[摘　要]本文從經(jīng)濟(jì)、政治、法律等宏觀環(huán)境和人力資本在企業(yè)中的地位及企業(yè)文化、組織形式等微觀方面對(duì)企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)的適用性進(jìn)行研究，并且對(duì)我國(guó)現(xiàn)狀進(jìn)行分析，提出發(fā)展建議，以促進(jìn)我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)適用環(huán)境的不斷改善及企業(yè)發(fā)展。

　　[關(guān)鍵詞]人力資源會(huì)計(jì)；人力資本；適用環(huán)境

　　20世紀(jì)60年代，人力資源會(huì)計(jì)起源于美國(guó)，80年代被我國(guó)引入，經(jīng)過20多年理論界的研究與企業(yè)的實(shí)踐，初步形成了適合我國(guó)國(guó)情的人力資源成本會(huì)計(jì)、人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)，勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)體系，其研究重點(diǎn)也逐步從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面轉(zhuǎn)向管理會(huì)計(jì)方面。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人力資源會(huì)計(jì)受到愈來愈多的重視，然而，由于人力資源會(huì)計(jì)自身的不完善及人力資本投資的特殊性等原因，其具體應(yīng)用中必須有與其相適應(yīng)的環(huán)境基礎(chǔ)。本文通過對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展及人力資本投資特點(diǎn)的研究，分析了我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)的適用環(huán)境。

　　一、人力資源宏觀適用環(huán)境分析

　�。ㄒ唬┲�識(shí)經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展及國(guó)家政策支持

　　人力資源會(huì)計(jì)在美國(guó)的產(chǎn)生與發(fā)展與其經(jīng)濟(jì)、政治環(huán)境密不可分。20世紀(jì)60～70年代，美國(guó)以技術(shù)服務(wù)為基礎(chǔ)的工業(yè)生產(chǎn)迅速發(fā)展，腦力勞動(dòng)比例不斷上升，人力資源在企業(yè)發(fā)展中的作用不斷擴(kuò)大，人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。20世紀(jì)80年代，人力資源會(huì)計(jì)在美國(guó)的學(xué)術(shù)研究和實(shí)踐中蓬勃發(fā)展，其中兩個(gè)因素起到了重要作用，其一，美國(guó)政府要求對(duì)增加勞動(dòng)力的手段進(jìn)行研究及美國(guó)海軍研究署出資建立研究海軍人力資源管理方面的項(xiàng)目，推動(dòng)了人力資源會(huì)計(jì)的研究；其二，美國(guó)服務(wù)業(yè)迅速增長(zhǎng)，人力資本密集型行業(yè)中如何提高勞動(dòng)生產(chǎn)率，降低人力資源成本，使企業(yè)管理者們開始重視人力資源會(huì)計(jì)的研究與應(yīng)用。

　　近年來，隨著科技的飛速發(fā)展，知識(shí)經(jīng)濟(jì)特征越發(fā)明顯。知識(shí)經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展使得人的智慧和創(chuàng)新能力逐步取代物質(zhì)資源、貨幣資源和硬件技術(shù)的數(shù)量、規(guī)模，成為社會(huì)、企業(yè)發(fā)展的根本動(dòng)力和第一生產(chǎn)要素。由此，人力資源會(huì)計(jì)才有了發(fā)揮其更大作用的經(jīng)濟(jì)適用環(huán)境。

　　就經(jīng)濟(jì)環(huán)境而言，我國(guó)正處于由工業(yè)經(jīng)濟(jì)向知識(shí)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型階段，勞動(dòng)密集型、資金密集型企業(yè)占主導(dǎo)地位，而且僅就高科技企業(yè)而言，其仍屬于資金密集型企業(yè)，其專利技術(shù)、商譽(yù)等無形資產(chǎn)都是巨額資金投入的結(jié)果。并且，我國(guó)第三產(chǎn)業(yè)市場(chǎng)化、產(chǎn)業(yè)化程度低，產(chǎn)出值占國(guó)民生產(chǎn)總值比重及從業(yè)人員占全社會(huì)從業(yè)人員比重不僅低于世界水平，而且低于發(fā)展中國(guó)家平均水平。因此，人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)企業(yè)中不具有廣泛的適用性。但從我國(guó)的國(guó)家政策導(dǎo)向看，企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)的適用環(huán)境在不斷改善。黨的十六大提出“確立勞動(dòng)資本技術(shù)和管理等生產(chǎn)要素按貢獻(xiàn)參與分配”的原則，給人力資本分配剩余價(jià)值收益提供了政策上的前提：“以人為本”觀念的推廣，加深了社會(huì)對(duì)人才的重視；國(guó)家對(duì)第三產(chǎn)業(yè)的稅收等優(yōu)惠政策使得人力資本密集型行業(yè)不斷擴(kuò)大，種種有利條件均為人力資源會(huì)計(jì)的應(yīng)用提供了良好的鋪墊。

