在我國(guó)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度基本是分類制訂的。就商業(yè)銀行而言，非上市銀行主要執(zhí)行1992年頒布的《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《金融企業(yè)財(cái)務(wù)制度》及有關(guān)規(guī)定；已上市銀行主要執(zhí)行2001年底頒布的《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》及有關(guān)規(guī)定。一、商業(yè)銀行上市前后執(zhí)行的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)比較

　　(一)非上市商業(yè)銀行執(zhí)行的是很不穩(wěn)健的會(huì)計(jì)政策。

　　1.呆賬準(zhǔn)備金計(jì)提不足。我國(guó)金融機(jī)構(gòu)實(shí)行呆賬準(zhǔn)備金政策最早是1986年確定的，1988年財(cái)政部正式下發(fā)了《關(guān)于國(guó)家專業(yè)銀行建立貸款呆賬準(zhǔn)備金的暫行規(guī)定》，以后逐步調(diào)整與完善，但呆賬準(zhǔn)備金的計(jì)提比例一直很低，即按貸款余額的1%計(jì)提，超過(guò)部分需作納稅調(diào)整；到2001年，財(cái)政部下發(fā)的《金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備金提取及呆賬核銷管理辦法》雖提出“根據(jù)提取呆賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)大小確定呆賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例……，最低為提取呆賬準(zhǔn)備資產(chǎn)期末余額的1%”，但由于它將計(jì)提比例的自主權(quán)交給銀行，且對(duì)超過(guò)1%部分計(jì)提的呆賬準(zhǔn)備金仍需作納稅調(diào)整，因此，實(shí)際上，幾乎所有非上市銀行都只按1%計(jì)提。1%的比例遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于商業(yè)銀行實(shí)際呆賬率。

　　2.固定資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資和待處理抵押資產(chǎn)未計(jì)提減值準(zhǔn)備。非上市商業(yè)銀行一直按賬面價(jià)值反映固定資產(chǎn)和長(zhǎng)期投資，對(duì)由于固定資產(chǎn)技術(shù)陳舊、損壞和閑置等原因?qū)е驴墒栈亟痤~低于賬面價(jià)值的，未計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；對(duì)由于市場(chǎng)價(jià)格變化、被投資單位經(jīng)營(yíng)狀況惡化等原因?qū)е驴墒栈亟痤~低于賬面價(jià)值的，也未計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備。另外，非上市銀行對(duì)收回的待處理抵債資產(chǎn)大多數(shù)是按照評(píng)估價(jià)格或按抵押物價(jià)值入賬的，這些資產(chǎn)的實(shí)際可變現(xiàn)價(jià)值可能較低，但對(duì)可收回金額低于賬面價(jià)值的，也未計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。

　　3.應(yīng)收利息的計(jì)息時(shí)間過(guò)長(zhǎng)。在我國(guó)，1998年以前，逾期貸款利息不計(jì)收入的時(shí)間界限為逾期兩年以上；1998年縮短為1年以上；直到2000年才縮短為180天。但這仍比國(guó)際通行的90天標(biāo)準(zhǔn)長(zhǎng)了一倍。

　　4.開(kāi)辦費(fèi)的攤銷期限較長(zhǎng)。長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)幾乎所有行業(yè)(包括非上市銀行)都將開(kāi)辦費(fèi)在開(kāi)業(yè)后分5年平均攤銷。

　　這些不穩(wěn)健的會(huì)計(jì)政策必然導(dǎo)致商業(yè)銀行收入和凈資產(chǎn)虛增，費(fèi)用計(jì)提不足；利潤(rùn)虛夸，多交企業(yè)所得稅，這無(wú)疑是竭澤而漁。特別是呆賬準(zhǔn)備金長(zhǎng)期計(jì)提不足，呆賬貸款長(zhǎng)期掛賬，呆賬損失核銷不及時(shí)，損益核算嚴(yán)重不實(shí)，使商業(yè)銀行的不良資產(chǎn)越積越多，成為商業(yè)銀行一時(shí)難以治愈的頑疾。

