按照國際會計(jì)準(zhǔn)則；政府補(bǔ)助一般作為企業(yè)收益處理，但由于我國經(jīng)濟(jì)正處于轉(zhuǎn)型時(shí)期，政府對高新科技等企業(yè)常有資金支持，一部分政府補(bǔ)助更多地體現(xiàn)了國家投資的性質(zhì)，故其會計(jì)處理與國際會計(jì)準(zhǔn)則之間還存在著差異。本文在對我國政府補(bǔ)助的性質(zhì)、用途等進(jìn)行分類的基礎(chǔ)上，對我國政府補(bǔ)助的會計(jì)處理進(jìn)行了匯總、梳理，以期為會計(jì)實(shí)務(wù)界進(jìn)行有關(guān)會計(jì)處理提供參考和方便。

　　一、我國政府補(bǔ)助的種類及特點(diǎn)

　�。ㄒ唬┌凑�府補(bǔ)助的目的分類

　　1、政策性補(bǔ)助。這種補(bǔ)助往往是因?yàn)閲�家要達(dá)到某種社會效益，在要求企業(yè)做出某種承諾或犧牲時(shí)給予企業(yè)的特定補(bǔ)償，它與企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)相關(guān)；比如，政府為了調(diào)控糧食、公交、水電等一些與國計(jì)民生緊密相關(guān)企業(yè)的產(chǎn)品價(jià)格，對這些企業(yè)實(shí)行政策性補(bǔ)助，以彌補(bǔ)它們在產(chǎn)品價(jià)格上受到的損失。這些企業(yè)的生產(chǎn)成本受市場影響，產(chǎn)品價(jià)格調(diào)控與產(chǎn)品成本市場化使得企業(yè)的收入與成本不能同處在市場的層面上進(jìn)行配比，盈利水平受到不同程度的打壓，甚至有的企業(yè)出現(xiàn)虧損。另外，利用三廢加工產(chǎn)品的企業(yè)或進(jìn)行三廢治理的企業(yè)，為了承擔(dān)環(huán)保社會責(zé)任，必然需要發(fā)生更多的成本費(fèi)用，但是其產(chǎn)品售價(jià)不會因此而有所提高，所以同樣影響到企業(yè)的盈利水平。對于這類企業(yè)，政府只能以補(bǔ)助的方式，彌補(bǔ)其正常經(jīng)營因政策影響遭受的損失。

　　2、財(cái)政扶持性補(bǔ)助。這類補(bǔ)助是政府從某一方面或借助某—事項(xiàng)向企業(yè)提供財(cái)務(wù)支持，以促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展，而不是作為企業(yè)受到非常損失或承擔(dān)特定費(fèi)用的一種補(bǔ)償與獎勵，例如科技專項(xiàng)撥款、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)專項(xiàng)補(bǔ)助資金、經(jīng)認(rèn)定的高新技術(shù)成果轉(zhuǎn)化項(xiàng)目由政府返還項(xiàng)目用地的土地使用費(fèi)、土地出讓金等，以及國家對特定企業(yè)或特定行業(yè)在一定時(shí)期所給予的稅收優(yōu)惠等。

　　3、捐贈性補(bǔ)助。這類補(bǔ)助往往存在于微利和虧損企業(yè)，多為非政策性的，其主要目的是使企業(yè)扭虧為盈或使企業(yè)的盈利狀況發(fā)生重大改變。比如，當(dāng)上市公司因種種原因遭受特別處理或即將退市時(shí)，地方政府為了保住其在資本市場的一席之地，以期帶動地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展，往往會向上市公司伸出援助之手，借種種名義給予其財(cái)政補(bǔ)貼或各種稅收優(yōu)惠。

　　（二）按是否指定政府補(bǔ)助用途分類

　　1、指定用途的政府補(bǔ)助。即指定用于特定項(xiàng)目的政府補(bǔ)助。比如企業(yè)承擔(dān)某項(xiàng)市政工程建設(shè)，地方政府以無償調(diào)入資產(chǎn)或?qū)ｍ?xiàng)撥款或政府貼息等提供補(bǔ)助，企業(yè)接受的用于新產(chǎn)品試制費(fèi)、中間試驗(yàn)費(fèi)和重大科研項(xiàng)目補(bǔ)助費(fèi)的科技三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)撥款，企業(yè)因社會公共利益如市政建設(shè)需要而搬遷所接受政府的搬遷補(bǔ)償款等。

　　2、未指定用途的政府補(bǔ)助。企業(yè)有時(shí)也能得到未指定用途的政府補(bǔ)助。例如，政府為培植稅源，一定時(shí)期內(nèi)會給予企業(yè)免征或減征或先征后返的稅收優(yōu)惠等，以增強(qiáng)企業(yè)整體的可持續(xù)發(fā)展能力。

