1982年頒布的《中華人民共和國憲法》確立了新中國的審計監(jiān)督制度。1983年，以中華人民共和國審計署的成立為標志，我國的國家審計監(jiān)督已經走過二十年的風雨歷程。新中國的審計監(jiān)督從無到有，從小到大，特別是隨著財政審計的不斷深化和領導干部經濟責任審計工作的逐步開展，審計機關積極適應建立社會主義市場經濟的要求，在維護財經紀律、加強廉政建設、促進經濟發(fā)展等方面發(fā)揮著越來越重要的作用。隨著審計地位的確立和審計權力的強化，審計權力尋租作為一種伴有物開始出現，而且隨著市場經濟中利益的多元化和審計人員價值觀念的變化，逐漸有蔓延的趨勢。因此，如何防止腐敗，最大限度地減少審計權力尋租一直是擺在審計機關面前的一個重大而嚴肅的課題。

　　從目前審計機關反腐敗的情況看，主要手段和措施更多地還是從政治的角度，從黨的建設和黨風黨紀的角度，通過從嚴治黨，加強思想教育和廉政教育，來促進審計人員樹立“廉潔從審”的動機，并相應地制定一些限制性的制度規(guī)定（如審計人員“八不準”等）來規(guī)范審計人員的審計行為，雖然也取得了一些積極的成效，但總的看效果不明顯，也無法從根本上杜絕此類現象的發(fā)生。本文主要是以理性經濟人為假設，以成本——收益分析為模型，運用經濟學方法分析審計腐敗行為的成因，從制度設計和安排上為治理腐敗提供一個新的思路和方法。

　　一、審計腐敗行為的成本——收益分析從經濟學的角度看，腐敗的成本和收益與腐敗發(fā)生的概率之間存在著十分密切的關系。腐敗的成本低、收益高，就必然會導致腐敗發(fā)生率上升。中國正處于社會轉型的劇烈變革時期，由于體制上的缺陷，加上種種主觀因素的影響，使腐敗的產生有機可乘，而對腐敗的懲治又不夠有力，導致腐敗成為一種低成本、低風險、高收益的行業(yè)。從一般的社會行業(yè)特征上看，審計機關屬清水衙門，既沒有公共資源和人力資源的處置權，也沒有公共物品和服務的分配權以及投資的采購權，審計作為獨立的、專司經濟監(jiān)督的職能部門，其唯一能夠用來交接的資源就是執(zhí)法監(jiān)督權。因此，審計腐敗行為的主要特征就是審計過程中審計人員濫用執(zhí)法監(jiān)督權，為個人或團體謀取利益。下面，就從審計腐敗的成本、審計腐敗的收益和審計廉潔的收益三個方面做一分析。

　�。ㄒ唬�審計腐敗的成本和收益分析從審計活動的實際情況看，審計腐敗行為的直接成本是很小的。審計腐敗行為最主要的表現是審計人員在審計活動中對查出的比較嚴重的問題與被審計單位的一種利益交易，這種利益交易對審計人員來說幾乎沒有什么成本，只需要付出一點點精力和腦力，或佯裝不見，或避重就輕，或隱瞞不報，或變通開脫，或重罪輕罰，即使不在審計一線的領導也只需給下屬打個電話，批個字條等。因此，審計腐敗行為的特點決定了它的直接成本非常小。

　　審計腐敗的機會成本也是非常小的。我們可以從兩個方面來分析：一方面審計人員是國家公務員，按照不同的職級領取工資，一般來說收入是相對固定的，即使審計人員將從事腐敗活動的時間、精力等資源用于本職工作上，其收入也不會有增加，工作業(yè)績也不會有明顯的提升。另一方面國家對公務員從事經濟活動有很多限制，如不得領取兼職報酬；領導干部不得個人經商辦企業(yè)；不得從事有償的中介活動等，因此使審計人員將這些資源從事其他經濟活動的收益微乎其微，相反如果從事審計腐敗活動，則回報往往是比較豐厚的。