　�。ǘ�）人力資源法制化

　　人力資源法制化包括兩方面內(nèi)容。其一，人力資源管理法制化，其二，人力資源會(huì)計(jì)的法制化。

　　由于人力資本投資的滯后性、長(zhǎng)效性、流動(dòng)性差和不可抵押性等原因，企業(yè)進(jìn)行人力資本投資就具有了較大的不確定性，承擔(dān)了較大的風(fēng)險(xiǎn)，從而造成了人力資源會(huì)計(jì)核算與評(píng)估的不確定性。因此，人力資源管理必須法制化，從而保障企業(yè)與員工雙方面的正當(dāng)權(quán)益，一方面，對(duì)違約員工給予處罰，確保企業(yè)所擁有的人力資本存量保持相對(duì)穩(wěn)定；另一方面，保障員工所應(yīng)享有的各項(xiàng)權(quán)益，促使人力資本穩(wěn)定增長(zhǎng)。

　　我國(guó)現(xiàn)已有勞動(dòng)法、合同法對(duì)企業(yè)人力資源管理進(jìn)行規(guī)范，并且《勞動(dòng)合同法》已被國(guó)家列入立法計(jì)劃，用以完善有關(guān)簽訂勞動(dòng)合同程序、合同期限、變更解除合同程序、企業(yè)經(jīng)濟(jì)性財(cái)源等，加大對(duì)不簽約勞動(dòng)合同、侵害職工合法權(quán)益的處罰力度。為了促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，我國(guó)應(yīng)加大對(duì)這一方面的工作力度，同時(shí)也為人力資源會(huì)計(jì)的實(shí)施提供法律上的保障。

　　目前，將人力資源成本會(huì)計(jì)納入傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在財(cái)務(wù)報(bào)表中加以反映，是人力資源會(huì)計(jì)討論的一個(gè)熱點(diǎn)話題。而對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告要求各企業(yè)間具有可比性，即要求有一定的規(guī)范。雖然，我國(guó)還缺乏人力資源會(huì)計(jì)廣泛應(yīng)用的環(huán)境，但國(guó)家有必要適時(shí)地制定一部指導(dǎo)性的法規(guī)及某些特定行業(yè)的人力資源會(huì)計(jì)相關(guān)章程，通過這些法規(guī)制度來管理和約束相關(guān)會(huì)計(jì)活動(dòng)，以促進(jìn)其規(guī)范化發(fā)展，從而提高其先進(jìn)性與適用性，為人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用提供法律依據(jù)。

　　（三）完善的專業(yè)化人力資源市場(chǎng)

　　人力資源會(huì)計(jì)最基本的假設(shè)是人力資本可以用貨幣計(jì)量，因此完善的專業(yè)化人才市場(chǎng)是人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)用的市場(chǎng)基礎(chǔ)。在其中，人力資本作為商品自由交換，人才自由流動(dòng)，企業(yè)可自由、方便地獲取所需人力資本，從而形成合理的人力資本價(jià)格體系。在西方發(fā)達(dá)國(guó)家，管理人才市場(chǎng)已初步形成，使得人力資源會(huì)計(jì)得以順利實(shí)施。

　　我國(guó)現(xiàn)有勞動(dòng)力服務(wù)機(jī)構(gòu)一萬多個(gè)，但專業(yè)化程度不高，而且，由于我國(guó)高級(jí)專業(yè)人才匱乏，也使得市場(chǎng)并不完善。在人才流動(dòng)方面，由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡性和國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)的差距，使得人才流動(dòng)呈現(xiàn)從內(nèi)地到沿海，從國(guó)內(nèi)到國(guó)外的單向性，造成人才浪費(fèi)與流失。因此，國(guó)家加大力度，從宏觀上研究人力資源的分布不平衡性等問題，在政策上加以調(diào)控，引導(dǎo)人力資源流動(dòng)合理化，完善人力資源市場(chǎng)。

　　我國(guó)現(xiàn)存的比較典型的專業(yè)化人力資源市場(chǎng)的行業(yè)為球會(huì)俱樂部，特別是足球俱樂部。球員可定期在球會(huì)市場(chǎng)中進(jìn)行轉(zhuǎn)會(huì)，使球員的價(jià)值得到市場(chǎng)認(rèn)可。因此，球會(huì)俱樂部中可開展人力資源會(huì)計(jì)的試點(diǎn)工作。

