影響“準則”修改與完善的焦點問題主要為兩個方面：其一，“準則”為誰制定，是為注冊會計師還是為投資者？其二，“準則”是抽象化的原則還是具體化的規(guī)則？ 

　　據(jù)中國注冊會計師協(xié)會專責人士上周向《財經(jīng)時報》透露，中國注冊會計師《獨立審計準則》修訂和完善工作將于近日開鑼。
　　
　　在新聞傳媒的強力推進及密切關(guān)注下，中國的注冊會計師行業(yè)涉嫌上市公司財務(wù)造假事件接二連三被公之于眾，業(yè)內(nèi)外為之嘩然。震驚之余，如何有效地規(guī)范和準確定位注冊會計師的行為，自然成了社會關(guān)注的焦點。
　　
　　在此背景下，已經(jīng)實施了八年的中國注冊會計師《獨立審計準則》開始醞釀一場變革。
　　
　　執(zhí)業(yè)規(guī)范

　　中國的注冊會計師制度自20世紀80年代開始逐步恢復。早期由于業(yè)務(wù)量有限，社會和政府對于注冊會計師行業(yè)的功能定位和執(zhí)業(yè)規(guī)范并無嚴謹要求。
　　
　　直到1993年10月《中華人民共和國注冊會計師法》頒布，明確規(guī)定了注冊會計師和會計師事務(wù)必須遵從的執(zhí)業(yè)準則，以及應(yīng)當承擔的法律責任。相應(yīng)地，第一批獨立審計準則于1996年1月1日開始實施。
　　
　　到目前為止，中國已經(jīng)頒布實施的獨立審計準則和執(zhí)業(yè)規(guī)范指南共計42個，其中包括27項獨立審計具體準則、10項獨立審計實務(wù)公告、4項執(zhí)業(yè)規(guī)范指南及其他一些相關(guān)準則。上述“基本準則”、“具體準則”和“實務(wù)公告”通常由財政部批準施行，注冊會計師必須遵照執(zhí)行。而所謂“執(zhí)業(yè)規(guī)范指南”，則由中國注冊會計師協(xié)會頒布施行，屬于注冊會計師職業(yè)自律范疇。
　　
　　2002年3月5日，財政部再次發(fā)出通知，由中注協(xié)新近擬訂的四部獨立審計具體準則及實務(wù)公告正式頒布，并將于2002年7月1日起實施。它們是：《獨立審計具體準則第26號——存貨監(jiān)盤》、《獨立審計具體準則第27號——函證》、《獨立審計實務(wù)公告第9號——對財務(wù)信息執(zhí)行商定程序》和《獨立審計實務(wù)公告第10號——會計報表審閱》。
 
　　權(quán)威性受到挑戰(zhàn)

　　近年來市場執(zhí)業(yè)環(huán)境的變化，使前期頒布實施的獨立審計準則顯出落后，其權(quán)威性也受到了挑戰(zhàn)。尤其是“中天勤”事發(fā)之后，業(yè)界曾就案中簽字注冊會計師是否遵循了“獨立審計準則”問題發(fā)生過激烈的爭論。
　　
　　此中一方認為：中天勤會計師事務(wù)所在對“銀廣夏”公司進行審計的過程中，居然發(fā)現(xiàn)不了“銀廣夏”會計報表中76262萬元巨額虛假利潤問題，并出具了不實的審計報告，這說明“中天勤”根本沒有履行必要的審計程序，嚴重違反《注冊會計師法》、《獨立審計準則》等規(guī)定。因此，應(yīng)當排除注冊會計師履行了必要的審計程序而沒有發(fā)現(xiàn)問題的可能性。
　　
　　另一方則認為：無論相關(guān)的注冊會計師是否有失職行為或直接參與作假，“銀廣夏”事件都應(yīng)該引起全行業(yè)對中國目前實行的審計方法和審計程序的反思。因為根據(jù)現(xiàn)行《獨立審計準則》的規(guī)定，注冊會計師判斷上市公司財務(wù)報表是否真實、有效，主要是審計其總賬、明細賬、記賬憑證是否能與其原始憑證相符。
　　
　　如果上市公司采用偽造原始憑證(如偽造銷售合同、銷售發(fā)票等)等方法進行舞弊或惡意欺詐，那么這種以財務(wù)賬目為基礎(chǔ)的會計審計“必敗無疑”。因此，《獨立審計準則》應(yīng)盡快修訂，向國際上先進的審計方法靠攏，以確立經(jīng)營風險為基礎(chǔ)的現(xiàn)代審計理念。
　　
　　中國注會行業(yè)的知名人士、深圳注冊會計師協(xié)會鄒招保認為：“現(xiàn)在反思與修改‘準則’的主要理由之一，是這一‘準則’的權(quán)威性已經(jīng)受到了挑戰(zhàn)?！彼麌@道：“從過去幾年出現(xiàn)的企業(yè)驗資業(yè)務(wù)訴訟，到最近一段時間發(fā)生的重大審計失敗案件，我們深感中國現(xiàn)行的《獨立審計準則》僅可部分地作為政府部門及司法機關(guān)的監(jiān)管依據(jù)，而根本無法實現(xiàn)當年業(yè)界贏得社會的信任以及維護會計師事務(wù)所、注冊會計師的權(quán)益的期望?！?br>　　
　　業(yè)內(nèi)人士指出，現(xiàn)行的“準則”嚴重滯后于執(zhí)業(yè)環(huán)境——例如中國證券市場的復雜環(huán)境和變化，不能明確地告訴他們該如何面對證券市場——無論是審計程序的實施、還是審計證據(jù)的收集以及審計意見的發(fā)表。 
　　
　　在修訂“準則”的問題上，以鄒招保為代表的業(yè)界人士近來越來越傾向于這樣一個判斷：新的“準則”在要求注冊會計師“潔身自好”的同時，還應(yīng)考慮如何維護他們的合法權(quán)益。因為注冊會計師在審計中不僅會遇到一般性的會計誤差，更經(jīng)常面對企業(yè)甚至行政管理者的舞弊行為，從而為審計工作帶來了很高的風險。這需要法律予以適當?shù)谋Ｗo。他們同時認為，新的“準則”應(yīng)能引導注冊會計師在當今的執(zhí)業(yè)環(huán)境中有效地發(fā)現(xiàn)、正確地揭示舞弊和欺詐行為，以減除其自身的責任。