　　(二)已上市商業(yè)銀行執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度仍與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)有一定差距。

　　1.從2000年開(kāi)始，呆賬準(zhǔn)備金已經(jīng)要求按貸款的風(fēng)險(xiǎn)程度和回收的可能性計(jì)提：

　　2.從2000年?001年開(kāi)始，分別開(kāi)始計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備、待處理抵押資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；

　　3.從2000年開(kāi)始，將應(yīng)收利息計(jì)息口徑縮短為90天以上；

　　4.從2001年開(kāi)始，開(kāi)辦費(fèi)于籌建期結(jié)束后一次性計(jì)入當(dāng)期損益。

　　從目前我國(guó)上市商業(yè)銀行所采用的會(huì)計(jì)制度看，在會(huì)計(jì)方法上已基本與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌了，但這并不意味著我國(guó)已上市商業(yè)銀行的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)真實(shí)地反映了銀行的資產(chǎn)質(zhì)量和盈利能力。因?yàn)?，在這些方法中仍有許多由銀行進(jìn)行主觀估計(jì)，特別是呆賬準(zhǔn)備金計(jì)提和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。由于多方面原因，我國(guó)銀行所進(jìn)行的估計(jì)仍比國(guó)際慣例樂(lè)觀，使上市銀行的報(bào)表仍有不少水分。對(duì)此，中國(guó)證監(jiān)會(huì)已有所察覺(jué)。證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)部在2001年一份《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化簡(jiǎn)報(bào)》中，對(duì)比了按國(guó)內(nèi)、國(guó)際目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的兩家上市銀行近兩年財(cái)務(wù)報(bào)表，結(jié)果發(fā)現(xiàn)，主要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)存在較大差異。這兩家銀行2000年末按國(guó)內(nèi)標(biāo)準(zhǔn)提取的呆賬準(zhǔn)備金比國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)分別少了11億和13億，少提比例高達(dá)42%和29%；在凈資產(chǎn)上，2000年末按國(guó)內(nèi)標(biāo)準(zhǔn)核算比按國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)也分別多了9億和7億。這說(shuō)明，目前已上市商業(yè)銀行撔榕謹(jǐn)現(xiàn)象仍然嚴(yán)重。

　　二、今后，擬上市商業(yè)銀行需執(zhí)行與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)接軌的會(huì)計(jì)政策

　　1999年以前擬上市的商業(yè)銀行所提交的審計(jì)報(bào)告是分別按照當(dāng)時(shí)國(guó)內(nèi)標(biāo)準(zhǔn)出具的；2000年擬上市的商業(yè)銀行也主要是以當(dāng)時(shí)的國(guó)內(nèi)標(biāo)準(zhǔn)出具，但同時(shí)出具國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)報(bào)告作為參考。

　　2001年11月證監(jiān)會(huì)發(fā)布《關(guān)于發(fā)布〈公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問(wèn)答〉第5號(hào)的通知》明確要求“除按照國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告外，還可以或應(yīng)當(dāng)按國(guó)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告”；另外，對(duì)按不同標(biāo)準(zhǔn)所產(chǎn)生的差異也作了明確規(guī)定：“同一管理層對(duì)同一會(huì)計(jì)期間內(nèi)的同一事項(xiàng)不能作出不同的會(huì)計(jì)估計(jì)。因而就同一事項(xiàng)，兩份財(cái)務(wù)報(bào)告不應(yīng)存在會(huì)計(jì)估計(jì)差異”。這一規(guī)定，從實(shí)際效果看，無(wú)異于全部按照國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)出具審計(jì)報(bào)告。因?yàn)椋懊嬉呀?jīng)提到，目前我國(guó)上市銀行采用的會(huì)計(jì)政策與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)相比已相差無(wú)幾，而重要的是在會(huì)計(jì)估計(jì)上的差異，如呆賬準(zhǔn)備金計(jì)提比率、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確定等，若消除了會(huì)計(jì)估計(jì)差異，其會(huì)計(jì)政策差異所產(chǎn)生的影響已微乎其微。