　　（三）按政府補(bǔ)助的資金形式分類

　　1、現(xiàn)金補(bǔ)助。包括專項(xiàng)撥款、政府貼息、費(fèi)用補(bǔ)貼等。

　　2、稅收減免或返還。這類補(bǔ)助因最終減少或免除納稅，可視為現(xiàn)金補(bǔ)助的特殊形式。

　　3、實(shí)物補(bǔ)助。包括無償劃撥土地、設(shè)備或低價(jià)供應(yīng)土地、設(shè)備等。

　　（四）按政府補(bǔ)助是否附帶條件分類

　　1、附條件的政府補(bǔ)助。實(shí)務(wù)中，企業(yè)獲得的指定用途的補(bǔ)助通常要履行附帶條件。比如政府對某建設(shè)項(xiàng)目撥款，并要求該項(xiàng)目達(dá)到具體的驗(yàn)收標(biāo)準(zhǔn)等。政府補(bǔ)助附帶條件后可以促進(jìn)補(bǔ)助資金更好地用于扶持項(xiàng)目，提高扶持項(xiàng)目的建設(shè)質(zhì)量，達(dá)到扶持目的。

　　2、無條件的政府補(bǔ)助。稅收返還、財(cái)政貼息和政策性補(bǔ)貼通常屬于無條件補(bǔ)助。

　�。ㄎ澹┌凑�府補(bǔ)助是否返還分類

　　1、需要返還的政府補(bǔ)助。

　　2、不需返還的政府補(bǔ)助。

　　需返還的政府補(bǔ)助多為指定用途的補(bǔ)助。其返還的原因有兩種：一是因指定用途的補(bǔ)助有余，被規(guī)定需要返還，二是企業(yè)接受的是附帶條件的政府補(bǔ)助，當(dāng)最終條件未滿足時(shí)，被規(guī)定需要返還。

　　二、關(guān)于政府補(bǔ)助會計(jì)處理的現(xiàn)行規(guī)范

　　一般而言，政府補(bǔ)助的會計(jì)處理方法，與是否指定用途和是否附帶條件關(guān)系最為密切。筆者結(jié)合上述政府補(bǔ)助的分類及特點(diǎn)，分析相關(guān)的會計(jì)處理。

　　（一）無附帶條件的政府補(bǔ)助會計(jì)處理

　　無附帶條件的政府補(bǔ)助，如財(cái)政貼息、先征后返的稅金、出口退稅等。通常也不指定用途，一般可以根據(jù)補(bǔ)貼的對象計(jì)入有關(guān)損益項(xiàng)目：

　　1、獲取財(cái)政貼息。財(cái)政貼息一般屬于無條件補(bǔ)助，但往往與某項(xiàng)貸款相對應(yīng)，而且實(shí)務(wù)中多為企業(yè)“先付息”政府“后貼息”。企業(yè)對財(cái)政貼息的會計(jì)處理可分為以下兩種情況：若收到財(cái)政貼息時(shí)，貸款對應(yīng)的在建項(xiàng)目尚未交付使用，而且企業(yè)已將計(jì)提的部分貸款利息資本化，則收到的貼息資金首先轉(zhuǎn)銷資本化的利息，剩余貼息資金沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用，即借記“銀行存款”，貸記“在建工程”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等：若收到財(cái)政貼息時(shí)，貸款對應(yīng)的在建項(xiàng)目已交付使用，或貼息與長期資產(chǎn)無關(guān)，則收到的貼息資金全部沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。由于財(cái)政貼息率一般不會超過當(dāng)期的銀行貸款利率，所以財(cái)政貼息不足承擔(dān)貸款利息部分，仍按照借款費(fèi)用會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行處理，計(jì)人工程成本或財(cái)務(wù)費(fèi)用。

　　2、獲得先征后返的稅收優(yōu)惠。企業(yè)得到先征后返的所得稅和消費(fèi)稅、營業(yè)稅等補(bǔ)助，應(yīng)在實(shí)際收到返還稅款時(shí)，按原列支渠道沖減，即借記“銀行存款”等，貸記“所得稅”或“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”，“其他業(yè)務(wù)支出”等；若是直接減免企業(yè)的所得稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅等，則企業(yè)不需要作賬務(wù)處理。企業(yè)獲得先征后返的增值稅補(bǔ)助，應(yīng)在實(shí)際收到返還稅款時(shí)，借記“銀行存款”等，貸記“補(bǔ)貼收入”，若是直接減免企業(yè)的增值稅+則企業(yè)應(yīng)借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”，貸記“補(bǔ)貼收入”。

　　3、獲得出口退稅。獲得出口退稅，如實(shí)行“免、抵、退”辦法，應(yīng)按照收取的退稅款借記“銀行存款”等，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”，如未實(shí)行“免、抵、退”辦法，應(yīng)按照收取的退稅款沖減當(dāng)期營業(yè)成本。

　　4、特定行業(yè)、企業(yè)取得的政策性補(bǔ)助。企業(yè)按銷量、工作量等指標(biāo)計(jì)算或其他規(guī)定得到的定額補(bǔ)貼等政策性補(bǔ)助，如政府對糧食企業(yè)、公用事業(yè)企業(yè)、三廢治理企業(yè)、環(huán)保企業(yè)、高新技術(shù)開發(fā)企業(yè)的補(bǔ)助等，應(yīng)于會計(jì)期末按應(yīng)收的補(bǔ)助金額，借記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”，貸記“補(bǔ)貼收入”，收到補(bǔ)助時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”。事實(shí)上，某些政策性補(bǔ)助伴隨著企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)長期存在，是對非市場因素干擾企業(yè)利潤的糾正，將其計(jì)入營業(yè)利潤更合理。但為了防止企業(yè)借此調(diào)節(jié)營業(yè)利潤，現(xiàn)行企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定將這部分政策性補(bǔ)助計(jì)入補(bǔ)貼收入。