　　審計腐敗的受懲成本，這是作為理性經濟人的審計人員進行成本——收益分析決策時所要首先考慮的成本，是目前審計腐敗行為的主要成本。一般來說受懲成本在一定時期是相對固定的，隨著腐敗嚴重程度不同所受的處罰也不同，當腐敗十分嚴重時將被判處死刑，腐敗成本達到最大化。從我國目前的情況看，受懲成本主要取決于兩個方面：腐敗被查出的概率和受懲程度的大小。審計腐敗還有一個明顯的特點，那就是多數是集體腐敗行為。因為審計主體活動是以審計組為基本單位的，審計查出的問題及權力運用絕大多數要通過審計組共同完成的，審計組就形成了一個“利益風險共同體”。一般而言，集體腐敗的行為主體是由一個個獨立的“理性經濟人”，是一種以利益為紐帶的組合體，集體腐敗行為相比個體腐敗行為而言，主體人員相對較多，因此不象個體腐敗那樣隱蔽，其行為為眾多圈內人所共知，因此就隱蔽性而言，它是脆弱的，圈內任何人的倒戈都會導致“利益風險共同體”所有成員的暴露。這種不得不把自己的安�；ハ嗉耐性凇懊擞选笔种械男袨�，就增加了審計腐敗行為暴露的概率，從而增加了審計腐敗的受懲成本。但從目前我國反腐敗斗爭的現實情況看，并沒有使腐敗行為的受懲成本最大化。主要有這樣兩種情況：一是部分腐敗者由于涉及腐敗的程度不深，在追回腐敗所得之后給予一定的紀律處分就算結案了。腐敗者并沒有受到什么實質性的懲罰，這必然會在一定程度上助長一些人的腐敗行為，增加一些人的僥幸心理；二是當腐敗者被緝拿歸案時，發(fā)現他已將腐敗所得揮霍一空，國家遭受了巨額的、無法彌補的經濟損失。在這種情況下，必須加大對腐敗者的經濟懲罰力度，不能讓腐敗者在經濟上占到便宜，不但要追回非法所得，還要進行罰款，以使對腐敗者的經濟懲罰成本達到最大化。近年來，腐敗分子越來越多地將其腐敗所得隱藏在其家庭成員或親朋好友的帳戶中。這樣他們在受到查處時就可以聲稱對這些財產不具備支配權，從而使得國家無法追回這些非法所得。更有甚者將腐敗所得轉移到海外，利用有關國家的銀行保密法作為護身符，隱藏腐敗所得。于是，在他們出獄之后，甚至在入獄期間，他們及家庭成員可以享用這些非法所得，以致出現了所謂“犧牲我一個，幸福全家人”的怪現象。另外，我國現行法律規(guī)定的巨額財產來源不明罪，實際上也成為一些腐敗分子躲避風險、逃脫懲罰的避風港。這些不合理現象的存在，一方面導致腐敗分子避重就輕，拒不交待嚴重的犯罪行為，使“坦白從寬，牢底坐穿；抗拒從嚴，回家過年”現象普遍化。另一方面，一些司法人員為包庇個別有權勢的腐敗分子，而故意不再對嚴重的犯罪事實進行調查。從而使腐敗的成本和風險進一步降低。

　　審計腐敗行為的精神成本主要有兩種，一是可能被發(fā)現的心理負擔。從理論上講，腐敗程度越嚴重，腐敗主體需要克服的心理障礙越大，其腐敗成本相應也越大。但在通常情況下，權力主體一旦涉足腐敗，隨著次數的不斷增加，所需要克服的心理障礙會越來越小，心理成本會不斷加速遞減，預期利潤會不斷擴大，其腐敗的欲望也越來越強烈，從而形成惡性循環(huán)。另外，在社會主義初級階段，市場經濟在滿足人們需要的同時，社會產品的不足加劇了人們的趨利心理，弱化了人們的道德滿足感，進而在現實的利益選擇中進一步降低了腐敗主體的道德成本，也使腐敗主體的心理成本大大降低。二是被發(fā)現或懲治之后的身敗名裂。腐敗程度越嚴重，曝光的機率越大，懲罰的力度也越大，因而腐敗成本也就越高。但從現實情況看，由于種種原因腐敗被查處的概率較低，而且一些腐敗案件并沒有將行賄者和受賄者的有關信息“公布于天下”，沒有形成強大的輿論壓力使腐敗者身敗名裂，這就使腐敗的精神成本大大降低，不足以對腐敗者形成心理和精神上的震懾。同時，腐敗者為了盡可能的降低曝光及受懲概率，一般都會努力尋求政治上的“庇護”，通過收買領導和權力部門，建構有利于其長期濫用權力謀取私利的共同利益體系，以提高其腐敗的“安全性”。加之目前監(jiān)督制約機制缺乏剛性，有法不依、執(zhí)法不嚴、權大于法、情大于法現象的大量存在，使得腐敗者實際接受處罰的可能比法律條文所規(guī)定的處罰低。另外還有一個影響腐敗者心理的重要因素，那就是腐敗在社會中的蔓延程度。如果腐敗成為一個社會的普遍現象，成為審計權力交換的一種普遍的形式，那么腐敗的心理成本和道德代價就趨向于零，腐敗者就不再有道德的壓力和罪惡感。在社會約束軟化、腐敗成本過低、腐敗利潤較高的情況下，腐敗就幾乎具有了某種歷史的必然性。