　　生死之結(jié)

　　今年4月中旬，一次旨在改革“準則”的座談會在北京德寶飯店舉行。與會者是來自全國各地的30多位曾參與當年“準則”起草工作的專家、學者以及中注協(xié)的有關(guān)人士。
　　
　　由于會議涉及主題敏感且人員特殊，主辦者與記者達成默契：參會者暢所欲言，記者只可旁聽，暫不對會議內(nèi)容進行同期報道。數(shù)日之后，記者與部分參會者重新取得聯(lián)系，就修訂“準則”的相關(guān)問題對他們進行了采訪。
　　
　　財政部中方專家咨詢委員會委員、廈門大學管理學院副院長黃世忠告訴記者，從目前的情況看，中國的《獨立審計準則》其實已經(jīng)較為成熟。之所以現(xiàn)在還要修訂它，不能簡單地認為這些“準則”存有弊端，而應(yīng)看到目前的社會狀況已經(jīng)發(fā)生了變化。目前大家關(guān)注的焦點是：如果注冊會計師的工作符合了“準則”的要求，那再出現(xiàn)問題怎么辦？注冊會計師要不要承擔責任？承擔怎樣的責任？
　　
　　2002年1月15日，隨著《關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知》的發(fā)布，法院開始有條件地受理證券市場因虛假信息披露而引發(fā)的民事糾紛案件。不少人士評價其為“中國司法上一個歷史性的進展”，這同樣在注冊會計師業(yè)界引起強烈反響。 
　　
　　黃世忠教授同時也是注冊會計師。他介紹說：一開始，“準則”的修訂者們默認了這樣一種前提：如果注冊會計師的工作滿足了“準則”的要求，那么上市公司如果再發(fā)生問題，注冊會計師就不必承擔任何法律責任。但是，從最近案件的處理情況來看，“準則”并沒有獲得這樣的法律地位。
黃世忠說：“‘準則’的框架已經(jīng)有了，具體條文的改進只是技術(shù)問題，這都好辦。關(guān)鍵在于如何界定審計準則法律地位這個核心問題?！睋?jù)悉，對這個問題，法學界與注冊會計師業(yè)界有較大分歧。
　　
　　據(jù)透露，諸多法學界人士認為，“準則”涉及公眾利益，因此，修訂時應(yīng)考慮到公眾要求。同時他們認為，如果各行各業(yè)都按自己制定的標準執(zhí)業(yè)，而一旦出了問題就可以免責，那恐怕有失公正。
　　
　　而注冊會計師行業(yè)的代表性觀點則認為，必須明確，“準則”就是法律對注冊會計師行業(yè)的要求，不按“準則”的要求去做，應(yīng)被視同違法，可被起訴被處罰；但對于嚴格遵循者，就應(yīng)該免責。據(jù)知情人士透露，去年，中注協(xié)專門與最高人民法院就此類問題進行過研討，但就目前情況看，相關(guān)的司法解釋尚無著落。

　　尚需理清思路

　　鄒招保將目前影響“準則”修改與完善的焦點問題分解為兩個方面：其一，“準則”為誰制定？是為注冊會計師還是為投資者？其二，“準則”是一些抽象化的原則還是具體化的規(guī)則？
　　
　　他認為：“既然‘準則’是注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范的標準和指南，就必須是為注冊會計師而制定，在規(guī)范注冊會計師執(zhí)業(yè)行為的同時，要能保護注冊會計師的合法權(quán)益。另外，要具可操作性，否則‘準則’就失去了它存在的價值”。
　　
　　總結(jié)業(yè)界觀點，鄒招保認為，要解決中國“準則”修訂和執(zhí)行中存在的一系列復雜問題，必須首先客觀認識和評價注冊會計師的能力和審計職責。因為現(xiàn)在社會上的許多人對注冊會計師職業(yè)存在一些誤解。他們對注冊會計師期望值過高，覺得審計可以發(fā)現(xiàn)所有問題，否則，注冊會計師就要承擔一切法律責任。實際上，這種認識并不準確，也不現(xiàn)實。 
　　
　　此外，應(yīng)該調(diào)整對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管思路。鄒招保說：“目前對于注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管，特別強調(diào)行政處分和追究刑事責任，而市場化監(jiān)管的信用處罰和民事訴訟機制卻很難推行。也正是因為過于重視行政處分和刑事追究，人們才把‘準則’看得過于重要。”
　　
　　“如果中國能多采用市場化的手段監(jiān)管注冊會計師行業(yè)，依據(jù)過錯原則由投資者或債權(quán)人追究注冊會計師的民事賠償責任，而將‘準則’只視作行業(yè)自律的依據(jù)，那么，‘準則’就不會像今天這樣復雜了”。他認為，在這種約束下，為了減少民事糾紛，注冊會計師自然會勤勉盡責，做到應(yīng)有的“職業(yè)謹慎”，恪守的“關(guān)注義務(wù)”。