　　5、由政府返還項(xiàng)目用地的土地使用費(fèi)或土地出讓金。經(jīng)認(rèn)定的高新技術(shù)成果轉(zhuǎn)化項(xiàng)目，由各地政府返還項(xiàng)目用地的土地使用費(fèi)、土地出讓金等，目前尚無相應(yīng)的會計(jì)處理規(guī)定。如果屬于不附帶條件的現(xiàn)金補(bǔ)助，一般按原列支渠道沖減，即沖減土地使用權(quán)的賬面價(jià)值或有關(guān)費(fèi)用。

　　6、收到相關(guān)未指定用途的財(cái)政扶持性補(bǔ)助。對于未指定用途的無附帶條件的現(xiàn)金補(bǔ)助，一般應(yīng)在收到時(shí)借記“銀行存款”，貸記“補(bǔ)貼收入”，以反映其偶發(fā)性或非持續(xù)性的特征。但是，對于無條件的非現(xiàn)金補(bǔ)助，考慮到有關(guān)資產(chǎn)價(jià)值尚未實(shí)現(xiàn)以及實(shí)現(xiàn)的不確定性，不宜計(jì)入當(dāng)期損益，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)補(bǔ)助資產(chǎn)的同時(shí)計(jì)入資本公積。

　�。ǘ�）指定用途的政府補(bǔ)助會計(jì)處理

　　指定用途的政府補(bǔ)助，往往帶有國家投資性質(zhì)，通常屬于附帶條件的補(bǔ)助。

　　l、取得科技專項(xiàng)撥款。技術(shù)研究或技術(shù)改造專項(xiàng)撥款的使用有可能形成設(shè)備等固定資產(chǎn)，這部分資金可以通過折舊等方式回收而留存企業(yè)。因此收到時(shí)暫先作為負(fù)債處理比較妥當(dāng)。收到時(shí)，借記“銀行存款”等，貸記“專項(xiàng)應(yīng)付款”，然后根據(jù)具體用途區(qū)分是核銷還是轉(zhuǎn)入資本公積。如果使用撥款形成固定資產(chǎn)，將相應(yīng)專項(xiàng)撥款視同國家投資，計(jì)入資本公積。

　�。�1）若補(bǔ)助最終形成長期資產(chǎn)，待長期資產(chǎn)形成時(shí)，一方面以資產(chǎn)的實(shí)際成本借記“固定資產(chǎn)”等，貸記“在建工程”等；另一方面以相同金額借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”，貸記“資本公積”。

　�。�2）若補(bǔ)助最終不形成長期資產(chǎn)，則在指定項(xiàng)目（如技術(shù)改造經(jīng)費(fèi)補(bǔ)助，新產(chǎn)品開發(fā)補(bǔ)貼等）發(fā)生有關(guān)費(fèi)用時(shí)，直接核銷專項(xiàng)應(yīng)付款，借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”，貸記“銀行存款”、“生產(chǎn)成本”等。

　　核銷后專項(xiàng)應(yīng)付款的余額按規(guī)定應(yīng)返還的，則在返還時(shí)借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”，貸記“銀行存款”等。按規(guī)定不需返還的，則也應(yīng)將其視同國家投資轉(zhuǎn)作資本公積，借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”，貸記“資本公積”。

　　2、由政府撥給的搬遷補(bǔ)償款。企業(yè)收到政府撥給的搬遷補(bǔ)償款，由于用途明確且存在對搬遷資產(chǎn)的清理或重新安裝等相關(guān)業(yè)務(wù)，也應(yīng)暫先作為專項(xiàng)應(yīng)付款核算。企業(yè)在搬遷和重建過程中發(fā)生的損失或費(fèi)用，應(yīng)區(qū)分以下情況進(jìn)行處理：因搬遷出售、報(bào)廢或毀損的固定資產(chǎn)，作為固定資產(chǎn)清理業(yè)務(wù)核算，其凈損失核銷專項(xiàng)應(yīng)付款，機(jī)器設(shè)備因拆卸、運(yùn)輸、重新安裝、調(diào)試等原因發(fā)生的費(fèi)用，因搬遷而滅失的、原已作為資產(chǎn)單獨(dú)入賬的土地使用權(quán)，用于安置職工的費(fèi)用支出，均直接核銷專項(xiàng)應(yīng)付款。企業(yè)搬遷結(jié)束后，專項(xiàng)應(yīng)付款如有余額，實(shí)際為土地使用權(quán)等資產(chǎn)增值所獲補(bǔ)償，應(yīng)調(diào)增資本公積，專項(xiàng)應(yīng)付款如不足抵償搬遷損失，則差額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外支出。