　　二、人力資源會(huì)計(jì)微觀適用環(huán)境分析

　�。ㄒ唬┢髽I(yè)內(nèi)部信息技術(shù)的廣泛應(yīng)用及會(huì)計(jì)人員素質(zhì)、資金的保障

　　人力資源會(huì)計(jì)對(duì)人力資源價(jià)值進(jìn)行評(píng)估，主要采用未來現(xiàn)金流量法，其技術(shù)要求高，考慮因素多，僅依靠傳統(tǒng)的手工操作及簡(jiǎn)單的計(jì)算機(jī)處理是很難實(shí)現(xiàn)的，因此需要在企業(yè)內(nèi)部廣泛地應(yīng)用信息技術(shù)。由此，對(duì)會(huì)計(jì)人員相應(yīng)提出更高要求，不僅要有豐富的經(jīng)驗(yàn)，較深的會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)，更要有相關(guān)的管理學(xué)、心理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)知識(shí)，以便使主觀估計(jì)盡可能趨近于科學(xué)。同時(shí)，高級(jí)會(huì)計(jì)人員的聘用、使用及企業(yè)信息化程度的提高都需要大量資金的支持。這從美國(guó)20世紀(jì)80年代應(yīng)用人力資源會(huì)計(jì)的機(jī)構(gòu)可以得到證明，如美國(guó)銀行、美國(guó)海軍研究署、美國(guó)航天公司等。

　　我國(guó)企業(yè)在信息技術(shù)、會(huì)計(jì)人員素質(zhì)、資金三方面都存在問題，資金與信息化程度問題相對(duì)會(huì)計(jì)人員方面，可在相對(duì)短的時(shí)間內(nèi)解決，因此，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)問題為人力資源會(huì)計(jì)在企業(yè)中應(yīng)用障礙的主要方面。目前，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)人員整體水平不高，知識(shí)更新速度遲緩于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。企業(yè)提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)，一方面要加強(qiáng)職業(yè)道德水平的提高，另一方面要提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平，加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員電算化、預(yù)測(cè)決策能力。從而，便于人力資源會(huì)計(jì)工作的開展。

　�。ǘ�）企業(yè)所屬類型及良好的企業(yè)文化

　　知識(shí)經(jīng)濟(jì)下人力資源會(huì)計(jì)將發(fā)揮愈來愈大的作用，然而，由于不同類型企業(yè)的要求及所能承受的人力資本含量不同，因此，作為企業(yè)人力資源管理、決策的信息支持系統(tǒng)及剩余收益分配依據(jù)的人力資源會(huì)計(jì)在不同類型企業(yè)中的作用就會(huì)有很大差別。作為人力資本密集型企業(yè)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所、軟件公司等，其雇傭、培訓(xùn)、使用高級(jí)管理人員、技術(shù)人員方面的投資遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于對(duì)其他物力資本的投入，因此，此類企業(yè)中人力資源會(huì)計(jì)有較大發(fā)揮空間。

　　企業(yè)文化對(duì)企業(yè)員工所擁有的人力資本的包容度、互補(bǔ)度以及企業(yè)對(duì)人才重視程度，企業(yè)內(nèi)部人際關(guān)系、工作氛圍等因素都會(huì)使企業(yè)的人力資源價(jià)值發(fā)生變動(dòng)，因此企業(yè)文化也左右著人力資源會(huì)計(jì)的應(yīng)用。20世紀(jì)80年代日本企業(yè)實(shí)行人力資源會(huì)計(jì)取得成功，原因之一為員工對(duì)企業(yè)的忠心，使得企業(yè)中人力資源相對(duì)穩(wěn)定，對(duì)其核算成本較低。因此，營(yíng)造一個(gè)良好的企業(yè)文化，增強(qiáng)企業(yè)的凝聚力，有利于人力資源會(huì)計(jì)工作的開展。

　�。ㄈ�）公司制企業(yè)中人力資本參與利潤(rùn)分配與各種委托-代理關(guān)系的存在

　　目前企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)的研究基本上是基于公司制企業(yè)的法律框架下進(jìn)行的。弗蘭姆霍爾茨提出“人力資源會(huì)計(jì)是把人的成本和價(jià)值作為組織的資源進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告，目的在于把人的成本和價(jià)值作為組織的資源進(jìn)行管理。”以公司制為代表的現(xiàn)代企業(yè)制度中人力資本作用的提高使得其可以參與公司的利潤(rùn)分配及所有者、經(jīng)營(yíng)者、生產(chǎn)者等各種委托-代理關(guān)系的存在適合于人力資源會(huì)計(jì)的應(yīng)用。