　　從以上分析可以看出，審計腐敗總成本=審計腐敗的直接成本+審計腐敗的機會成本+審計腐敗的受懲成本+審計腐敗的精神成本。通常情況下，審計腐敗的總成本越高，審計腐敗發(fā)生的概率就越小。

　　審計腐敗收益是指由于審計監(jiān)督權力的不正當運用而為權力人帶來的非正常收益。腐敗收益由于受益對象、受益大小、受益期長短等諸多因素影響而呈現出復雜性、隱蔽性和多變性等特點，很難有一個比較精確的統計數據，但其收益的大小取決于尋租的權力能給對方帶來的利益多少。

　　（二）審計廉潔的收益分析當出現腐敗機會和誘因時，審計人員面對兩種選擇：腐敗或者廉潔。如果審計人員選擇廉潔所得到的相應報酬，稱為審計廉潔的收益。它包括即期收入和未來的預期收入，以及作為一個廉潔審計人員的道德滿足感和晉升提職的期望。即期收入包括工資、津貼、獎金等收入；預期收入包括住房、養(yǎng)老金、醫(yī)療保險等；道德滿足感是一種效用函數，它與審計人員本人的思想品質及社會責任感有關，也與社會風氣和社會贊譽有關，對于那些具有良好審計職業(yè)道德的利他型審計人員來說，他們在反腐敗問題上的立場越堅定，他們的道德滿足感的效用函數就越大。對社會而言，對腐敗的揭露和反對的政治壓力和社會壓力越大，廉潔的審計人員的信任感和榮譽感就越強。同時，機關用人機制越科學，對未來晉升且提職的期望越強，也從正面更加激勵了審計人員的廉潔行為，從而增加了審計人員的廉潔收益。

　　根據以上的分析，運用微觀經濟學的成本——收益模型，我們得出以下結論：當審計人員從事腐敗的收益比其成本或風險大得多時，他就具有了從事腐敗活動的動機和激勵。其腐敗的潛在收益越大，他為此鋌而走險的可能性就越大；當審計人員的廉潔收益比其腐敗的成本或風險大得多時，他就具有了廉潔的動機和激勵，其廉潔的收益越大，他為政清廉的可能性就越大。這就是產生腐敗或激勵廉潔的微觀機制。

　　二、審計腐敗治理的制度安排（一）匡正激勵機制，大幅提高公務員的廉政收益水平，使審計人員對腐敗行為“不必為”。所謂激勵機制實際上是一種利益分配機制，利益如何分配直接決定著人們逐利的行為方式選擇。目前從審計機關的情況看，激勵機制扭曲主要表現在：審計人員屬國家公務員，公務員階層工資收入整體水平低于社會平均水平，審計機關的福利待遇大大低于同樣工作性質的財政、稅務、金融等單位；審計機關內部缺乏自主激勵權，審計人員收入差距太小，未能與其責任、能力和貢獻直接掛鉤，審計人員的錄用、晉升機制尚未充分體現功績性原則；公務員的養(yǎng)老保險和醫(yī)療保險等社會福利保障制度尚未建立起來等等。從邏輯上講，提高公務員員的可比收入，是保持審計人員廉潔的必要條件。這樣一種收入不一定必然導致廉潔，但得不到這樣的收入，腐敗的滋生就是難以避免的。公務員的低工資是產生灰色收入的重要誘因，也是以權謀私日益普遍化的重要基礎。在低工資的條件下，公務員撈取額外收入就顯得心安理得。因此匡正激勵機制成為反腐敗制度創(chuàng)新的首要努力方向。從制度安排上應做好以下幾個方面：一是進一步深化公務員工資制度改革，建立科學合理的公務員工資體系。這個工資體系至少應該實現兩個目標：第一，通過較大幅度提高公務員的工資福利，使他們的工資水平達到或接近社會中等收入水平，實現“中薪保廉”。第二，充分拉開不同職級、不同專業(yè)技術職稱的審計人員的工資收入差距，破除平均主義的收入分配方式，使用權審計人員的工資收入與他們所擔負的工作責任和實際貢獻掛起鉤來。二是建立配套制度實現審計人員收入公開化、透明化。進一步建立和完善一系列制度如審計人員收入申報制度、家庭財產申報制度、重大事項報告制度以及廣泛實行個人儲蓄實名制度等并嚴格執(zhí)行，定期填報《個人重大事項報告表》、《個人收入申報表》、《收受禮品登記表》等，實現審計人員收入來源和收入水平的完全透明化，既有利于審計機關對審計人員的監(jiān)督，也有利于審計人員之間的互相監(jiān)督，還可以消除社會公眾的疑慮。三是建立一整套真正體現功績性原則和競爭性原則的干部選拔任用制度，將干部的錄用辭退、升降獎懲與本人能力素質、工作業(yè)績緊密掛起鉤來，引入競爭機制，使之形成正面激勵作用。健全和完善行之有效的激勵機制，按照全面考核、注重實績、明確責任、獎罰分明的原則，把季度考核與年終考核、對個人的考核和對處室的考核有機地結合起來，并將考核結果與個人利益直接掛鉤，營造敢為人先、干事創(chuàng)業(yè)的良好氛圍，使想干事的人有機會，能干事的人有舞臺，干成事的人得實惠。四是建立和完善公務員醫(yī)療保險和養(yǎng)老保險等社會福利保障制度，解除他們的后顧之憂。之所以新加坡的公務員比較廉潔，主要是優(yōu)厚的福利制度作保證。通過以上一系列制度安排，大幅度提高審計人員的工資收入和福利待遇，使他們憑借努力工作和清政廉潔就可以過上穩(wěn)定而又體面的生活，一方面可以留住和吸引人才，提高工作效率和服務水平；另一方面也提高了審計人員從事腐敗的機會成本，在很大程度上減少腐敗動機。

