)品環(huán)境質(zhì)量和防止污染的原則下創(chuàng)造出巨大附加的經(jīng)濟(jì)效益。

　　（3）洗滌活動(dòng)，例如每加侖流出水的再使用，所創(chuàng)造的環(huán)境收益以前是被低估和未認(rèn)識(shí)到的。

　　根據(jù)以上三類(lèi)活動(dòng)的要求，企業(yè)可利用對(duì)資源、能源消耗的統(tǒng)計(jì)，建立新的或改進(jìn)現(xiàn)有的計(jì)算機(jī)程序，為量化排污和排廢的數(shù)量建造電腦程序模型；在確定備選投資項(xiàng)目先后順序時(shí)，將污染預(yù)防方案與環(huán)境會(huì)計(jì)相聯(lián)系，通過(guò)環(huán)境會(huì)計(jì)的分析，可依據(jù)環(huán)境成本的貢獻(xiàn)（Contribution）大小對(duì)廢棄物（包括氣體、液體和固體）進(jìn)行排序，對(duì)那些貢獻(xiàn)最大的項(xiàng)目?jī)?yōu)先進(jìn)行，以確定公司節(jié)約成本的最佳途徑。

　　四、國(guó)外電鍍業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)研究焦點(diǎn)

　　我國(guó)政府近年來(lái)加大了環(huán)境保護(hù)方面的法制建設(shè)和資金投入，推進(jìn)了電鍍業(yè)中環(huán)境會(huì)計(jì)的實(shí)施。雖然取得了一定的效果，但與發(fā)達(dá)國(guó)家相比仍存在著投入總量不足、環(huán)保效益和經(jīng)濟(jì)效益差等問(wèn)題，甚至還有一些企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)缺乏認(rèn)識(shí)。澳大利亞的一些電鍍企業(yè)已運(yùn)用環(huán)境成本分類(lèi)電腦模型，展開(kāi)了深入調(diào)查研究和框架分析工作。在研究了各種變動(dòng)的人工費(fèi)用、原材料和制造費(fèi)用等成本因素后，四個(gè)問(wèn)題成為了研究的焦點(diǎn)。

　　（1）五境成本的可行性信可在電鍍程序的那些崗位上？

　　（2）這些環(huán)境成本現(xiàn)在是如何分配的？還有哪些環(huán)境成本可能會(huì)分配到什么崗位上？

　�。�3）對(duì)于電鍍工業(yè)各類(lèi)型的成本的重要性如何進(jìn)行評(píng)估？

　�。�4）如果做出了歸集與分配，是否準(zhǔn)確？

　　對(duì)這些成本的可行性進(jìn)行評(píng)估，確定哪種成本要素與電鍍作業(yè)密切相關(guān)，如揭示它們之間的內(nèi)在聯(lián)系；生產(chǎn)和管理相關(guān)部門(mén)怎樣才能更熟練地運(yùn)用環(huán)境會(huì)計(jì)并將其運(yùn)用得更好；怎樣才能更有效地從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)成本分析過(guò)渡到環(huán)境會(huì)計(jì)基礎(chǔ)上的成本分析，等等，都是值得深入研究的課題。

　　之所以對(duì)上述后兩個(gè)問(wèn)題進(jìn)行研究，是為了更好地在電鍍作業(yè)中實(shí)際應(yīng)用環(huán)境會(huì)計(jì)。在采用環(huán)境成本方法上，研究人員應(yīng)把成本價(jià)值看作是一項(xiàng)重要的問(wèn)題。將環(huán)境成本分配到各個(gè)部門(mén)和責(zé)任單位，是在電鍍工業(yè)中更廣泛地應(yīng)用環(huán)境會(huì)計(jì)可能遇到的最大障礙。在復(fù)雜的因果關(guān)系和相互影響的關(guān)聯(lián)系統(tǒng)中，影響因素的數(shù)量和偶發(fā)事件對(duì)環(huán)境項(xiàng)目執(zhí)行的影響都對(duì)環(huán)境成本的分配過(guò)程提出了很多需要細(xì)致研究的新問(wèn)題�；�于實(shí)際貢獻(xiàn)的成本分配對(duì)于大多數(shù)公司來(lái)說(shuō)是很難做到合情合理的，基于估計(jì)的成本分配則要求進(jìn)行一些技術(shù)性的分析，而基于最佳專(zhuān)業(yè)判斷的分配則可能與現(xiàn)實(shí)大相徑庭。基于一個(gè)恰當(dāng)?shù)纳�產(chǎn)要素（生產(chǎn)空間面積，操作時(shí)間等）對(duì)于環(huán)境成本進(jìn)行的分配也許是所有估算方法中最簡(jiǎn)單的，但可能是不準(zhǔn)確的，這些具體的問(wèn)題還需要我們更進(jìn)一步地進(jìn)行具體精細(xì)的研究。

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