　　三、擬上市商業(yè)銀行執(zhí)行不同會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的影響分析

　　通過(guò)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的簡(jiǎn)要回顧，我們可以看出，由于歷史的原因，上市銀行與非上市銀行執(zhí)行的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)存在很大差異、上市銀行與國(guó)際準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)估計(jì)上也存在很大差異。比較而言，上市銀行執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度較為穩(wěn)健，非上市銀行執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度較為寬松；證監(jiān)會(huì)對(duì)2001年以前擬上市銀行上市申請(qǐng)報(bào)告按當(dāng)時(shí)國(guó)內(nèi)標(biāo)準(zhǔn)，要求比較寬松，而2001年以后擬上市銀行基本按照國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)，要求比較嚴(yán)格。這些差異必將對(duì)2001年以后準(zhǔn)備上市的銀行及至金融市場(chǎng)產(chǎn)生以下影響：

　　1.由于不同時(shí)期采用不同的會(huì)計(jì)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，使得不同時(shí)期上市的銀行，其上市審計(jì)報(bào)告結(jié)果存在較大差異。2001年以前上市的銀行，由于計(jì)提呆賬準(zhǔn)備金和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備較少，其凈資產(chǎn)、累計(jì)盈余、每股收益、每股凈資產(chǎn)相對(duì)較高，審計(jì)結(jié)果不穩(wěn)??；2001年以后上市的銀行，基本按照國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)呆賬準(zhǔn)備金計(jì)提比較充足，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備較多，其凈資產(chǎn)、累計(jì)盈余、每股收益、每股凈資產(chǎn)相對(duì)較低，審計(jì)結(jié)果比較穩(wěn)健。

　　2.使2001年以后商業(yè)銀行上市的撁偶鲾抬高，讓他們望而卻步。因?yàn)?，長(zhǎng)期以來(lái)，非上市商業(yè)銀行一直采用非穩(wěn)健的會(huì)計(jì)政策，銀行積累了許多呆賬，若在上市申請(qǐng)時(shí)突然嚴(yán)格按照摴時(shí)曜紨，采用最審慎的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，足額計(jì)提呆賬準(zhǔn)備金，其凈資產(chǎn)和累計(jì)盈余必將大幅下降，這好比給撏緙矓病人下了一道撁鴕，使他們難以承受、無(wú)法達(dá)到上市的標(biāo)準(zhǔn)。

　　3.造成商業(yè)銀行之間會(huì)計(jì)信息的不可比。由于非上市銀行與上市銀行執(zhí)行不同會(huì)計(jì)政策、2001年前與2001年后上市的銀行執(zhí)行不同的會(huì)計(jì)政策，必然造成商業(yè)銀行之間會(huì)計(jì)信息的不可比。特別是2001年前與2001年后上市的銀行，由于執(zhí)行不同的會(huì)計(jì)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，使其賬面每股凈資產(chǎn)、每股盈余、市盈率等指標(biāo)缺乏可比性，這不利于投資者正確分析與評(píng)價(jià)不同的上市銀行財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，不利于形成同類上市公司之間的合理比價(jià)，甚至產(chǎn)生誤導(dǎo)。

　　4.2001年后，按國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行審計(jì)的上市商業(yè)銀行，其賬面凈資產(chǎn)、累計(jì)盈余相對(duì)較低，但它在上市時(shí)已卸掉歷史包袱，輕裝上陣，其上市以后每年的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)會(huì)得到真實(shí)反映。另一方面，按國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)后，累計(jì)利潤(rùn)減少了，但上市前已按當(dāng)時(shí)的賬面利潤(rùn)交納較多的所得稅；上市后，賬面利潤(rùn)相對(duì)增加，若稅務(wù)政策不允許對(duì)以前多交納的所得稅作遞延處理，而是仍按賬面利潤(rùn)交納所得稅，則使銀行實(shí)際稅負(fù)增加，進(jìn)而影響股東利益。