　　公司中，人力資本參與利潤(rùn)分配主要有兩種模式：第一，人力資本在沒有固定收入的情況下，與財(cái)務(wù)資本共同分配凈利潤(rùn)；第二，人力資本獲得一定的固定收入后，再參與分配凈利潤(rùn)扣除財(cái)務(wù)資本所要求的必要報(bào)酬后的余額。在美國(guó)公司中，對(duì)經(jīng)營(yíng)者的收入主要采取與經(jīng)濟(jì)績(jī)效掛鉤的方式，給經(jīng)理人足夠高的報(bào)酬并配以公司股票期權(quán)等，即為第二種模式。

　　我國(guó)的公司在利潤(rùn)分配方面正進(jìn)行著各種方式的改革，例如，南京聯(lián)創(chuàng)系統(tǒng)集成股份有限公司在1998年股份制改制時(shí)將130名員工的人力資源作價(jià)186萬元進(jìn)入公司工會(huì)法人股；寶鋼東軟信息產(chǎn)業(yè)有限公司1999年推出職工持股計(jì)劃，設(shè)立職工持股會(huì)；山西大同的秦嘉實(shí)業(yè)集團(tuán)股份有限公司根據(jù)勞動(dòng)者投入企業(yè)的勞動(dòng)力折成股本，設(shè)立勞力股。在這種利潤(rùn)分配形式下，人力資源會(huì)計(jì)可以較好地對(duì)人力資本計(jì)量和報(bào)告。

　　在現(xiàn)代公司制企業(yè)中存在著各種委托-代理關(guān)系，由此，所有者要對(duì)經(jīng)營(yíng)者評(píng)估，經(jīng)營(yíng)者要對(duì)生產(chǎn)者評(píng)估，人力資源會(huì)計(jì)的核算就會(huì)為這些評(píng)估提供資料。另外，愈來愈多的公司董事會(huì)中的外部獨(dú)立董事的比例日益增加，如IBM公司為74%，Intel公司為62%，DEC公司為91%，獨(dú)立董事中大部分不是公司的產(chǎn)權(quán)所有者代表，而是具有知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)的大學(xué)教授、律師、咨詢專家等。這種情況下，產(chǎn)權(quán)所有者也必然要求會(huì)計(jì)對(duì)其進(jìn)行評(píng)估與反映，從而，要求對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的應(yīng)用。

　　在我國(guó)的上市公司中，上述關(guān)系也均存在，因此，相應(yīng)要求人力資源會(huì)計(jì)的支持，也就為人力資源會(huì)計(jì)提供了應(yīng)用的空間。

　�。ㄋ模┪覈�(guó)企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)試點(diǎn)分析與展望

　　我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)試點(diǎn)工作的開展選擇了深圳華為公司，與其內(nèi)部環(huán)境密不可分。1998年華為總資產(chǎn)達(dá)到66億元人民幣，8000名員工，本科學(xué)歷者約7000人，碩士數(shù)以千計(jì)，博士數(shù)以百計(jì)，是國(guó)內(nèi)人才最為豪華的高科技企業(yè)。企業(yè)中強(qiáng)調(diào)人力資本不斷增值的目標(biāo)優(yōu)先于財(cái)務(wù)資本增值的目標(biāo)，在一個(gè)重視人力資本的企業(yè)文化中，使員工在共同價(jià)值觀和目標(biāo)下，集體奮斗，爭(zhēng)先創(chuàng)新。同時(shí)，華為建立了一個(gè)用來全面反映知識(shí)轉(zhuǎn)化為資本過程的管理信息系統(tǒng)。于是華為引入人力資本會(huì)計(jì)，在知識(shí)資本轉(zhuǎn)化為財(cái)務(wù)資本階段對(duì)購股權(quán)和股本進(jìn)行核算。為了進(jìn)一步擴(kuò)大人力資源會(huì)計(jì)的適用性，我國(guó)還應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況在不同行業(yè)進(jìn)行人力資源會(huì)計(jì)的推廣工作，以便在不斷總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，不斷完善的基礎(chǔ)上，形成人力資源會(huì)計(jì)的一般模式，再配合整體宏觀環(huán)境在企業(yè)中廣泛應(yīng)用，以達(dá)到理想的預(yù)期效果。

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