　�。ǘ�）加大對腐敗行為的查處力度，提升腐敗者的受懲成本，使審計人員對腐敗行為“不敢為”。從以上分析可以看出，大力提高腐敗的成本也是治理腐敗的現實選擇，這主要從兩個方面入手，一是加大對腐敗的處罰力度，二是提高發(fā)現腐敗的概率。審計腐敗行為大都發(fā)生在審計作業(yè)階段，具有很大的隱蔽性，設租者和尋租者之間是雙贏交易，揭露對方的可能性很小，懲治腐敗的難度不言而喻。如果腐敗不被發(fā)現，再嚴厲的法律對其也是束手無策，法律的效力將大打折扣。在法律對腐敗處罰罰度一定的條件下，腐敗被發(fā)現概率的高低決定其法律的實際效力。被查處的概率高，法律的實際效力就高；被查處的概率低，法律的實際效力就低；如果腐敗被查處的概率為零，則法律將完全失去效力，腐敗的成本將趨近于零。因此，提高腐敗行為被查處的概率，是懲治腐敗的關鍵之關鍵。建立和完善民意反饋機制，使審計人員的審計行為始終處于社會監(jiān)督之中。

　�。ㄈ�）強化權力制約，盡可能減少自由裁量權，使審計人員對腐敗行為“不能為”。要進一步加強審計立法，為履行審計職責，嚴格審計執(zhí)法提供依據和制度保障。要通過建立健全審計執(zhí)法責任制，制定《審計執(zhí)法責任制》、《審計執(zhí)法過錯責任追究制度》、《執(zhí)行審計程序的具體規(guī)定》、《審計聽證規(guī)定》等一系列規(guī)章制度，把審計法律、法規(guī)明確的職責、權限、程序、法律責任等內容，逐級分解，層層落實，使每一個審計人員都明確所履行的審計職責、行使的審計權限、執(zhí)行的審計程序和承擔的法律責任，建立起從審計員、審計組長、業(yè)務處長、法制復核、分管領導到主管領導的六級責任制度，按照各自的職責權限，各司其職、各負其責，一級為一級把關，一級對一級負責，形成嚴密的審計執(zhí)法責任體系。同時要建立一系列審計質量控制制度，重點抓好審計工作方案的制定和審計現場質量控制，加大審計復核和業(yè)務質量檢查工作力度，通過建立《審計復核制度》、《審計業(yè)務會議審定制度》、《審計業(yè)務質量檢查制度》、《審計回訪制度》、《審計業(yè)務目標年終考核制度》等，初步形成一套與法律法規(guī)相配套的規(guī)章制度體系，用制度約束審計人員的行為，并輔以嚴厲的處罰措施，使審計人員的審計行為地法律和制度約束的范圍之內，促進嚴格執(zhí)法，防范審計風險，進一步提高審計工作質量。

　�。ㄋ模┘訌姺钦�式制度建設，充分發(fā)揮意識形態(tài)的作用和道德約束力量，使審計人員對腐敗行為“不愿為”。理性經濟人是自私自利的，但人的自私自利是可以通過思想政治工作使其弱化或改變。要在審計人員中大力加強黨性教育和道德教育，培養(yǎng)“愛我崗位，奉獻審計”的敬業(yè)精神、工作責任感和事業(yè)心、榮譽感等從道義上提倡審計人員廉潔從審、自省自律。通過多種形式的思想政治教育，提高審計人員的政治素質、道德素質和為人民服務的自覺性，使審計人員的偏好體系發(fā)生升華，更加追求高層次的精神需要，從而自覺放棄和抵制腐敗行為。